中级会计实务计算与综合题解析

李　刚

【摘 要】 本文结合2008年中级会计实务考题，分析计算与综合题的答题方法，以帮助考生掌握中级会计实务的考试技巧。

【关键词】 中级会计实务； 计算分析题； 综合题

一、计算分析题

2008年中级会计实务计算分析题共2小题，第1小题10分，第2小题12分，共22分。

（一）乙股份有限公司（简称乙公司）为增值税一般纳税人（该企业购进固定资产相关的增值税额不能抵扣），适用的增值税税率为17%。该公司在生产经营期间以自营方式建造一条生产线。2007年1月至4月发生的有关经济业务如下：

1.购入一批工程物资，收到的增值税专用发票上注明的价款为200万元，增值税额为34万元，款项已通过银行转账支付。

2.工程领用工程物资210.6万元。

3.工程领用生产用A原材料一批，实际成本为100万元；购入该批A原材料支付的增值税额为17万元；未对该批A原材料计提存货跌价准备。

4.应付工程人员职工薪酬114万元。

5.工程建造过程中，由于非正常原因造成部分毁损，该部分工程实际成本为50万元，未计提在建工程减值准备；应从保险公司收取赔偿款5万元，该赔偿款尚未收到。

6.以银行存款支付工程其他支出40万元。

7.工程达到预定可使用状态前进行试运转，领用生产用B原材料实际成本为20万元，购入该批B原材料支付的增值税额为3.4万元；以银行存款支付其他支出5万元。未对该批B原材料计提存货跌价准备。工程试运转生产的产品完工转为库存商品。该库存商品成本中耗用B原材料的增值税额为3.4万元，经税务部门核定可以抵扣；该库存商品的估计售价（不含增值税）为38.3万元。

8.工程达到预定可使用状态并交付使用。

9.剩余工程物资转为生产用原材料，并办妥相关手续。

【要求】根据以上资料，逐笔编制乙公司相关业务的会计分录。（“应交税费”科目要求写出明细科目及专栏名称；答案中的金额单位用万元表示）

【答案】

（1）借：工程物资 234

贷：银行存款234

（2）借：在建工程210.6

贷：工程物资210.6

（3）借：在建工程 117

贷：原材料——A原材料100

应交税费——应交增值税（进项税额转出）17

（4）借：在建工程 114

贷：应付职工薪酬 114

（5）借：营业外支出 45

其他应收款5

贷：在建工程50

（6）借：在建工程 40

贷：银行存款40

（7）借：在建工程28.4

贷：原材料——B原材料 20

应交税费——应交增值税（进项税额转出） 3.4

银行存款 5

借：库存商品 38.3

应交税费——应交增值税（进项税额或进项税额转出）3.4

贷：在建工程41.7

注释：对于增值税的处理，站在业务发生的时间前后以及所发生业务的经济意义来分析，在工程领用材料时按照税法规定要将进项税额转出，将来所生产的产品消耗材料的进项税额按照税法规定可以抵扣的，再作“进项税额”或冲掉“进项税额转出”，两种处理思路都是对的。

（8）借：固定资产 418.3

贷：在建工程418.3（210.6＋117＋114－50

＋40＋25－38.3）

（9）借：原材料20 [23.4÷（1＋17%）]

应交税费——应交增值税（进项税额）3.4[23.4

÷（1＋17%）×17%]

贷：工程物资23.4（234－210.6）

[点评]本题考核的知识点是在建工程核算。其中试生产产品销售和成本结转以及剩余工程物资转入原材料有一定的难度。其他都是最基本的处理。此题与教材例3－4基本相同。所以此题不应失分。

（二）京雁公司和甲公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%；年末均按实现净利润的10%提取法定盈余公积

假定产品销售价格均为不含增值税的公允价格。2007年度发生的有关交易或事项如下：

1.1月1日，京雁公司以3 200万元取得甲公司有表决权股份的60%作为长期股权投资。当日，甲公司可辨认净资产的账面价值和公允价值均为5 000万元；所有者权益为5 000万元，其中股本2 000万元，资本公积1 900万元，盈余公积600万元，未分配利润500万元。在此之前，京雁公司和甲公司之间不存在关联方关系。

2.6月30日，京雁公司向甲公司销售一件A产品，销售价格为500万元，销售成本为300万元，款项已于当日收存银行。甲公司购买的A产品作为管理用固定资产，于当日投入使用，预计可使用年限为5年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。

3.7月1日，京雁公司向甲公司销售B产品200件，单位销售价格为10万元，单位销售成本为9万元，款项尚未收取。甲公司将购入的B产品作为存货入库；至2007年12月31日，甲公司已对外销售B产品40件，单位销售价格为10.3万元；2007年12月31日，对尚未销售的B产品每件计提存货跌价准备1.2万元。

