浅议上市公司内部控制评价体系的构建

邢 梅， 崔 佳

（河北广播电视大学，河北 石家庄 050000）

浅议上市公司内部控制评价体系的构建

邢 梅， 崔 佳

（河北广播电视大学，河北 石家庄 050000）

自20世纪90年代起，我国开始大力推行上市公司建立内部控制制度，上市公司也经历着从无到有，从建立内部控制制度到完善内部控制制度的过程，国家相关部门也加大了对上市公司执行内部控制制度的监管。很多上市公司建立了完善的内部控制制度，但内部控制制度只有得到有效的执行，才能发挥其应有的作用，作者主要从两个方面论述如何构建上市公司内部控制评价体系。

内部控制；评价体系；构建

证券交易所于2006年公布了《企业内部控制评价指引》（以下称指引），并规定上市公司分别于2007年起开始执行，要求上市公司在公司层面、控股公司和附属公司层面以及公司各业务环节层面建立健全内部控制制度，并要求上市公司披露年度内部控制自我评估报告，会计师事务所对内部控制自我评价报告出具鉴定意见。

根据《指引》，内部控制评价是指由企业董事会和管理层实施的，对企业内部控制有效性进行评价，形成评价结论，出具评价报告的过程。如何建立上市公司内部控制评价体系，我们从以下几个方面进行论述。

一、上市公司内部控制评价原则和主体

1.评价原则

根据《指引》，企业实施内部控制评价，应当遵循下列原则：（1）风险导向原则。内部控制评价应当以风险评估为基础，根据风险发生的可能性和对企业单个或整体控制目标造成的影响程度来确定需要评价的重点业务单元、重要业务领域或流程环节。（2）一致性原则。内部控制评价应当采用统一可比的评价方法和标准，保证评价结果的可比性。（3）公允性原则。内部控制评价应当以事实为依据，评价结果应当有适当的证据支持。（4）独立性原则。内部控制评价机构的确定及评价工作的组织实施应当保持相应的独立性。（5）成本效益原则。内部控制评价应当以适当的成本实现科学有效的评价。

2.评价主体

《指引》规定：“企业主要负责人应当对内部控制评价结论的真实性负责。”将企业内部控制自我评价的主体规定为“企业主要负责人”，是个模糊不确定的对象。一般认为，内部控制评价主体是指单位内部审计的部门和外部的注册会计师。

对于高级管理层，可由外部的注册会计师来进行评价。如果由内部审计部门来执行这部分，结果可能会不理想。因为内部审计部门一般来讲隶属于董事会的下属的审计委员会，对于企业高管，审计权力有限。外部会计师相对独立，评价更具有客观性。

对于企业内部控制程序、结果和政策等内容，可由内部审计人员来完成。《企业内部控制应用指引―组织架构》（征求意见稿）第八条中明确，内部审计部门的职责包括“根据董事会、监事会或经理层授权，具体组织实施企业内部控制自我评价事宜”。内部审计人员在上市公司经营管理中处于极其重要而又特殊的地位。它是内部控制系统的重要组成部分，也是监督与评价内部控制其他部分的主要力量，因而其在强化内部控制方面应当发挥不可替代的积极作用。所以，这部分控制由内部审计人来担任比较合适。

二、上市公司内部控制评价内容、程序和方法

1.评价内容

企业应当对与实现整体控制目标相关的内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督等内部控制要素进行全面系统、有针对性的评价。企业对被评价单位内部控制的有效性进行评价，应当至少涉及下列内容：

（1）内部控制制度设计是否有效。内部控制设计有效性是指为实现控制目标所必需的内部控制要素都存在并且设计恰当，企业内部控制制度设计的有效性是内部控制的根本，如果内部控制在设计上就有先天不足的话，无论企业怎样实施，也达不到管理上的要求。

