风险导向内部审计的目标选择与实现

曾智媛

摘 要：文章通过风险导向审计案例的分析，揭示了风险导向审计的本质，探讨了风险导向审计的目标选择及实现目标的有效途径。

关键词：风险导向审计 审计目标 有效途径

中图分类号:F239.45 文献标识码:A

文章编号:1004-4914(2009)02-197-02

一、风险导向审计案例分析

Rubbermaid曾是美国全球领先的塑料制品生产商，产品包括储藏罐和垃圾箱等。在90年代中期，该公司连续数年的年均增长率超过14%，且连续三年被“财富”杂志评选为“美国最受欢迎的企业”。对Rubbermaid进行战略分析后发现，该公司对原油价格的波动非常敏感，因为塑料制品的一个重要原料是树脂，而树脂是通过原油炼制的。但Rubbermaid没有采取任何控制原材料风险的措施——既没有集中采购，也没有与供应商签订长期购买合同。而实际上，该公司是世界上最大的树脂消费商之一，以其采购规模，完全可以通过谈判获得很优惠的价格。但该公司没有利用集中采购所能赋予它的定价能力，而是在全球12个地方分别采购。当原油价格上涨时，它只能把增加的成本转嫁给客户。该公司也未能有效管理与最大客户沃尔玛的关系。沃尔玛拒绝接受价格上涨，并把Rubbermaid的产品放在靠里的货架上，而将Rubbermaid的低价竞争对手Sterlite的产品置于位置最好的货架上。该公司另一个战略方面的问题是制定的增长目标太高——试图维持14%的年增长率。实现目标的困难给管理层形成巨大压力，而这一点对于内控环境十分不利。同时，它在欧洲的扩张也遭遇挫折。

从该案例我们可以发现Rubbermaid公司生产经营过程中存在着的关键风险点为原材料价格的上涨。作为内部审计师对公司经营情况进行审计时，满足利润指标的目标是组织的总体目标，价格分析即审计具体目标。

二、对风险导向内部审计的认识

1.风险导向审计的本质。风险导向审计是一种新的审计方法。风险导向审计是从企业的战略分析入手，通过“战略分析——环节分析——会计报表剩余风险分析”的基本思路，决定实质性审计程序的性质、时间和范围，并建立企业会计报表风险与企业战略风险之间的逻辑联系，使这一方法更科学、更有效。风险导向审计在审计过程中会对传统的账目基础审计和制度基础审计等基本方法在一定范围内的保留，即现代风险导向审计不排斥账目基础审计和制度基础审计等基本方法，而是在此基础上的进一步发展，是对所关注的风险点实施具体审计程序。其审计目标是确定企业面临的主要经营风险并评估现有控制措施和程序是为何有效的将风险降低至可接受水平，即剩余风险。审计策略是了解企业业务，识别并评价风险控制措施，并评价现有措施如何将风险降至可接受水平，而对于非主要风险的控制措施则不予评估；测试方法是典型地是将实质性测试和符合性测试相结合，控制基础和流程基础模式下的审计测试方法仍然被广泛使用，只是测试工作只注重于所识别的关键风险领域；管理建议，即针对关键性风险的例外事项和错误提出若不将其有效地降至可接受水平的潜在影响。风险导向审计提升了审计功能在企业组织架构中的价值地位，因此审计业界开始运用风险基础审计方法判断应选择哪些项目以及如何实施该项目。该方法为企业管理层在确保审计资源分配方面提供了有力的保障。

2.国际内部审计师协会制定的《内部审计实务标准》（2001年修订本，以下简称《标准》）对内部审计作了新的定义：“内部审计是一种独立、客观的保证工作与咨询活动，它的目的是为机构增加价值并提高机构的运作效率。它采取系统化、规范化的方法来对风险管理、控制及治理程序进行评价，提高它们的效率，从而帮助实现机构目标。”这一定义标志着当代内部审计从传统的纠错查弊向增值服务型审计的发展。增值服务已是内部审计的重要职能。

由上可知，风险导向审计与内部审计的总体目标是一致的，即风险导向内部审计的目标就是识别关键风险点，为组织的总体目标服务。

三、风险导向内部审计目标的选择

组织的总体目标即风险导向审计的一般目标，关键风险点的选择与确定即具体目标。一般目标规定着审计的性质和方向，具体目标则表明审计的具体职责和任务，是一般目标的具体体现。在实际审计中，具体目标要随着审计环境、审计主体、审计客体等条件的变化而变化，因而呈现出一定的多样性和复杂性。

审计目标的选择是对所研究问题的确定过程，较准确地界定被审计的主题或问题。审计人员根据职业判断选择目标的逻辑过程一般为从一个目标到问题收集，再到目标结构，再进行问题收集，再通过系统验证的开放式过程，它是一个循环系统，更是审计人员的一个开放式创造性思维的逻辑过程。

风险导向内部审计与账项基础审计、制度基础审计的本质区别在于其审计的切入点的不同，即审计的具体目标的差异。一是如何选择风险导向内部审计的具体目标，即切入点。二是如何实现目标，便是本文探讨的两个主要收益点。

