中国资本市场组织方式对会计准则国际趋同的影响

王　倩

摘 要:会计准则国际趋同已成为会计国际化的目标。会计准则国际趋同首先要制定公认的、高质量的基准会计准则,才能在国际资本竞争的推动下使各国会计准则向基准会计准则靠拢。这是会计国际组织和各国会计准则制定机构的双向沟通过程,这一过程将是长期、复杂的。在准则的制定过程中,不可避免的要受到外界各种环境的影响,文章通过探究中国特殊的资本市场组织方式,和西方发达国家进行比较,提出我国对待会计准则国际趋同问题的总体策略。

关键词:会计准则国际趋同 影响

中图分类号:F233 文献标识码:A

文章编号:1004-4914(2009)08-157-02

一、问题的提出

会计准则国际趋同已是大势所趋,成为世界各国不可回避的现实问题。回顾我国会计改革以及会计准则建设的历史,会计准则国际趋同一直是我国会计改革的一个中心议题,也是最终的目标。趋同的直接结果不仅可以提高国际贸易的效率,而且可以促进国际资本市场的发展,提高跨国公司的管理水平,最终使我国会计和世界会计接轨。

二、资本市场组织方式对会计准则国际趋同的影响

资本市场的组织方式,实际上就是讲国家中企业的筹资来源的问题。我国和西方发达国家的资本市场背景不同,目前我国资本市场发展不完善,这是我国会计准则国际化进程缓慢的又一诱因。相比之下,国际会计准则是建立在西方发达国家完善的资本市场基础之上的,各方面的基本条件已经确立。

1.美国——投资者导向型。美国的证券市场高度发达,股东高度分散,需要会计为股东提供有助于决策的相关信息,会计因此承担了维护股东在企业中所享受权益的责任,这就要求会计真实、公允地对各种会计事项进行确认、计量和报告,以保护投资者的利益。在美国,负责会计的政府机构—证券交易委员会以证券市场管理者的身份出现,实际上是代表投资者对会计信息提出要求。由此导致美国会计属于投资者导向会计模式。这种模式的实质就在于从实用主义出发,将会计作为一种独立的技术来发展,也就是将会计视为能够自我发展、自成体系的独立学科。而美国制定会计准则是由民间机构来完成的,这无疑也跟这种自由的经济体制模式相吻合。因此,这种经济环境下的会计一般不从属于政府的政策和任何经济理论,而是强调会计原则的科学和财务报告的真实公允。

美国由于其实行的是自由的市场经济,因此其资本市场高度发达,企业融资具有外向型的特点。相对法国而言,美国企业的国有化程度不高,不论中小企业还是大型的企业,都主要依靠自主的从资本市场上筹集发展所需要的资金,投资者是企业资金来源的主要渠道。因此,会计准则是由民间机构制定的。

2.英国——股权投资者导向型。英国作为工业革命和独立审计的发源地,是现代会计理论和实务较为发达的国家之一。典型的英国企业组织形式是有限责任公司。据统计,英国有大约8000家公开上市公司和将近100万家私人持股公司。公开上市公司与私人持股公司所使用的法律规范和制度规定有比较大的差别。这种情况体现了英国向公司持有者提供报告的重要性;也反映了英国将公司财务报表重点放在为决策制定者提供帮助,而不是为贷款人保护或税务评估服务。由此可见,英国的会计模式与美国比较接近,都是投资人导向,不同的是英国更倾向于股权投资人导向,两者的运行机制也存在很大差异,主要是英国会计准则的来源是由民间机构和会计法共同承担。

3.法国——债权人导向型。法国企业的融资行为相对封闭。第一,中小企业构成了法国经济的主体,这些企业大都从家庭作坊发展而来,独立与安全是他们经营的信条。因此,他们的资金大都来源于家庭集资和利润再投资。第二,法国的大企业的资本构成也比较封闭,或是来源于国家(国营企业)或是依靠企业间的交叉投资。第三,企业的融资渠道主要是通过国家和银行这种途径,债权人是企业通常重视的资金来源。法国经济的这一特点造成了投资者的影响力非常有限。

法国经济的上述特点导致法国的证券市场相对于美国和英国而言不发达。因此,来自于投资人的会计信息要求比较弱。在这种情况下,纳税就成为编制和公布财务报表的主要原因之一。这样政府在会计规范领域自然取得了优势,因此就有债权人导向的性质。

4.德国——双重导向型。德国实行的社会主义市场经济闻名于世,其巨大的经济规模和社会发达程度相比,德国证券市场显得不发达,尤其是股票市场规模较小。长期以来,德国企业的会计不是设法向公众提供真实公允的信息,而是设法满足银行和税务机构的需要,从而形成了“建立在稳健原则和贷款人保护基础上的德国会计”。与此同时,德国会计实务中又特别强调会计处理和报告规则应该面向公司,保护公司利益,“只要求公司给予最高限度的揭示”,“允许公司建立秘密储备”等描述和概括经常出现在有关介绍这一模式的文献中。而德国的税法、商法、有限责任公司中的会计规定从不同的方面支持公司利益。因此,德国会计模式具有债权人利益和企业利益双重导向。

