新税法背景下完善我国反避税的思考

沈显平

（安徽财经大学，安徽蚌埠 233000）

新税法背景下完善我国反避税的思考

沈显平

（安徽财经大学，安徽蚌埠 233000）

新企业所得税法及其实施条例，实施一年来促进了反避税工作的顺利开展，有力地打击了国际避税行为，但面对国际

上层出不穷的避税手法，暴露出来的问题也亟待解决。文章阐述了新企业所得税法的亮点，分析了当前反避税存在的问题，并就完善反避税工作提出相应的对策。

新税法；企业所得税；反避税

随着世界经济一体化进程的不断加速，尤其是当前全球金融危机背景下，国家与企业之间的避税与反避税矛盾日益突出，一方面世界各国税务管理机关通过反避税工作维护各自国家税收主权和税收利益，另一方面跨国企业为追求集团在全球的利益最大化，利用控制与被控制关系，通过转让定价等避税手段转移利润达到少纳税或不纳税的目的。2008年开始实施的新企业所得税法（以下简称“新税法”）对反避税工作尤如雪中送炭，对缓解财政困难意义非凡。与旧的企业所得税法相比，新税法是对反避税全面立法的一部税法，它就成本分摊、预约定价、提供资料、受控外国公司、资本弱化、一般反避税条款以及反避税罚则作了详细的规定。新税法实施两年来，我国反避税工作取到了长足发展，据统计，2008年，全国转让定价调查共弥补亏损7.5亿元，调增应纳税所得额157.5亿元，补税入库12.4亿元，同比增长24%。①但是，面对国际上层出不穷的避税手法，我国反避税工作仍处于探索和成长阶段。从基层反避税工作实践来看，反避税工作仍存有一些亟需研究解决的问题。

一、新税法在反避税上呈现三个亮点②

（一）实现反避税税收立法的重大突破。我国反避税立法工作一直滞后于反避税工作需求，虽然征管法对反避税有一些规定，但它是程序法，只作了一些方向性的规定，大部分法律依据的立法层次较低。新税法的出台不仅提升了反避税税收立法层次，更重要的是它从实体法的角度，对关联交易的税收处理以及其他反避税措施作出了较为详尽的规定，是反避税的全面立法，为税务机关深入持久地开展反避税工作提供了强有力的法律依据。

（二）初现全新反国际避税地避税条款。近年来，我国跨国企业为了在世界范围内实现最优资源配置，纷纷到国际避税地注册离岸公司，利用这些公司将国内企业利润转移到避税地，以达到降低税负和延期纳税的目的，我国每年因转让定价避税的税款损失就有300亿元。③新税法在“特别纳税调整”一章中引入了反国际避税地避税条款，填补了我国在这一领域的空白，尤其是在打击跨国公司利用避税地将利润囤积海外的行为具有重要意义。

（三）反避税调查对象扩大到内资企业。就反避税工作实践而言，原有反避税调查对象一般都是外商投资企业，对国内企业进行的反避税工作几乎没有。新税法出台后，避税风险不仅存在于境外跨国企业，还包括在境外进行投资的内资企业。“走出去”的内资企业利用转让定价等手段避税也将面临国内税务机关检查和调整的风险。

二、当前反避税存在的主要问题

（一）不举证行为承担责任较轻。新税法第四十三条规定：“企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表。税务机关在进行关联业务调查时，企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料”。但是，没有明确规定关联方就其关联关系未进行披露而应承担的相应法律后果，只是在《特别纳税调整实施办法（试行）》（以下简称“调整办法”）中提出按照征管法的有关条款处理，这在实际工作中导致关联关系确认难。目前，税务机关获取信息的渠道尚不完善，加之人力、经费的约束，在认定关联关系时往往无法获得足够的证据，在这种情况下，若纳税人提供关联信息不合理，消极对抗或拒不提供，则反避税调查调整往往难以继续深入，甚至因此搁浅。

（二）关联关系认定标准不完整。虽然新税法实施条例第一百零九条、征管法实施细则第五十一条、调整办法第九条规定了关联企业关联关系认定的3条基本标准和8条具体标准，主要突出了实质重于形式的原则，其中只对部分控制标准的判定给出数量标准，显然给税务机关在实际调查中认定关联关系带来很大的难度。此外，由于企业转让股权的现象越来越普遍，现行税法没有将企业转让股权作为一个独立的关联交易类型，不利于基层税务机关对企业股权转让定价的分析和调整。

