论新会计准则中公允价值的具体应用

张秀敏

摘要：2006年，财政部颁布了新会计准则以来，因公允价值计量的应用范围非常广泛，很多会计从业人员对公允价值的具体应用缺乏明确的认识。对新会计准则中公允价值计量的应用范围做了详细的论述。

关键词：新会计准则；公允价值；计量

中图分类号：F23

文献标识码：A

文章编号：1672-3198(2009)13-0148-01

1公允价值在债务重组中的应用

新准则规定，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金(转让的非现金资产或股份的公允价值)之间的差额，计入当期损益。修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的人账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。这就明确肯定了债重组利得可以计入当期损益(对于债务人来说一般为营业外收入)，企业或公司可以因此而获巨额利润。这样，对一些本来无力还债的上市公司而言，新的债务重组准则意味着，一旦债权人让步，债务被全部或者部分豁免，上市公司获得的利益将直接计入当期收益进人利润表，可能极大地提升其第股收益的水平。

另外，重组损失处理方法的变化，对于债权人在债务重组中所受的损失，旧准则认为债务重组属于企业偶发的经济事项，债权人因此而发生的损失，属于与其日常经营无直接关系的损失，应在“营业外支出”科目下单独设置“债务重组损失”明细科目加以核算。新旧准则在表述上有些差异，新准则要求：债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现(受让的非现金资产的公允价值或股份的公允价值)之间的差额，计人当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计人当期损益。这里有两个变化：一是将旧准则中重组债权的账面价值改为了重组债权的帐面余额；二是明确规定已提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。即对债权人而言，应先确认为坏账损失而后是非常损失，因为坏账损失是企业政党经营活动的一个风险因素。虽然说法有变化，但在实际账务处理中无较大差异。损益处理的变化反映了国家对上市公司在资本市场良性发展的重视，虽然某些企业可以利用准则确认利得提高利润，但随着股权分置改革的推进，“一股独大”不会继续维持，法人治理结构以及关联交易等相关规则也逐步健全，利用债务重组粉饰报表将不能长久。

2公允价值在投资性房地产中的应用

第一，采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计人当期损益。第二，采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。第三，自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。

3公允价值在非货币交易中的应用

3.1无收支补价的应用

非货币性资产交换用公允价值计价的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换人资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。

3.2发生补价时的应用

(1)支付补价的，换人资产成本与换出资产账面价值加支付补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

(2)收到补价的，换言之入资产成本加收到补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

对于公允价值的运用，新准则规定了按照非货币性资产交换处理的两个前提条件，即该项交换必须具有商业实质，并且换言之人资产或换言之出资产的公允价值能够可靠计量。商业实质是指：必须是换资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，或者是换人资产与出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换人资产和换言之出资产的公允价值相比是重大的。新准则还规定在确定是否具有商业实质时企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。