首先，选择目标要有全局观念。风险的产生与发展不是孤立的，它总是受组织的内外部环境的影响。风险导向审计的基本理念即战略分析，这也是内部审计的优势所在。内部审计身处在组织的内部，并为组织的目标服务，具有熟悉了解组织战略的优势。因此，站在全局的角度选择目标，正确把握风险点是目标选择的前提。国家宏观经济的调控政策的变化，直接影响组织目标利润的实现及资金筹措的难易程度。

二是选择的目标要有特殊性，要与组织的总体目标保持一致，并能为组织的目标服务。风险的大小是目标选择的重要依据，而评估风险的大小必须以组织的总体目标为参照物。因此目标的选择有其特殊性。

三是选择的目标要有可测性，即设计的目标尽可能是一个可以量化的目标，通常可以用相对数或绝对数衡量，并便于与历史数据、行业标准及国际通用的警戒值进行比较，以利于目标的评价与实现。

四是目标的选择要有时间性，就是目标在实现过程中要有时间的限制，要分阶段进行。时间性可以使目标的实现逐步展开，保证逻辑结构的合理性。以利于目标的有序完成。

五是选择的目标要有灵活性，即目标的选择不是一成不变的，它是可以根据实际情况和环境的变化而调整的。灵活性的关键是要让审计人员不仅能锁定目标，而且能用开放性的思维来对待目标。

四、审计目标的实现途径

1.更新传统的审计观念是实现审计目标的前提。风险导向审计是对组织复杂系统的突变行为和复杂特征的研究，不能降低为单纯研究各个组成个体。对各个组成个体进行总体研究判断，采用简化主义的认知模式，很可能使审计人员得出错误的判断。研究一个复杂系统的特征，应从这一组织的基本原理入手——它的组成部分是如何整合在一起并协调成为一个整体。风险导向审计的审计风险，事实上是以复杂系统认知模式取代简化主义认知模式，从而降低审计风险。

2.建立内部控制评价的新模式，是实现审计目标的有效方法。在风险导向审计中，内部审计关心的问题主要是：控制风险的目标是什么，控制要解决的问题，这种控制是否先进有效，控制风险有多大，是否影响管理当局的决策等。随着市场竞争的加剧，新的审计环境要求审计人员应通过与企业管理当局进行有效沟通的方式，采用新的评价模式，为企业提供更有价值的服务。主要采用以下两个方法：（1）内部控制自评。即管理人员在内部审计人员的帮助下，对本单位内部控制的合理性、有效性进行评估，然后根据评估提出审计报告，由管理者实施。通过内部控制自评反映当前管理控制中存在的问题，明确管理责任，从而保证良好的内部分工，使其更好地履行职责。内部控制自评还可提高审计的效率和效果，并可减少工作量、节省审计工作时间。（2）利用网络信息开展动态评估。收集风险数据是企业常用的风险评估法。内部审计人员通过收集有助于进行风险评估的企业内部控制状况资料建立数据库，利用一定的指标来评估风险。内部审计人员应根据企业机构和人员的设置情况，对日常资料的收集和分析工作进行分工。特别是大型综合企业，指定专人进行对口分工收集资料，一保证内部审计人员本企业下属企业经营情况下，进行风险评估。数据库应包括企业内部信息和外部信息。数据库法的优点是把企业面临的风险进量化，发挥预警作用，以便及早发现企业存在的问题，及时进行处理，达到控制风险和防范风险的目的。

3．更新审计手段，为审计目标的实现提供方便。随着我国企业改革的不断深入，信息技术的高速发展，为风险管理提供了便利的工具和系统的资料。同时，电子化建设的飞速发展为审计工作在技术上的突破与创新提供了新的平台，为内部审计的风险预测、风险评估及风险分析提供了有利的条件。因此，充分利用企业信息系统资料，更新审计手段，是风险导向内部审计目标实现的有利条件。

4．提高内部审计人员的素质，增强审计人员的风险识别能力是实现目标的关键。一方面吸收管理、经济、工程等专业人员充实审计队伍，进一步扩大审计范围。另一方面，要加强内部审计师协会的建设，发挥协会在信息共享、经验交流、人才培训和后续教育中的重要作用，促进内审人员专业素质的提高。此外，还要重视内审人员的职业道德建设，增强内审人员的责任意识、风险意识，提倡保持并发扬坚守规则，勤勉敬业和锐意进取的精神。

5．加强审计内外部环境的分析与识别，是有效把握风险导向内部审计切入点的重要途径。国家的政策法规，宏观经济决策，财政政策，货币政策的制定与调整等构成了审计主客体的外部环境，被审计单位的内部控制制度的建立与执行，管理程序与体制的建立及单位内部文化建设等构成了审计客体的内部环境。正确认识和理解国家的各项政策，充分了解审计客体的内部环境，有助于很好地识别关键的风险控制点，把握审计的方向，提高审计的效率。

参考文献：

1.马正吉.风险导向内部审计探讨.对外经贸财会杂志,2005（12）

2.谢荣,吴建友.现代风险导向审计基本内涵分析.审计研究,2004(5)

3.夏草.经营风险导向审计:终结PK新生.中国会计视野,2007(8)

4.俞雪花.知识经济条件下的企业内部审计浅探.中国农业银行武汉培训学院学报,2000(5)

（作者单位：湘潭大学审计处 湖南湘潭 411105）（责编：贾伟）