新旧所得税会计准则的比较分析

盛桂英

摘要:2006年2月15日财政部颁布的《企业会计准则第18号所得税》和2007年新的所得税法的出台,对我国的所得税会计产生了重要影响,实现了与国际会计准则的趋同。本文通过对新旧所得税会计准则进行了比较分析,对于做好新旧准则下所得税核算和列报的衔接以及准确执行新所得税准则具有一定的意义。

关键词:新会计准则所得税比较分析

1.所得税新旧准则的主要内容

我国财政部1994年制定实施的《企业所得税会计处理暂行规定》中规定:企业应当按照税收规定对税前会计利润进行调整,并按照调整后的应税所得计算缴纳所得税;对税前会计利润和应纳税所得之间的时间性差异,可采用应付税款法或纳税影响会计法核算。2006年2月1日,财政部正式出台的《企业会计准则第18号-所得税》,自2007年1月1日起在我国上市公司执行。相对旧准则,新准则中以。规范企业所得税的确认、计量和相关信息的列报。为目的,范围包括。企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额。。新准则以资产负债观为核心理念,以资产负债表债务法为所得税会计处理方法,以暂时性差异为核算对象,在介绍资产、负债计税基础概念的前提下,对当期所得税负债(资产)、递延所得税负债(资产)和当期所得税费用的确认、计量和列报做了相关规定。

2.新旧所得税准则的比较

新准则主要在所得税的会计处理方法及其相关信息的披露等方面进行了规范,与旧准则相比,会计重心由原来的以损益表为重心转向了以资产负债表为重心,从而使新准则中计税差异、会计处理方法等发生了变化,表现为:

2.1暂时性差异和时间性差异比较

时间性差异指因收入或费用在会计上确认的期间与税法规定申报的期间不同而产生的差异。时间性差异强调差异的形成和转回,反映的是某个时期内存在的差异,可计算当期的影响,但不能直接反映对未来税收的影响,无法处理非时间性差异的暂时性差异。新准则引入了暂时性差异概念,暂时性差异指一项资产或一项负债的税基和其在资产负债表中的账面金额之间的差额,随着时间推移将会消除。暂时性差异强调差异的内容,反映的是某个时间点上的差异,能直接得出递延所得税资产或递延所得税负债余额,直接反映其未来对税收影响,可处理所有的暂时性差异。所有时间性差异都是暂时性差异,但有些暂时性差异则不是时间性差异。如资产的重估价,只产生暂时性差异而不产生时间性差异;企业合并时,被并企业的资产或负债在会计上按公允市价入账,税法规定报税时按原账面价值计算,致使暂时性差异的产生,而此时亦无时间性差异。根据暂时性差额对未来期间应税金额影响的不同,暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或负债期间的应纳税所得额时,将导致产生应税金额的暂时性差异。如果在资产负债表中资产的账面价值比资产的计税基础高,或负债的账面价值比负债的计税基础低,就会产生应纳税暂时性差异,形成递延所得税负债。可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。如果在资产负债表中资产的账面价值比资产的计税基础低,或负债的账面价值比负债的计税基础高,就会产生可抵扣暂时性差异,形成递延所得税资产。

2.2关于所得税费用核算方法的比较

在进行有关所得税的会计处理时,旧制度允许企业在应付税款法与纳税影响会计法(包括递延法和损益表债务法)之间进行选择。应付税款法不确认时间性差异对所得税的影响金额,在这种方法下,当期所得税费用等于当期应交的所得税。纳税影响会计法,是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额,按照当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计,确认为当期所得税费用的方法。在这种方法下,时间性差异对所得税的影响金额,递延和分配到以后各期。递延法和损益表债务法的核算基本相同,仅在出现税率变动或开征新税时,采用损益表债务法需按新税率对原已确认的时间性差异的所得税影响金额调整,而递延法下则无需调整。而在新准则里只规定了资产负债表债务法,应付税款法、递延法、损益表债务法将不再适用。资产负债表债务法与损益表债务法均建立在业主权益理论的基础上,但前者基于资产负债表进行核算,而后者是基于损益表进行的,两者存在明显的差别。两种核算方法下应纳税所得额的核算是一样的,均是根据税法的规定计算得出,不同之处在于损益表债务法下递延税款账户是从收益、费用和损失核算的角度,包括了税法与会计制度在确认上述项目时的全部时间性差异,而资产负债表债务法下递延所得税资产和递延所得税负债是根据资产和负债的账面价值与其计税基础的差额来确定的。

