新旧会计准则下政府补助会计处理比较

高雪君

[摘要]《企业会计准则第16号——政府补助》,让政府补助业务有了系统完整的准则依据。根据新准则定义,政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产,但不包括政府作为企业所有者投入的资本。

[关键词]准则 政府补助 会计处理

政府包括各级政府及其所属机构,国际类似组织也在此范围之内。归纳起来政府补助的形式主要有财政拨款、财政贴息、税收返还等。下面就新旧准则政府补助的会计处理进行比较。

一、旧准则下政府补助的相关规定及会计处理方法

1.旧准则下政府补助没有单项的准则

在2006年之前,由于当时条件不成熟,财政部没有正式发布政府补助方面的会计准则,只是在《企业会计制度》、《金融企业会计制度》等制度中,在对负债类、权益类科目的讲解中对政府补助会计进行了规定。

2.旧准则下政府补助的会计处理没有统一

有些业务采用收益法,如按销量或工作量收取的定额补助计入补贴收入;有些采用资本法,如无偿划拨的固定资产计入资本;有些采用总额法,如先征后退的增值税计入补贴收入;有些采用净额法,如将实际收到的财政贴息冲减财务费用或在建工程等。

3.旧准则下政府补助运用的会计科目及账务处理

(1)和收益相关的政府补助通过“补贴收入”、“银行存款”等科目核算。

例如:某国有煤炭企业2007年收到国家拨付的政策性亏损补贴2000万元,企业做账务处理如下:

借:银行存款2000

贷:补贴收入2000

(2)和资产相关的通过“专项应付款”、“在建工程”、“生产成本”、“固定资产”、“资本公积”等科目核算。

例如:A企业接受国家拨入的专用于技术改造、技术研究的资金500万元。企业收到国家财政拨款时做:

借:银行存款500

贷:专项应付款500

使用过程中有400万元用于技术改造,项目完工后可以形成固定资产,另外100万元用以研发费用。则企业做账务处理如下:

借:在建工程400

生产成本100

贷:银行存款500

项目结束后,对可形成固定资产的政府补助,在结转固定资产的同时,按相同金额转资“资本公积”。则企业做账务处理如下:

借:固定资产400

贷: 在建工程400

同时做: 借:专项应付款 400

贷:资本公积400

对不能形成固定资产需要核销的支出,报经批准后做:

借:专项应付款100

贷:生产成本100

二、新准则下政府补助的相关规定及会计处理方法:

1.新准则下政府补助有了单项、独立的准则

新准则体现中国会计准则与国际会计准则趋同点之一,就是政府补助为务有了独立的准则。

2.新准则下统一了政府补助的会计处理方法

新准则明确了政府补助采用收益法中的总额法处理,以便更真实、完整地反映政府补助的相关信息。所谓收益法是将政府补助计入当期收益或递延收益,分为与收益相关的政府补助和与资产相关的政府补助。

3.新准则下政府补助运用的会计科目及账务处理

(1)与收益相关的政府补助通过“营业外收入”、“递延收益”、“其他应收款”科目核算。

例如甲企业为一家储粮企业,国家每月补偿保管费130万元,于2007年1季度初拨付390万元补贴款。则甲企业1月1日确认应收到补贴款时做:

借:其他应收款390万元

贷:递延收益390万元

甲企业于2007年1月10日实际收到财政补贴款时做

借:银行存款390万元

贷:其他应收款390万元

2007年1月末,将补偿1月份保管费的补贴计入当期收益。

借:递延收益130万元

贷:营业外收入130万元

(2)与资产相关的政府补助通过“递延收益”、“在建工程”、“研发支出”、“固定资产”等科目核算。

企业实际收到款项时,按照到账的实际金额,确认资产(银行存款)和递延收益;将政府补助用于购建长期资产,通过“在建工程”、“研发支出”等科目归集,完成后转为固定资产或无形资产;该长期资产交付使用后,自长期资产可供使用时起,按照长期资产的预计使用期限,将递收益平均分摊转入当期损益。①递延收益分配的起点是“相关资产可供使用时”,对于应计提或摊销的长期资产,即为资产开始折旧或摊销的时点。②递延收益分配的终点是“资产使用寿命结束或资产被处置时“孰早”。相关资产在使用寿命结束时或结束前被处置(出售、转让、报废等),尚未分摊的递延收益余额应当一次性转入资产处置当期的收益,不再予以递延。

例如政府20×1年1月拨付A企业450万元财政拨款要求用于购买大型设备1台,该设备使用年限10年,采用直线法计提折旧(假设无残值)。20×9年2月1日,A企业出售了这台设备。则20×1年1月A企业收到450万元财政拨款时做:

借:银行存款450万元

贷:递延收益450万元

20×1年1月A企业购置固定资产时做

借:固定资产450万元

贷:银行存款450万元

自20×1年2月起每个资产负债表日,按折旧年限分摊递延收益时做:

借:递延收益3.75万元

贷:营业外收入3.75万元

20×9年2月出售该设备时,转销递延收益余额90万元。

借:递延收益90万元

贷:营业外收入90万元

三、新旧准则下政府补助会计处理不同对所得税的影响

新旧准则对与收益相关的政府补助会计处理运用科目虽然不同,但最终都是结转到“本年利润”,纳入当年应纳税所得额,对所得税的影响相同。

而对与资产相关的政府补助助会计处理,旧准则对能形成资产的政府补助转入了“资本公积”,直接增加了企业当年的所有者权益,对这部分政府补助企业可以不纳所得税;新准则对能形成资产的政府补助,按折旧或摊销年限逐年转入“营业外收入”,最终结转到“本年利润”,增加该企业的应纳税所得额,增加了接受政府补助企业的纳税负担。

四、新准则实际操作中的两点建议

1.与资产相关的政府补助,如果形成种类繁多使用年限不统一的多项资产,摊销递延收益的年限如何确定?

如果这部分种类繁多的资产,年限有5年、8年、10年、20年等,又不能把政府补助对应到每一项资产,在实际操作中摊销递延收益的年限就很难确定。为便于操作笔者认为可以按占金额比例较大的资产年限,确定一个综合年限进行摊销。

2.新准则中未明确指出虽然是与资产相关的政府补助,但项目支出后,确实不能形成资产,此部分政府补助如何处理?建议应继续准予核销。

以某矿务局“矿山地质补勘”国债项目为例,此项目政府补助452万元。因煤炭行业的特殊性,该项目的主要工程就是打勘探孔取地质样品,取完样后封孔,所有工程支出均不能形成资产,此项政府补助新准则该如何处理?按照旧准则处理,则报经批准后可以核销;建议在新准则中上述问题,应继续准予核销。