医院会计实务应充实谨慎性原则

陈妙莲

谨慎性原则又称稳健性原则，是指会计人员在存在经济活动不确定性因素的情况下做出职业判断时，应保持必要的谨慎，不得多计资产或收益，少计负债或费用，但也不得设置秘密准备，谨慎性原则是对历史成本原则的修正。现行的医院会计制度仅就“坏帐准备”的计提能部分体现会计的谨慎性原则，随着我国市场经济、医疗体制改革的不断深化，医院会计所处的客观经济环境的不确定性越来越高，医院经济事项的不确定性日益明显，有必要充实谨慎性原则，在会计核算中对医院可能发生的损失和费用，作出合理预计，有利于真实反映医院的财务状况，及时防范和化解风险。笔者结合学习和工作实践，就谨慎性原则在医院会计实务中的具体运用，提出初步的设想，供大家共同探讨。

一、“坏帐准备”的计提

现行的医院会计制度规定，“坏帐准备”是按年末应收医疗款和应收在院病人医药费的3%至5%提取的，这虽然能体现会计的谨慎性原则，但是不充分、不合理的。在实际工作中，医院已收了住院病人预交金，应收在院病人医药费并非病人实际欠费，根据谨慎制原则，“坏帐准备”计提基数应是年末应收在院病人医药费减去预收医疗款加上应收医疗款之和。另外，目前医疗保险管理机构与医院结算医保病人医药费时，往往采用定额结算，也就是说，医疗保险管理机构给医疗机构规定了社保病人医药费定额，超过定额部分由医疗机构自行负担，即医院对医保病人提供了医疗服务，却并不能确保经济利益一定能流入医院，给医院带来了一定的经济损失，符合坏账定义，但并没有及时进行坏账处理，只是在医疗保险机构结回的医药费时，就超出定额部分，借记“医疗支出”科目，贷记“应收医疗款”科目处理，这样做增加了本期支出，导致利润减少，不符合谨慎性原则，因为该项费用不应由本期负担。

二、医疗纠纷赔偿帐务处理

医院发生的医疗纠纷逐年增高，且赔偿范围和数额也越来越大，构成了新的医院财务风险，符合《企业会计准则第13号——或有事项》的概念，即是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：①该义务是企业承担的现时义务；②履行该义务很可能导致经济利益流出企业；③该义务的金额能够可靠地计量。而现行的医院会计制度，对于医疗纠纷的发生，并没有作预计负债处理，只是在支付医疗赔偿款时，借记“医疗支出”科目，贷记“银行存款”等科目处理，直接记入本期支出，财务风险加大，一旦发生严重的医疗事故，巨大的经济赔偿必然会严重影响医院工作的正常进行。从而使医院财务抗风险能力进一步恶化，同时也不利于反映当期成本支出。因此，医院会计引入谨慎性原则，允许医院使用“医疗风险基金”或参照企业会计制度的做法增加“预计负债”科目，用于计提医院医疗纠纷赔偿准备金，该科目贷方反映提取的医疗纠纷赔偿准备金，借方反映医疗纠纷赔偿的支付数额，期末余额一般应在贷方，表示“医疗纠纷赔偿准备金”的结余数，余额结转下年继续使用。应综合考虑上年实际发生赔偿额度和今年业务收入，确定提取比例，增强医院财务抗风险的能力。

三、固定资产核算

医院的固定资产是开展医疗活动必不可少的硬件设施，随着医学技术的进步，高、精、专的大型医疗设备对进行准确诊断和治疗日益重要，但大型医疗设备的投资，存在着耗资多、变现能力差等风险，更需要运用谨慎性原则来进行医院固定资产的核算。现行的医院会计制度规定，医院固定资产按其使用年限计提修购基金，增加专用基金，在购置固定资产时，减少专用基金，再加记固定资产和固定基金。计提的固定资产修购费没有作为固定资产的减项在资产负债表中反映出来，也无法反映医院固定资产的新旧程度和使用情况，虚增了医院资产，不符合会计核算的谨慎性原则，应参考企业会计的核算方法，取消“固定基金”“修购基金”，把对固定资产提取修购基金改为提取折旧，设置“累计折旧”科目，作为对固定资产的抵减项，以反映固定资产累计折旧和固定资产净值。并且针对医院固定资产效率逐年递减，维修成本逐年递增的状况，采取加速折旧的方法，加快固定资产投资的回收；2007年1月1日起实行的《企业会计准则》规定了除已提足折旧继续使用的固定资产和单独计价入帐的土地外，企业应对所有固定资产计提折旧，包括未使用、不需用的固定资产，医院会计可以借鉴这一概念，重新对固定资产计提折旧进行规定。

四、医院各类资产价值的计量

医院的会计制度对医院资产的定义是“医院拥有或控制，能以货币计量，并能给医院带来一定的经济利益的经济资源”，但并不是所有资产都可能给医院带来经济效益，首先是固定资产，随着医疗设备的日新月异，许多医疗设备在逐年使用中早已贬值，有的已报废或接近报废，但只要未申报核销，资产总是在不断增加，造成庞大的账面固定资产数额与实际资产不符；其次是药品招标及国家降低药品价格政策的实行，使竞争加剧，未来市场的价格波动，药品、卫生材料、低值易耗品及其它材料等库存物资存放在医院的减值风险加大。医院作为特殊行业，在物资管理方面不能完全实行“零库存”，相反，为了急救、维持医疗、教学和科研等特殊业务的需要，必须常年储备一定数量的周转物资，包括一些不常使用的、但存在有效期的物资。当这些变现能力差的存货账面价值低于市价时，现行医院会计制度又不允许调整账面价值，资产负债表上仍然反映成本价值而非可变现净值，由此会带来存货的减值风险。根据谨慎性原则，针对资产减值风险，可借鉴企业会计制度，对资产计提跌价准备，并在报表附注中披露。

谨慎性原则是会计核算的基本原则之一，它对具体会计核算行为起着非常重要的指导性作用。医疗机构会计制度虽然是国家预算会计体系的一部分，但同样受市场经济的挑战和影响，因此，在医院会计实务中充实谨慎性原则，能够合理估计存在的风险和消化医院长期积累下来的不良资产，更加客观、全面地反映医院财务和运营状况，使会计报表使用者准确地理解医院财务状况。

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则2006.经济科学出版社：河北，2006

[2]郑大喜.现行医院会计制度存在的问题及其改革设想.卫生软科学，2005，（19）：32～34

[3]丁小春.医院减值会计研究.中国卫生事业管理，2005，（10）：595～597