（2）内部控制制度运行是否有效。内部控制运行有效性是指现有内部控制按照规定程序得到了正确执行。内部控制只有在企业内部得到有效运行，内部控制才能发挥其本身的作用。企业内部控制的有效性应该体现在是否能为提高经营效益、提供可靠财务报告和遵循法律法规方面提供合理保证，有效性是内部控制的精髓。在对企业内控制度的有效性进行审核评价时，要注意内部控制不仅仅需要在总体上是有效的，而且需要各项具体制度也要有明确的目的并发挥其自身的作用。

（3）内部控制制度设计及运行要充分考虑其经济性。在设计内部控制制度时，我们也要充分考虑到它的经济性，如果控制措施所带来的效益大于其实施成本，可认为该措施是可行的，从而在控制风险的前提下为企业创造最大价值。

2.评价程序

企业应当按照制定评价方案、实施评价活动、编制评价报告等程序开展内部控制评价。

（1）内部控制评价机构应当根据企业整体控制目标，制定内部控制评价工作方案，明确评价目的、范围、组织、标准、方法、进度安排和费用预算等内容，报管理层和董事会审批。

（2）内部控制评价范围的确定应当遵循风险导向、自上而下的原则来确定需要评价的分支机构、重要业务单元、重点业务领域或流程环节。

（3）内部控制评价机构应当根据审批通过的评价方案组织实施内部控制评价工作，通过适当的方法收集、确认、分析相关信息，确定与实现整体控制目标相关的风险及细化控制目标，并在此基础上辨识与细化控制目标相对应的控制活动，然后针对控制活动进行必要的测试，获取充分、相关、可靠的证据对内部控制的有效性进行评价，并做出书面记录。

3.评价方法

内部控制评估和测试的方法主要包括：

（1）个别访谈法。是指企业根据检查评价需要，对被查单位员工进行单独访谈，以获取有关信息。（2）调查问卷法。是指企业设置问卷调查表，分别对不同层次的员工进行问卷调查，根据调查结果对相关项目作出评价。（3）比较分析法。是指通过分析、比较数据间的关系、趋势或比率来取得评价证据的方法。（4）标杆法。是指通过与组织内外部相同或相似经营活动的最佳实务进行比较而对控制设计有效性评价的方法。（5）穿行测试法。是指通过抽取一份全过程的文件，来了解整个业务流程执行情况的评估评价方法。（6）抽样法。是指企业针对具体的内部控制业务流程，按照业务发生频率及固有风险的高低，从确定的抽样总体中抽取一定比例的业务样本，对业务样本的符合性进行判断，进而对业务流程控制运行的有效性作出评价。（7）实地查验法。是指企业对财产进行盘点、清查，以及对存货出、入库等控制环节进行现场查验。（8）重新执行法。是指通过对某一控制活动全过程的重新执行来评估控制执行情况的方法。（9）专题讨论会法。是指通过召集与业务流程相关的管理人员就业务流程的特定项目或具体问题进行讨论及评估的一种方法。

具体采用哪一种方法，企业可根据自己的情况进行选择。

三、结束语

根据德勤会计师事务所在2007年、2008年和2009年连续三年对上市公司内部控制进行的调查发现，随着全世界范围内的金融危机蔓延，国内的上市公司也面临更加严峻的经济形势，各个上市公司都更加重视内部控制。根据德勤会计师事务所调查报告，在2008年共有353家企业披露了内部控制自我评估报告，占上交所上市公司总数的41%，其中包括65%的（230家）上交所治理指数股企业，8%的（28家）金融企业和海外上市企业以及27%的（95家）自觉披露企业。在这353家披露了内部控制自我评估报告的企业中，51%的企业（180家）披露了内控审计意见。通过这组数据，我们可以看到越来越多的上市公司已经认识到内部控制评价的重要性，内部控制制度只有得到有效的执行，才能发挥其应有的作用，使上市公司对企业进行全方位的管理。

[1]杨有红.内部控制评价的目的与内容.首席财务官[J].2009, (2)

[2]德勤会计师事务所.风雨中，把握好内控的航向—中国上市公司内部控制调查分析报告[R].2009,6.

F27

A

1005-1554（2010）03-0061-02

2010-05-20

邢梅（1977-），女，山东莱芜人，河北广播电视大学讲师，注册会计师。