（三）避税行为处罚规定缺失。我国现行税收法规中没有明确规定企业利用转让定价而少缴税款属于何种性质的行为也没有单独对企业滥用转让定价行为做出加收滞纳金和处罚规定。对企业因转让定价而减少应纳税款的行为规定，只要在规定时间内进行调整或补缴税款并加征5%的利息即可结案④，其后果是从客观上助长了企业不按公平交易原则进行交易，转让定价企业有增无减，导致企业大量避税，反避税的威慑力发挥有限。

（四）外部有效信息收集困难。从基层税务部门近几年收集的征管资料总体来看，对多数企业按照税法规定报送的各类文件资料绝大部分可以收集齐全，但是企业提供的境外关联方信息、境外关联交易信息甚少，不能满足可比性材料比对的要求。同时，在转让定价调查过程中，国际和国内产品购销价格、行业利润水平等信息资料的收集更难，购销行为许多都是境外跨国公司掌控，且都是通过关联企业进行，甚至合资企业的中方都无法知晓，而基层税务部门由于受自身条件限制，如情报交换渠道无法有效运用、无法出国调查等等，无法及时获取反避税工作所需的大量可比信息，已越来越成为反避税工作深入开展的制约因素。

（五）反避税工作投入不足。反避税工作须经过搜集信息、财务分析、约谈、内查外调、论证、谈判、调整等大量环节和程序，时间少则数月，长则一年甚至数年。因此，需要大量的人力、物力和财力作保证。然而，目前反避税工作普遍存在经费短缺、装备简陋、人员匮乏的现象。尤其是反避税干部的素质与反避税的工作要求还存在很大差距。反避税工作不仅要求从事的人员熟悉税收政策，具备一定的查账能力，还要求能熟悉和掌握诸如外语、财务会计、审计、统计、国际贸易和金融等方面的综合知识，以及良好的谈判技巧等等，但在实际中，许多反避税干部在这些方面离工作要求还有相当距离。对反避税工作的投入与反避税工作要求之间的较大差距，已严重阻碍了反避税工作的深入开展。

（六）地方政府思想认识上存在误区。在全球性金融危机背景下，招商引资已成为促进地方经济发展的重要措施，各级政府均十分重视。如果采取严格的反避税措施，对外商的经营活动和财务活动予以过多的监督检查，政府和有关部门的领导担心挫伤外商投资的积极性，影响经济发展。一些外资企业则抓住地方政府这一心理，打着税收歧视、税收环境欠佳的幌子，拒不配合税务部门的调查取证等工作，并以准备迁址、撤资等相要挟，通过地方政府向税务部门施加种种压力，从而使反避税工作阻力重重，难以顺利开展。

三、新税法背景下完善我国反避税的思考

（一）完善关联交易举证责任。首先，借鉴国外做法，通过税收立法，将关联交易是否合理的举证责任转移给纳税人，税务机关便可以根据税法及时地对非公平或非正常交易进行估价和调整，有利于税务机关在反避税工作中处于主导地位和工作的顺利进行，从而保护国家的税收权益不受损害。其次，在明确企业义务的同时必须明确其不履行所应承担的法律责任。规定与违规的法律后果必须要匹配，否则规定对约束对象将不具约束力。新税法第四十三条中虽然规定了企业披露其关联关系的义务，但是由于没有相应明确的不履行惩罚措施，企业不会因为不履行该义务而增加额外的成本，因此纳税人会自然地选择隐瞒其关联关系的做法。因此要确保纳税人认真履行该义务，明确其法律后果，为其设置价格不菲的违规成本是必要条件。

（二）完善关联交易认定标准。一是对我国国内企业与海外公司之间的关联关系认定，采用以下两种标准来检验：第一、股权标准。即凡持有我国公司50%以上股权或被我国公司持有50%以上股权的外国公司，为海外关联公司。第二、实际标准。即看是否存在实际上的关联关系。母子公司之间的交易只要影响我国企业的损益，都可能被判定为关联关系。二是新税法在第四十五条第一次引入了反国际避税地避税政策，虽然在打击国际避税地避税——利用海外受控公司将利润囤积海外的行为，起到了积极作用，但是我国有关反国际避税地避税政策具有单一性，并不能有效规范跨国企业国际避税地避税行为，因此需借鉴国外做法来完善我国反国际避税地避税政策：首先，列举避税地的国家和地区或确定判定标准。如美国列举的避税港有39个，德国列举的避税港有31个。⑤其次，在国与国税收协定中，增加国际反避税合作相关条款。如增加防范滥用协定的条款。同时，将关联企业的范围拓展至包括自然人和个体。