4.12月31日，京雁公司尚未收到向甲公司销售200件B产品的款项；当日，对该笔应收账款计提了20万元的坏账准备。

5.4月12日，甲公司对外宣告发放上年度现金股利300万元；4月20日，京雁公司收到甲公司发放的现金股利180万元。甲公司2007年度利润表列报的净利润为400万元。

【要求】

（1）编制京雁公司2007年12月31日合并甲公司财务报表时按照权益法调整相关长期股权投资的会计分录。

（2）编制京雁公司2007年12月31日合并甲公司财务报表的各项相关抵销分录。（不要求编制与合并现金流量表相关的抵销分录；不要求编制与抵销内部交易相关的递延所得税抵销分录；答案中的金额单位用万元表示）

【答案】

（1）编制京雁公司2007年12月31日合并甲公司财务报表时按照权益法调整相关长期股权投资的会计分录

借：长期股权投资 240

贷：投资收益240

（2）编制京雁公司2007年12月31日合并甲公司财务报表的各项相关抵销分录

1）固定资产业务抵销

借：营业收入500

贷：营业成本 300

固定资产——原价200（500－300）

借：固定资产——累计折旧 20（200/5×6/12）

贷：管理费用 20

2）存货业务抵销

借：营业收入 2 000

贷：营业成本1 840

存货160

[或：

借：营业收入 2 000

贷：营业成本2 000

借：营业成本 160

贷：存货160]

借：存货——存货跌价准备 160

货：资产减值损失 160

3）债权债务抵销

借：应付账款2 340

贷：应收账款2 340

借：应收账款——坏账准备 20

贷：资产减值损失20

4）投资业务抵销：

借：股本2 000

资本公积1 900

盈余公积640

未分配利润——年末 560

商誉200（3 200－5 000×60％）

贷：长期股权投资 3 260

少数股东权益2040[（2 000＋1 900＋640＋560）×40％]

借：投资收益240（400×60％）

少数股东损益160（400×40％）

未分配利润——年初500

贷：本年利润分配——提取盈余公积 40（400×10％）

——应付股利 300

未分配利润——年末560

【点评】此题考查的知识点是非同一控制下企业合并的相关调整抵销处理。其中只涉及固定资产、无形资产、存货、长期股权投资、投资收益等一年的抵销处理，即没有连续编制的要求，所以整体来看是难度很小的。做此题注意一点，就是在抵销长期股权投资时，其中的盈余公积为期末余额，即要考虑当期计提的盈余公积，此处需要细心。

二、综合题

2008年中级会计实务共2小题，第1小题15分，第2小题18分，共33分。

（一）甲上市公司（简称甲公司）为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%

除特别说明外，不考虑除增值税以外的其他相关税费；所售资产未发生减值；销售商品为正常的生产经营活动，销售价格为不含增值税的公允价格；商品销售成本在确认销售收入时逐笔结转。

1.2007年12月甲公司发生下列经济业务：

（1）12月1日，甲公司与A公司签订委托代销商品协议。协议规定，甲公司以支付手续费方式委托A公司代销W商品100件，A公司对外销售价格为每件3万元，未出售的商品A公司可以退还甲公司；甲公司按A公司对外销售价格的1%向A公司支付手续费，在收取A公司代销商品款时扣除。该W商品单位成本为2万元。

12月31日，甲公司收到A公司开来的供销清单，已对外销售W商品60件；甲公司开具的增值税专用发票注明：销售价格180万元，增值税额30.6万元；同日，甲公司收到A公司交来的代销商品款208.8万元并存入银行，应支付A公司的手续费1.8万元已扣除。

（2）12月5日，收到B公司退回的X商品一批以及税务机关开具的进货退回相关证明，销售价格为100万元，销售成本为70万元；该批商品已于11月份确认收入，但款项尚未收到，且未计提坏账准备。

（3）12月10日，与C公司签订一项为期5个月的非工业性劳务合同，合同总收入为200万元，当天预收劳务款20万元。12月31日，经专业测量师对已提供的劳务进行测量，确定该项劳务的完工程度为30%。至12月31日，实际发生劳务成本40万元（假定均为职工薪酬），估计为完成合同还将发生劳务成本90万元（假定均为职工薪酬）。该项劳务应交营业税（不考虑其他流转税费），税率为5%。假定该项劳务交易的结果能够可靠地计量。

（4）12月15日，出售确认为交易性金融资产的D公司股票1 000万股，出售价款3 000万元已存入银行。当日出售前，甲公司持有D公司股票1 500万股，账面价值为4 350万元（其中，成本为3 900万元，公允价值变动为450万元）。12月31日，D公司股票的公允价值为每股3.30元。

