论企业内部控制与会计制度设计

张　杰

摘要：从对企业内部控制的不同认识出发，深刻理解内部控制的内涵；通过对目前我国企业内部控制存在问题的分析，并从会计制度设计角度提出完善企业内部控制的建议。

关键词：内部控制；会计制度设计

中图分类号：F239.45

文献标识码：A

文章编号：1672-3198(2009)09-0172-02

1内部控制的概念发展及内容

1.1内部控制的概念

内部控制是指为了保证企业业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。

在国际上，普遍接受的内部控制的定义为：“内部控制是一个要靠组织的董事会成员、管理层和其他员工去实现的过程，实现这一过程是为了合理地保证：经营的效果性和效率性；财务报告的可信性；对有关的法律和规章制度的遵循性。为了实现上述的内部控制目标，内部控制应具备以下几个要素：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。

1.2内部控制的发展

一般认为。内部控制的思想产生于18世纪工业革命以后，它是企业规模化经营和资本化的结果，是社会经济发展到一定阶段性的产物，纵观其发展过程，大致可以区分为内部牵制、内部控制制度、内部控制结构和内部控制整体框架等四个阶段。内部牵制思想以账目间的相互核对为主要内容并实施岗位分离，这在早期被人们认为是确保所有账目正确无误的一种理想控制方法。内部控制制度思想认为内部控制应分为内部会计控制和内部管理控制两部分，前者在于保护企业资产安全，检查会计数据的准确和可靠性}后者则主要关注提高经营效率，促使有关人员遵守既定的管理方针。然而，西方学术界在对内部会计控制和内部管理控制进行研究时，逐步发现这两者是不可分割、相互联系的，于是在20世纪80年代提出了内部控制结构的概念，认为“企业的内部控制结构包括为合理保证企业特定目标的实现而建立的各种政策和程序”，并明确了内部控制结构的内部，分为控制环境、会计制度和控制程序等三个方面。

1.3内部会计控制的内容

内部会计控制制度的内容包括：现金及有价证券、固定资产、存货、工程项目、对外投资、筹资及权益、对外担保、销售与收款、采购与付款、成本费用、税收管理、财务管理信息系统控制等。

2内部控制的层次及法规

在我国，2000年7月1日起实施的新《会计法》是一部体现内部会计控制要求的法律。该法在第二十七条明确提出各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。作为新《会计法》的配套法规之一，财政部于2001年6月22日，在全国广泛实施了《内部会计控制规范一基本规范(试行)》，这是第一部适用于各类型单位的有关内部控制的专门法规。同时实施了具体规范《内部会计控制规范一货币资金(试行)》，其它具体规范还将陆续出台。

综观我国会计制度的发，我国未来的企业会计规范体系由三个层次构成；会计法构成第一层次，这是我国会计管理工作的最高层次的规范；会计基本准则包括具体准则构成第二层次，它是根据会计法的要求所制定的具体规范，对所有以营利为目的的经济组织的会计管理工作均有约束力；第三层次即由各企业自行制定或委托社会会计机构制定的企业内部会计制度，这是在前两个层次会计规范的指导下所作出的适应不同类型企业生产经营特点和管理要求的企业会计管理工作的细则。

3我国企业内部控制存在的问题

3.1内部控制手段不成熟

在我国，内部控制的手段主要以查错防弊为主，即在一定的控制环境和控制程序下，防止、发现、纠正会计系统的差错与舞弊；而在美国，它已将风险评估作为主要的控制手段，这一考虑是针对内部控制系统的运行稳定性设置的。越弱的控制意味着越大的潜在损失和越多的风险，而越强的控制则意味着较少的潜在损失和同一资金水平下的较少风险，当用风险评估手段识别和分析企业内部的控制环节，可以事前将经营管理风险(含财务管理风险)，控制在最小程度，即认为在企业内部哪个环节控制风险最大，哪个环节就是要加强的关键控制点，不论其是否会对企业的会计系统产生影响。

3.2内部控制制度层次较低

在我国，仍停留在内部牵制和内部控制制度阶段，并没有明确内部控制的构成要素，而是直接列出了内部控制的内容。从一定程度上讲，也就是将内部控制的设置限定在业务项目层次上进行；而美国的内部控制已采用内部控制要素的观念，内部控制的设立是按照业务循环及每个业务循环的五项构成要素来进行的。按照业务项目来设置内部控制制度，首先面临的问题就是须制订各个项目的内部控制制度，这会出现大量的内部控制制度的重复，并且不易被企业及企业各部门所理解。按照业务循环设置内部控制可以避免按业务项目设置内部控制的繁杂程序，强调具体控制的构成要素对不同业务性质的企业更具有普遍性的指导意义。

4设计符合会计制度的内部控制制度

4.1严格的经济业分工制度

职务分工的目的是为预防和及时发现处理经济业务时所产生的错误和舞弊行为。一项经济业务的全过程由一个人完成处理，将会失去牵制监督作用，容易给不法人员利用进行舞弊，同时不经复核的事项又容易形成差错。如果进行合理分工，就能使每个人的工作自动地相互检查另一个人或更多人的工作。因此对不相容的责任必须予以责任划分，如：货币资金业务实行钱帐分管，现金收付业务最好由两人分别承担，编制符合规范要求的凭证要事先经过审批，空白发票、收据及其他收付款凭证应由专人负责保管，出纳员不得兼管总帐，银行存款调节表应由出纳或记现金日记帐和银行存款日记帐人员以外的第三者编制，支票签发至少要有会计负责人签章，应收帐款的总帐和顾客明细帐应由不同的人员来记录等等。

4.2设计授权和核准制度

制定授权制度的目的在于保证各项经济业务都能有序地得到处理。企业任何经济业务的处理都要有明确的授权与核准。对于经常发生的经济业务可作为一般授权。例如对赊销客户的信用限额，可以事先授权给销售部门，对于确实无法返回的应收帐款则应经专门批准方可作为坏帐处理。对于重大的资本支出和筹措资金要经过特定批准，例如，对外投资只有经过董事会批准方可生效，而发行股票或债券则必须经董事会批准或股东大会通过并经国家有关部门批准。

4.3实行内部审计，实施再监督

内部审计可以为管理层监督会计制度和其他控制制度的有效执行，也是实施会计再监督的一种手段。企业的内部审计人员必须独立于被审计部门，并直接受董事会领导。企业除常规的内部审计外，应对如下项目给予重点审计，形成制度。

(1)承包部门的效益审计。对承包部门的效益审计，不能仅以其帐面利润(财务会计核算利润)作为唯一的依据，在财务会计核算其盈亏的同时，还应考虑到承包经营资产的保全。只有在资产保全的基础上的利润才是实在的利润。

(2)对特殊交易如资产置换等的认定。特殊交易各有其不同的性质，因而对其溢缺应作为损益或资本公积处理，应分别予以明确，防止主观随意性。

(3)短期股票债券交易业务应重点审查每项经济业务是否授权，防止类似国外巴林银行事件的出现。

(4)坏帐处理是否经批准，是否通过备查蒋登记，必要时应与对方核对，防止舞弊发生。

随着市场经济的发展，新的经济业务内容将不断出现，在设计会计制度时，应充分考虑不断出现的新的经济业务内容，使设计的会计制度不断地得到完善，更适合经济发展趋势，更好地指导企业的会计工作。