（三）加大避税行为处罚力度。一是严惩避税行为。从世界范围来看，许多国家对转让定价行为既进行纳税调整，又要进行处罚，但各国规定的处罚标准不同，如意大利为100%～200%，英国为100%，澳大利亚相对较轻为10%～50%。⑤这一做法值得我国学习，如上文所述我国对避税行为仅加收利息，起不到威慑作用。因此，有必要借鉴外国的普遍做法，除对转让定价行为进行纳税调整外，还应对转让定价而少申报缴纳的税款加收滞纳金，并给予相应的处罚，违法成本提高能大大削弱跨国企业避税动力。二是鼓励资金回流。对避税资金回流的处理，很多国家都实行宽松的处理方式。如德国规定逃税者只要补缴25%的利息税，就可以在一定期限内将“黑钱”转回德国境内而不受任何惩罚。奥地利、意大利和西班牙也都推行了税收赦免措施。我国也可采取宽松的处理方式，制定类似的税收赦免办法，如允许将资金转移到国外的我国避税者只要补缴一定的利息税，就可以将资金转回国内而不受任何惩罚。

（四）拓展反避税信息收集渠道。一是广泛搜集企业的各类价格、费用信息，并充分利用税务机关掌握的现有征管资料，科学设置完整的价格费用信息和行业利润信息资料库，逐步建成税务系统内部共享的信息网络平台，并能做到及时补充、更正，方便反避税人员查阅，强化信息利用。二是建立和完善税务部门与海关、商务、工商、物价、统计、银行等部门的信息交换制度，广泛收集、分析、整理和定期交流国内外有关商业（产品）、无形资产价格、利润率、劳务服务费费率、融资贷款利率等资料，并且逐步实现政府各部门的信息共享。三是根据实践需要，建立特色信息库，如佣金信息库和特许权使用费信息库，与证券交易所研发部的合作，建立上市公司行业信息数据库，通过深入国际数据公司（IDC）商业网站，获取全球电脑周边产品的经济数据信息，扩充反避税基础信息。四是进一步加强与我国签订税收协定国家的情报交换工作，扩大查询范围和内容，充分利用情报交换，获取各类信息，为反避税工作服务。

（五）夯实反避税工作基础。狠抓反避税各项措施的落实，加大人财物投入力度，各级税务机关的领导要把反避税工作列入税收工作的重要议事日程，在具体工作中，应抓好典型户，深入开展调查研究，帮助解决工作中的困难。合理设置反避税机构，尽力配备一定数量的具有较高素质的专业人员。对配备的反避税专职人员不仅要具备熟练的审计、查账技能、较高的政策业务水平及高度的责任心，同时要掌握一定的国际经济贸易知识，熟悉国际税收政策、西方会计制度，具有一定的外语基础。要加强对反避税人员有针对性的培训，尽快建立一支素质高、业务精的反避税队伍。加强对反避税案件的经验交流，组织有反避税工作较高素质的人员到国外进行学习，以吸取国外的先进的反避税经验。

（六）提高地方政府反避税工作认识水平。中国税务信息网站的一份资料显示，跨国企业每年在我国利用转让定价技术避让的税收达到180亿元，若以15%的税率推算，转移的利润为1200亿元以上，若再以10%的利润率估算，则每年从我国转移出去的收入额达12000亿元，相当于我国一年的经济增量。我们可以此为素材主动向当地政府及有关部门汇报反避税工作的重要性、紧迫性，通过宣传，使他们充分认识到反避税和对外开放、招商引资工作的辨证关系，增强他们对反避税工作的认识，争取党政领导和有关部门对反避税工作的支持。要充分运用广播、电视、报刊、等新闻媒体和舆论工具，从依法治税的高度，大力宣传反避税工作，在营造良好的反避税工作环境的同时威慑避税行为。

注：

①《国家税务总局关于2008年反避税工作情况的通报》，国税函〔2009〕106号

②《〈中华人民共和国企业所得税法〉及其实施细则》

③周玉：《我国反国际避税地避税政策的博弈分析及其完善》，《经济师》，2009年第6期

④《特别纳税调整实施办法（试行）》，国税发〔2009〕2号

⑤朱青、汤坚、宋兴义：《企业转让定价税务管理操作实务》，中国税务出版社，2003

F810.42

：A

：1672-0547（2010）02-0033-02

2010-03-03

沈显平（1980-），男，安徽芜湖人，芜湖市国家税务局税政制度科科员，安徽财经大学财政与公共管理学院2008级应用经济学专业硕士研究生。