（5）12月31日，以本公司生产的产品作为福利发放给职工。发放给生产工人的产品不含增值税的公允价值为200万元，实际成本为160万元；发放给行政管理人员的产品不含增值税的公允价值为100万元，实际成本为80万元。产品已发放给职工。

（6）12月31日，采用分期收款方式向E公司销售Z大型设备一套，合同约定的销售价格为3 000万元，从2008年起分5年于每年12月31日收取。该大型设备的实际成本为2 000万元。如采用现销方式，该大型设备的销售价格为2 500万元。商品已经发出，甲公司尚未开具增值税专用发票。

2.2007年甲公司除上述业务以外的业务的损益资料如表1。

【要求】

（1）根据上述资料，逐笔编制甲公司相关业务的会计分录。

（2）计算甲公司2007年度利润表部分项目的金额。

（“应交税费”科目要求写出明细科目及专栏名称；答案中的金额单位用万元表示）

【答案】

（1）根据上述资料，逐笔编制甲公司相关业务的会计分录

1）12月1日：

借：发出商品200（100×2）

贷：库存商品200

12月31日：

借：应收账款210.6

贷：主营业务收入 180

应交税费——应交增值税（销项税额） 30.6

借：主营业务成本120（60×2）

贷：发出商品 120

借：银行存款 208.8

销售费用 1.8

贷：应收账款210.6

2）12月5日：

借：主营业务收入 100

应交税费——应交增值税（销项税额） 17

贷：应收账款117

借：库存商品 70

贷：主营业务成本 70

3）12月10日：

借：银行存款20

贷：预收账款20

12月31日：

借：劳务成本 40

贷：应付职工薪酬40

借：预收账款 60

贷：其他业务收入60（200×30％）

借：其他业务成本39[（40＋90）×30％]

贷：劳务成本39

借：营业税金及附加 3

贷：应交税费——应交营业税3（60×3％）

4）12月15日：

借：银行存款 3 000

贷：交易性金融资产——成本 2 600（3 900×1 000/1 500）

——公允价值变动300（450×1 000/1 500）

投资收益 100

借：公允价值变动损益300

贷：投资收益 300

12月31日：

借：交易性金融资产——公允价值变动 200[500×3.3－（4 350

－2 600－300）]

贷：公允价值变动损益200

5）12月31日：

借：生产成本 234

管理费用 117

贷：应付职工薪酬351

借：应付职工薪酬 351

贷：主营业务收入 300（200＋100）

应交税费——应交增值税（销项税额） 51

借：主营业务成本240（160＋80）

贷：库存商品 240

6）12月31日：

借：长期应收款 3 000

贷：主营业务收入 2 500

未实现融资收益500

借：主营业务成本2 000

贷：库存商品 2 000

（2）计算甲公司2007年度利润表部分项目的金额。（表2）

【点评】本题考核的知识点是收入的确认以及利润表的填列。属于常规题目，只有第四个事项和第六个事项稍有一点难度，但只要平常练习过此类题目，就不会失分。利润表的填列细心一些就可以了。

（二）甲公司为上市公司，主要从事机器设备的生产和销售。甲公司2007年度适用的所得税税率为33%，2008年及以后年度适用的所得税税率为25%，有足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂时性差异。假定甲公司相关资产的初始入账价值等于计税基础，且折旧或摊销方法、折旧或摊销年限均与税法规定相同。甲公司按照实现净利润的10%提取法定盈余公积。甲公司2007年度所得税汇算清缴于2008年2月28日完成，2007年度财务会计报告经董事会批准于2008年3月15日对外报出。

2008年3月1日，甲公司总会计师对2007年度的下列有关资产业务的会计处理提出疑问：

1.存货

2007年12月31日，甲公司存货中包括：150件甲产品、50件乙产品和300吨专门用于生产乙产品的N型号钢材。

150件甲产品和50件乙产品的单位预算成本均为120万元。其中，150件甲产品签订有不可撤销的销售合同，每件合同价格（不含增值税）为150万元，市场价格（不含增值税）预期为118万元；50件乙产品没有签订销售合同，每件市场价格（不含增值税）预期为118万元。销售每件甲产品、乙产品预期发生的销售费用及税金（不含增值税）均为2万元。

300吨N型号钢材单位成本为每吨20万元，可生产乙产品60件。将N型号钢材加工成乙产品每件还需要发生其他费用5万元。假定300吨N型号钢材生产的乙产品没有签订销售合同。