5.中国——欠发达的政府导向型。如果企业的资金主要来源于国家或少数几个大股东、银行,则对信息的披露要求较低,其会计准则常倾向于稳健,以迎合债权人的偏好;相反,如果企业的资金主要来自分散的股东,则对信息披露要求较高,其会计实务处理方法与标准的选择权与自主性就越大,其会计准则往往倾向反映较高的收益水平,借以吸引股东的投资。

我国社会主义市场经济的特性决定了以公有制为主体的所有制形式。在我国大企业主要是国有企业,其资金来源于国家。虽然我国从改革开放以来,大力发展资本市场,并取得了一定的成效,但相对于美国、英国等发达国家而言,我国的资本市场仍然属于欠发达状态。中外合资企业的资本也是被有限的几方控制,即便是已经上市的公司,其中的绝大部分也由国家控制着大多数的股份。因此,在目前我国企业的筹资方式主要还是国家投资和银行融资为主。而资本市场不完善促使我国的会计准则和国际会计准则相比,很多业务还未涉及,全盘接受国际会计准则不合理,也不现实。主要表现在以下几个方面:

一是中国的货币价格和外汇价格—利率和汇率还没有完全市场化。目前中国的商品市场应当说已经较为成熟了,但是货币市场、外汇市场和资本市场还没有完全放开,我国还未完全实行浮动利率机制,资本项目下的外汇交易还不可以自由兑换,外汇汇率机制也没有采用浮动汇率制。

二是我国的金融产品还比较单一,金融衍生品市场发展较慢,政策上的限制较多,因此,金融衍生品实务在中国还属于一个新生事物,对于金融衍生品的会计处理问题还需要进一步摸索,如果一下子直接采用国际财务报告准则处理金融衍生品会计问题,恐怕并不现实。

最后,中国适应市场经济需要的社会保障体制建设刚刚起步不久,保险精算师队伍也刚刚开始建设,所以,采用精算技术计量保险合同和养老金相关的资产和负债还需假以时日。在这样的资本市场大环境下,如何计量与保险合同和养老金有关的资产和负债是我们所面临的问题,以此类比,如何能与国际会计接轨也不是一朝一夕可以办到的。

三、对会计准则国际趋同的基本态度

当前很多关于会计准则国际趋同的文章和报道都大声呼吁,我国应加快会计国际化进程,当然也包括应加快会计准则国际趋同的步伐。简单的从动因上看,我国会计准则和国际会计准则存在的差异,的确使不少的国际经济业务往来受到严重限制,从而会计准则国际趋同问题具有一定的紧迫性。但我们必须认识到,会计准则建设与国际趋同首先是为本国整体经济服务的,它离不开特定的社会环境,如果单纯为了趋同却不顾趋同的基本前提和所处环境而盲目引进或照搬国际财务报告准则,趋同就毫无意义可言。随着我国改革开放的深入发展,我国经济已渐融于世界经济体系,在会计准则建设中考虑国际趋同是大势所趋,国际财务报告准则是建立在发达市场经济背景下的,与我国市场经济所处初级阶段这样的背景尚存在矛盾,要将当前国际财务报告准则所代表的一整套市场经济会计惯例强制性与中国会计规范、会计实务结合起来,是不现实的。这也解释了我国目前对会计准则国际趋同所采取的态度,即“既要吸收借鉴国际会计准则,尽量与国际会计准则协调,又要从实际情况出发,不简单地照搬照抄国际会计准则”。

1.我国会计准则的制定和建设也应当向国际趋同方向迈进。会计准则国际趋同离不开我国的社会经济环境,我们需要以务实的态度逐步减少不必要的差异,坚持和完善与我国特定经济环境相适应的会计标准,从而使其更加合理的为我国经济发展服务,要避免“盲目定论”、“急于求成”、“被动接轨”和“放弃制定本国标准”等认识上的误区。

2.在会计准则建设与国际趋同过程中,推进我国会计实务的规范。因为会计准则建设与国际趋同不仅只是从“形式”上进行的建设和发展,其最终还是体现在会计实务上。但“形式”和“实质”之间还有相当的距离,两者能否趋于一致,还取决于方方面面的诸多因素。为使会计准则理论能有效地规范会计实务,目前我国急需提高资本市场的成熟度、改进公司治理机制、加强会计人员的整体素质和注册会计师行业的自律性等。

3.我国会计准则国际趋同应该采取渐进和稳健的路径。在决策过程中,需要反复权衡加以协调或予以保留的会计准则差异,跟踪评估相关会计准则的经济后果,通过在原有会计准则的基础上逐步修改达到国际趋同的目标。这种渐进式的路径要求我国会计准则建设与国际趋同要遵循以下几点:逐步推进,分步到位,先易后难,先解决急需,后解决一般,然后再进行整体趋同。

(作者单位:西安财经学院 陕西西安 710100)(责编:吕尚)