中国会计要素重构探讨

李晴 西安外国语大学商学院 710128

中国会计要素重构探讨

李晴 西安外国语大学商学院 710128

科学设置会计要素是会计学和会计工作的理论基础。在中国的基本会计准则中，将会计要素划分为六大要素。在会计要素的划分上存在分类不科学等缺陷，给会计理论和实际会计工作带来了许多误区。必须按照经济实质对会计要素进行科学分类，从而更好的与国际会计接轨，服务于经济建设。

会计要素；会计准则;重构

会计要素又称会计对象要素，是为了实现会计目标，按照交易或者事项的经济特征，对会计的对象（资金运动）即会计反映和监督的内容所作的划分。中国2006年2月15日发布的《企业会计—基本准则》在会计要素设置上，以面向市场经济为理念，充分吸收了会计学的研究理论，覆盖了各类企业的经济业务，并且进一步与国际会计接轨。但是，在会计要素目的设置上还存在着一些缺陷，本文就此进行分析，并提出自己的建议，以期益于会计理论的发展和会计实际工作的开展。

1 中国会计要素的设置情况

自1949年新中国成立以来，中国的社会经济制度经历了从计划经济到商品经济再到市场经济的发展历程，会计制度随之变化，会计要素的设置也发生着一系列变化。建国初期，中国借鉴了根据地时期的会计核算经验，和部分地借鉴了苏联的会计核算经验，将会计要素划分为资产、负债、净值、费用、收入、利润等六类要素。20世纪八十年代以后，随着对外开放政策的实施，中外合资经营企业大量涌现。为适应这一现象，把资产、负债、资本、成本、损益定为会计的基本要素。1992年将会计要素划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大要素。2006年2月，将会计要素再次划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大要素。

2 中国会计要素设置的缺陷分析

中国企业会计基本准则的颁布和实施，使会计工作有章可循，对于规范会计工作、加强经济管理和加快与国际会计接轨具有重大意义。但是，根据会计的基本理论和会计工作的实践来看，会计要素的设置还存在着诸多缺陷，给会计理论和会计实际工作带来了诸多不便。这些缺陷归纳起来主要有以下几个方面：

2.1 与国际会计的设置不一致

在中国企业会计基本准则中，将会计要素划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大要素。其中资产、负债、所有者权益是反映财务状况的要素，在分类和内容上与世界各国基本一致。世界上其他国家为了反映其国家的具体情况，又将某些要素进行进一步分解。例如，美国财务会计准则委员会(FASB)将影响权益要素的业主投资、业主派得作为两个独立的会计要素；英国会计准则委员会（A S B）将所有者投资作为一个独立的要素。其中收入、费用和利润是反映经营成果的要素，在内容上中国与世界各国的划分存在一定的差别。国际会计准则委员会(IASC)设置了收益和费用两个要素，美国财务会计准则委员会(FASB)设置了营业收入、费用、利得、损失、综合收益等5个要素，英国会计准则委员会（A S B）设置了利得、损失和向所有者分配等3个要素，加拿大特许会计师协会（C I C A）设置了收入、费用、利得、损失等4个要素，澳大利亚会计准则委员会（AASB）则引用国际会计准则委员会的设置，只有收入和费用两个要素，中国台湾地区只是在损益计算时才涉及收入、费用、利润，但没有将它们作为独立的会计要素。而且各国对收入和费用要素的界定也存在着较大的分歧。例如，中国和美国采用了狭义的定义，认为收入仅指企业经营活动所带来的经济利益流入，包括主营业务收入和其他业务收入；费用仅指企业经营活动所带来的经济利益流出，包括主营业务成本、其他业务成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用。应用了收入与费用的配比原则，强调了两者之间的因果关系。而国际会计准则委员会和英国则采用了广义的概念，国际会计准则委员会采用的是“收益”和“费用”，收益包括利得，费用包括损失，英国则采用了“利得”和“损失”，其中利得包括收入，损失包括费用。