甲公司期末按单项计提存货跌价准备。2007年12月31日，甲公司相关业务的会计处理如下：

（1）甲公司对150件甲产品和50件乙产品按成本总额24 000万元（120×200）超过可变现净值总额23 200万元［（118－2）×200］的差额计提了800万元存货跌价准备。此前，未计提存货跌价准备。

（2）甲公司300吨N型号钢材没有计提存货跌价准备。此前，也未计提存货跌价准备。

（3）甲公司对上述存货账面价值低于计税基础的差额，没有确认递延所得税资产。

2.固定资产

2007年12月31日，甲公司E生产线发生永久性损害但尚未处置。E生产线账面原价为6 000万元，累计折旧为4 600万元，此前未计提减值准备，可收回金额为零。E生产线发生的永久性损害尚未经税务部门认定。

2007年12月31日，甲公司相关业务的会计处理如下：

（1）甲公司按可收回金额低于账面价值的差额计提固定资产减值准备1 400万元。

（2）甲公司对E生产线账面价值与计税基础之间的差额确认递延所得税资产462万元。

3.无形资产

2007年12月31日，甲公司无形资产账面价值中包括用于生产丙产品的专利技术。该专利技术系甲公司于2007年7月15日购入，入账价值为2 400万元，预计使用寿命为5年，预计净残值为零，采用年限平均法按月摊销。2007年第四季度以来，市场上出现更先进的生产丙产品的专利技术，甲公司预计丙产品市场占有率将大幅下滑。甲公司估计该专利技术的可收回金额为1 200万元。

2007年12月31日，甲公司相关业务的会计处理如下：

（1）甲公司计算确定该专利技术的累计摊销额为200万元，账面价值为2 200万元。

（2）甲公司按该专利技术可收回金额低于账面价值的差额计提了无形资产减值准备1 000万元。

（3）甲公司对上述专利技术账面价值低于计税基础的差额，没有确认递延所得税资产。

要求：根据上述资料，逐项分析、判断甲公司上述存货、固定资产和无形资产相关业务的会计处理是否正确（分别注明该业务及其序号），并简要说明理由；如不正确，编制有关调整会计分录（合并编制涉及“利润分配——未分配利润”的调整会计分录）。（答案中的金额单位用万元表示）

【答案】

（1）存货跌价准备的处理不正确。甲产品和乙产品应分别进行期末计价。

甲产品成本＝150×120＝18 000（万元）

甲产品可变现净值＝150×（150－2）＝22 200（万元）

甲产品成本小于可变现净值，不需计提跌价准备。

乙产品成本＝50×120＝6 000（万元）

乙产品可变现净值＝50×（118－2）＝5 800（万元）

乙产品应计提跌价准备＝6 000－5 800＝200（万元）

所以甲产品和乙产品多计提跌价准备＝800－200＝600（万元）

N型号钢材成本＝300×20＝6 000（万元）

N型号钢材可变现净值＝60×118－60×5－60×2＝6 660（万元）

N型号钢材成本小于可变现净值，不需计提跌价准备。

所以要冲销多计提跌价准备600万元，应确认200万元存货跌价准备对应的递延所得税资产。

借：存货跌价准备 600

贷：以前年度损益调整600

借：递延所得税资产 50（200×25%）

贷：以前年度损益调整 50

（2）1）处理正确。因为固定资产发生永久性损害但尚未处置，所以应全额计提减值准备。

2）处理错误。理由：E生产线发生的永久性损害尚未经税务部门认定，所以固定资产的账面价值为零，计税基础为1 400万元，所以产生可抵扣暂时性差异金额＝1 400×25%＝350（万元），但企业确认了462万元的递延所得税资产，所以要冲回462－355

＝112（万元）的递延所得税资产。

借：以前年度损益调整 112

贷：递延所得税资产112

（3）无形资产处理不正确。

无形资产当月增加，当月摊销。所以无形资产摊销额＝2 400

÷5×6／12＝240（万元），账面价值＝2 400－240＝2160（万元），应计提减值准备＝2 160－1 200＝960（万元），应确认递延所得税资产＝960×25%＝240（万元）。

借：以前年度损益调整 40（240－200）

贷：累计摊销40

借：无形资产减值准备40（1 000－960）

贷：以前年度损益调整40

借：递延所得税资产240（960×25%）

贷：以前年度损益调整240

以前年度损益调整贷方余额＝600＋50－1 400＋1 400－112

－40＋40＋240＝778（万元），转入利润分配。

借：以前年度损益调整 778

贷：利润分配——未分配利润778

借：利润分配——未分配利润 77.8

贷：盈余公积 77.8

【点评】本题考核日后期间会计差错更正、所得税等相关知识点，有一定的难度，但因为三个事项比较独立，所以只要细心，此题拿到80%以上的分数应该没有问题。