完善消费税的制度分析

马长海 刘梦岩

摘要：1994年开征消费税以来，国家对消费税征税范围、税目、税率、计征方法及纳税环节等几经调整和完善，但目前依然与经济社会的内在要求有一定差距。本文对消费税现存问题进行了深入分析，并提出了完善消费税的具体措施。

关键词：消费税征税范围制度分析

消费税是国家为了直接调节消费结构、间接调节收入分配、引导理性消费，对在一定时期内特定的消费品和消费行为开征的税收。我国消费税自开征以来，在收入和消费领域发挥了很大调节作用。随着我国市场经济的不断发展，消费市场的主体、要素特征及环境条件都发生了较大变化，虽然国家对消费税制进行了几次微调，但现行消费税制依然未能达到经济社会发展对税制的要求，因此必须对现行消费税制进行全方位改革。

一、我国消费税制的历史与现状

我国于1994年1月1日实施了《中华人民共和国消费税暂行条例》，这标志着我国新型消费税的开征。当时消费税征收范围仅限于烟、酒及酒精、鞭炮焰火、金银首饰及珠宝玉石、化妆品、护肤护发用品、汽油、柴油、小轿车、摩托车及汽车轮胎具有财政意义的消费品等11项。除啤酒、黄酒、汽油、柴油实行定额税率外，其他一律实行比例税率。征收环节设在生产、委托加工和进口。1995年将金银首饰消费税由生产销售环节改为零售环节征收。

1998年7月1日，将卷烟消费税税率由40％调整为：一类卷烟及进口卷烟50％，二、三类卷烟40％，四、五类卷烟和雪茄烟25％。2001年5月1日调整酒类产品的消费税，粮食白酒和薯类白酒由比例税率调整为定额税率和比例税率相结合的复合税率，啤酒税率由单一定额税率改为分级定额税率。2001年6月1日卷烟的税率由比例税率调整为定额税率和比例税率相结合的复合税率，并相应调整了比例税率的征收比例。

2006年3月20日对消费税税目、税率及相关政策进行调整。1新增高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板税目。2取消汽油、柴油税目。增列成品油税目。汽油、柴油改为成品油税目下的子目(税率不变)。另外新增石脑油、溶剂油、润滑油、燃料油、航空煤油5个子目。3取消护肤护发品税目，将原属于护肤护发品征税范围的高档护肤类化妆品列入化妆品税目。4调整小汽车税目税率。取消小汽车税目下的小轿车、越野车、小客车子目。在小汽车税目下分设乘用车、中轻型商用客车子目。5调整摩托车、汽车轮胎和白酒税率。

2008年下半年，国际原油价格迅速回落，给燃油税的开征带来良好的机遇，同年11月5日国务院第34次常务会议修订了《中华人民共和国消费税暂行条例》，并于2009年1月1日实施。这次修订主要是为公路建设与维护筹集资金，将养路费等6费改成税，对成品油税率进行了调整。

目前我国消费税包括14个税目，适用税率既有比例税率、定额税率，也有混合税率，经过一系列调整，基本适合我国目前经济社会发展状况。

二、消费税制现存问题分析

尽管目前我国消费税的规范性较以前有很大程度提高，但是现行消费税依然存在许多问题，需要对其进行深入剖析，以便进一步加以完善。

(一)消费税征税范围越位和缺位并存

我国现行消费税征税范围既存在越位，又存在缺位。经过2006年消费税制调整后，消费税征税范同依然存在越位，有些税目应该从中剔除。因为随着经济发展和人们生活水平提高，过去认为是高档消费品、奢侈品、非生活必需品的消费品已演变为人们的日常消费品，如黄酒、啤酒、日常化妆品等：有些本不属于消费品而是工业原料或医用物品。我国消费税属于有限型消费税，目前已开征消费税的国家中有一半实行中间型消费税和延伸型消费税，且有增多的趋势。我国现行消费税征收范围狭窄，存在缺位。一些高档消费品和消费行为未纳入其中，如高档家具、高档皮革、高档电子玩具、高档住宅和夜总会、高级宾馆、高级桑拿、迪厅、酒吧消费。一些易造成生态环境破坏的消费品和消费行为未纳入其中，一次性塑料包装袋、发泡塑料餐具、电池、剧毒农药及碳、氟、氯、氢等的排放及对水污染、空气污染行为。