在损益表债务法下,本期所得税费用=本期应交所得税+本期发生的时间性差异所产生的递延所得税负债-本期发生的时间性差异所产生的递延所得税资产+本期转回的前期确认的递延所得税资产-本期转回的前期确认的递延所得税负债+本期由于税率变动或开征新税调减的递延所得税资产或调增的递延所得税负债-本期由于税率变动或开征新税调增的递延所得税资产或调减的递延所得税负债。

在资产负债表债务法下则是先按税法规定对税前会计利润调整计算出应纳税所得额,再根据资产负债表中显示的递延所得税资产和递延所得税费用的期初期末余额倒算出所得税费用。具体公式为:当期所得税费用=当期应纳税所得额×税率+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)。

2.3所得税项目列报和披露比较

第一,所得税项目在资产负债表中的列示,旧准则是“递延税项”,并在“递延税项”下设“递延税款借项”或“递延税款贷项”项目,反映企业期末尚未转销的递延税款的借方或贷方余额,即“递延税款”既不能代表资产,也不能代表负债只是一种纯粹的递延项目;新准则是“递延所得税资产”和“递延所得税负债”,它们与资产和负债所引起的纳税后果具有对应关系。第二,企业在利润表中的“所得税费用”,旧准则仅包括企业本期所得税费用;新准则包括当期所得税费用和递延所得税费用。第三,新准则对所得税会计信息披露做出明确规定。要求企业在会计报表附注中披露诸如“所得税费用(收益)的主要组成部分”、“ 与计入权益的项目相关的当期和递延所得税的总额” 、“所得税费用(收益)与会计利润之间的关系”、“ 当期适用税率变化的说明” 等内容。尽管详细的信息披露会增加企业会计核算的工作量,但这些信息将为使用者提供更为有用的决策资料。

2.4计量要求的比较

2.4.1适用税率

在原准则下,当适用税率发生变化或开征新税的情况下,将由此引起的递延所得税资产和递延所得税负债的影响全部计入所得税费用。但在新准则里要区分递延所得税资产和递延所得税负债是在收益表上还是在权益中确认的。对直接在权益中确认的交易和其他事项,任何相关的纳税事项也直接在权益中确认,因此,由税率变化带来的纳税影响计入权益,不能计入变化当期的所得税费用。另外,在原准则中没有对递延所得税资产和负债的计量税率做规定,但在新准则中规定按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量,这里的。适用税率。不是即期的而是将来期间的,也即意味着与将来期间纳税有关的现金流量产生的纳税影响也反映在了此科目中。但新准则没有对预期税率的确认做详细的规定,笔者认为,谨慎起见,如果预期收回资产清偿负债年度的税率尚未正式公布,则应采用已公布的税率计量。

2.4.2递延税款折现

在原准则中没对递延税款项是否可以折现的问题做出规定,新准则中明确规定:企业不应当对递延所得税资产和递延所得税负债进行折现。

2.4.3减值准备

原准则没能涉及对递延税款项计提减值准备的问题。新准则中提到:如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益,应当减记递延所得税资产的账面价值。但新准则中也没有对所谓的“很可能”做进一步的解释,缺乏可操作性。目前对该项会计处理尚未明确,笔者认为,可设置“备抵递延所得税资产”账户,并将其产生的影响记入所得税费用。

综上所述,新所得税准则实现了与国际准则的趋同,相对于旧准则更加科学和完备,它符合现代会计理论及原则。同时,我们也应看到,新准则的实施,对我国的会计人员的素质提出了更高的要求,需要会计人员拥有较高的专业能力和业务素质。◆

参考文献:

[1]刘洋.所得税会计准则比较分析[J].财会通讯,2007(9).

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[3]陈兆芳.浅议企业所得税计税基础与暂时性差异[J].财会通讯,2007(7).

[4]屈中标.新准则下企业所得税账务处理例解[J].财会通讯,2007(7).