2.2 将利润作为会计要素，不符合会计的基本理论

中国的会计基本准则将利润作为一个要素实有不妥，理由是利润只是全部收入和全部费用的计算结果，是二者的对比结果，将其作为会计要素之一在基本准则中列示是不科学的，与会计基本准则的地位和作用不符。另外，《企业会计准则——基本准则》第十条规定企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素，这就是实质重于形式原则，它要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。在企业的经济活动中收入和费用是经常发生的经济业务，应当作为会计的要素，而利润只是收入和费用二者相减的结果，将其作为一个会计要素在基本准则中列示，显然违背了实质重于形式原则，背离、弱化了会计基本准则的基础地位。

2.3 对收入和费用的界定不科学

中国的企业会计基本准则将收入定义为企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入；将费用定义为企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。这种定义把收入和费用仅仅局限于会计主体日常活动中发生的经济利益的流入和流出，范围偏窄。事实上，有些经济利益的发生并不是在日常活动中产生的，例如突发事故造成的损失等。而在会计实务工作中，在期末结转、计算利润时却又包括了在非日常活动中取得的利得和损失。例如我们要将“主营业务收入”、“其他业务收入”、“投资收益”、“营业外收入”、“主营业务成本”、“其他业务成本”、“营业外支出”、“管理费用”、“销售费用”、“财务费用”、“营业税金及附加”等所有损益类账户的余额结转到“本年利润”账户。这样一来就使得收入和费用的范围前后不一致，内涵和外延不一致，缺乏统一的划分标准。的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。损失是指企业在非经营活动中发生的、导致所有者权益减少的经济利益的总流出。并在具体准则中明确规定支出和损失的具体规范。

3 重构会计要素的建议

3.1 坚持会计基本准则的基础地位，科学设置会计要素

在会计要素的设置上，坚持会计基本准则的基础地位，进一步与国际会计准则趋同，按照会计主体交易或事项的经济实质，设置资产、负债、所有者权益、收益、费用等五大要素。其中资产、负债和所有者权益是反映财务状况的要素，其内容与企业会计基本准则一致；其中收益和费用是反映经营成果的要素。

之所以没有设置利润这一会计要素，是因为从经济实质上来讲利润只是一定会计期间收益和费用相比较的结果，企业实现的利润导致了企业的权益增加，已经反映在所有者权益之中，依据互排性原则，同一层次会计要素的设置不能重叠，而且企业的经营成果在损益表中完全可以得以反映，与是否设置“利润”要素没有太大关系。建议将利润在具体准则中进行规范，并将其纳入财务报告要素。这样一来，既维护了基本准则的基础地位，又可以为会计信息使用者提供更加系统、详细的信息，较好地解决了基本准则和具体准则的主次地位关系。

3.2 科学界定收益和费用

在收益和费用的定义和划分上，坚持延用国际会计准则的划分标准，采用广义的概念。按照与经营活动的相关性，将收益划分为收入和利得。收入是企业在经营活动中形成的、导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。利得是企业在非经营活动中形成的、导致所有者权益增加的经济利益的总流入。并在具体准则中明确规定收入和利得的具体规范。

按照与经营活动的相关性，将费用划分为支出和损失。支出是指企业在经营活动中发生的、导致所有者权益减少

[1] 财政部.企业会计准则[M].北京:经济科学出版社.2006；3-9

[2] 聂顺江.龙月娥.改进会计基本要素设置推动我国会计国际化.财会月刊（理论）.2006.10;70-71

[3]IASC.Framework for Preparation and Presentation Financial Statements[J].2003；3-6

[4]FASB.SFACNo16.Elements Financial Statements[J].1985.6；2-4

[5] ASB.Statement of Principles for Financial Reporting[J].1999.5；2-8

10.3969/j.issn.1001-8972.2010.12.092

李晴，女，西安外国语大学商学院2007级会计学专业，研究方向是国际注册会计。