(二)实行价内征收

商品税可以实行价内征收，也可以实行价外征收。价内征收是指所征消费品或消费行为的价款中包括税款，寓税于价，这是我国历史上很早就有的计税方法，其优点是征收阻力小，税收负担隐蔽；缺点是价税不透明，价税界限不明显，不利于培养消费者的税收意识。价外税的最大优点是简洁透明，纳税者及负税者明确自己缴纳和负担的税负多少。我国消费税实行的是价内征收，消费者根本就不清楚承担的税负大小，虽然不管是价外税还是价内税最终都是由消费者承担，但无疑价内征收削弱了消费税应有的引导和调节功能。

(三)纳税环节设在产制环节

我国消费税的纳税环节单一，除金银首饰由生产销售环节征收改为零售环节征收外，一律在消费品的生产、委托加工和进口环节征收，这样设置的最大好处在于能够从消费品的生产流通源头征税，避免进，人产制环节后的偷漏税，但是这样也会存在问题。有些公司将消费品低价卖给其全资公司或协议公司，然后再高价销售，尽管税务机关可对这种关联交易进行监控甚至对其交易价格进行调整，但现实中，税务机关无暇顾及许多公司的关联交易，所以偷漏税难以发现。

三、完善消费税制的具体措施

消费税的完善必须在调节高收入，抑制奢侈品和非生活必需品消费，保护资源和生态环境及限制某些消费品和消费行为的基本原则下进行。

(一)调整征税范围

鉴于目前消费税征税范围的越位和缺位，必须予以调整。首先，将现行消费税中已经属于非高档、非奢侈的日常消费品予以剔除。如黄酒、啤酒、日常化妆品等；对属于工业用原料或医用材料的予以剔除，如工业酒精、汽车轮胎、医用酒精等。其次，对于目前进入高档消费的物品或行为纳入消费税的征收范围，如高档家具、高档住宅和夜总会、高级宾馆、高级桑拿、迪厅、酒吧等；对于生态环境造成破坏的消费品和消费行为也要纳入消费税的征收范围中来，如一次性塑料包装袋、发泡塑料餐具、电池、剧毒农药、有害气体排放及水污染、空气污染行为。

(二)实行价外征收

在国外，大多数国家开征消费税都采用价外税形式，而我国则一直实行价内税，使得消费税的调节作用大打折扣，因此应将消费税改为价外征收。一方面，将价格和消费税金分别在发票上注明，将税收负担显性化，使消费者明了购买消费品或享受消费服务所付出的价格和应承担的税金，强化消费税引导消费方向、调节消费结构和限制某些消费品消费的作用：另一方面，价外征税使得购买消费品或享受消费服务的税收负担者明确自己承担的税负，有利于唤起和增强消费者税收意识。

(三)区分税目设定纳税环节

流转税种的纳税环节有多种，可以选在产制环节、批发环节和零售环节，对于纳税环节要根据不同税种税目的实际情况来确定，切不可一味地硬性规定某一环节。对于消费税来说，也要对消费税的不同税目进行分析，根据税目的不同特点，按照有利于税款证收，最大限度堵塞税收征管漏洞的基本原则进行设计。如我国对烟草实行专卖。对成品油实行垄断经营，所以烟草和成品油的征税环节可下放在批发环节，并适当调整税率。对于酒类、小汽车、摩托车、实木地板、化妆品等应将征税环节放在零售环节。这样既可以扩大税基，增加收入，又避免偷漏税，保证公平。

除了以上各方面需要税制调整外，某些资源类消费品如成品油和某些高挡消费品如高档轿车、高档住宅等的税率应提高并建议实行累进税率，以抑制此类消费行为，调节收入分配，

消费税是一个时效性很强的税种，需要根据经济形势和人们生活水平的变化不断动态调整，但消费税始终会围绕抑制高消费。调节消费结构，打击环境破坏，保护生态的原则进行适应性变革，力求成为生态环境的保护伞和收入分配的调节器，