基于作业成本法的军工科研单位成本管理探讨

张春晖

摘要：在理论研究的基础上，还应用实例研究的方法，将作业成本理论应用于一家典型的军工科研单位，全面建立了作业成本方法体系，纠正了传统成本计算方法所带来的成本信息失真，为国家的国防建设投资决策提供了可靠的信息，为军工科研单位降低成本、加强成本管理找到了一种有效途径。关键词：作业成本法；军工科研单位；成本管理ブ型挤掷嗪牛篎275.3

文献标识码：A

文章编号：16723198(2009)19018402

我国由于受计划经济体制以及军品特殊性的影响，建国以来，军品成本核算一直采用完全成本法。但随着社会主义市场经济体制以及军品竞争机制的建立，采用新的成本核算方法，加强成本控制工作，就成为一项迫切的任务。1作业成本法的基本原理与作用1.1作业成本法的基本原理プ饕党杀痉ㄈ衔任何企业的一切活动都服务于产品和劳务的生产、销售和运输。因而应视为产品成本的构成因素。作业就是企业为了达到其生产经营目标所发生的各项活动，现代企业实质上是为最终满足顾客需要而设计的“一系列作业”的有序集合体，这个有序的集合体就是作业链。同时作业成本法根据适时生产系统的原理，将企业的所有作业区分为能为最终产品增加价值的作业和不能为最终产品增加价值的作业，通过适时生产，力求把不能为最终产品增加价值的作业减少到最低限度，从而达到消灭浪费、改善经营管理的目的。1.2作业成本法在成本管理中的作用ピ谧饕党杀局贫认拢对企业的作业进行持续改善、称为作业管理。作业管理必须先认定一企业所从事的作业、评价其对企业的价值、并选择和保持重要作业的信息，并将成本分摊到作业。当作业成本确定后，企业即应努力改善作业，以消除不必要的作业，减低成本。企业不断地从事改善工作，其目的即在于降低成本，而作业管理就是降低成本的有效方法。作业管理通常用下列方式降低成本：作业消除、作业选择、作业减低、作业分享。2军工科研单位中实施作业成本法的必要性分析サ鼻熬工科研单位的间接费用占全部制造成本比重较高，高达55%。由于军工科研单位具有的生产上的独特性，其高层管理费、研发费用、财务费用和无形资产摊销一直居高不下。军工科研单位成本的这一特点与作业成本法适用的第一条件不谋而合。同时军工科研单位个性化生产的要求高。军工科研单位的科研活动十分复杂，产品结构十分复杂，经常发生调整准备成本。军工科研单位除了生产有形的产品，还提供无形的技术服务，这可以看成是军工科研单位的产品。由于军工科研单位以产品合同为成本计算对象，生产技术流服务这一产品所耗的直接人工和直接材料很少，它的成本几乎全部由间接费用构成。军品同类产品中的个体价格差异；而且在军品市场上几乎没有两个企业生产完全相同的产品，大多是垄断生产的，一般商品与军品也没有可比性，社会平均利润难以界定。这也符合作业成本法适用的条件。还有作业成本法能有效解决军工科研单位产品定价难的问题。在过去很长一段时间，我国实行的军品定价方法是“定价成本+定价成本×5%”。这种在计划经济时代制定的定价方法实际上是一种高度垄断的定价模式，只有在高度严格的监管之下才能发挥积极作用。虽然国家为了适应市场经济发展的需要，对军品价格管理进行了改革，形成了较为完整的军品价格管理体系，但是，现行的军品价格管理仍然不能从根本上解决国家、军队和军品生产企业之间出现的矛盾。同时，传统定价方法固有的弊端变得越来越突出。而作业成本法能有效地解决这一障碍。因此，军工科研单位是最需要采用作业成本法的企业类型之一。3作业成本法在军工科研单位成本管理中的应用分析3.1XX 军工科研单位的概况XX 研究所是一家典型的军工科研单位，是一个以开发、生产专用计算机、金融电子产品、移动通信产品及汽车、摩托车零配件为主的国有军工科研单位。该研究所技术力量雄厚，仪器设备精良，拥有三条现代化生产线。各类工艺设备、仪器仪表千余台。在计算机软、硬件，计算机应用产品，移动通信产品，金融电子产品，机电一体化产品，精密机械及注塑模具产品的设计、开发、制造等方面具有较强能力。3.2作业成本法在XX 研究所的建立3.2.1组织推进XX 研究所在作业成本核算全面实施前，先做了几项必要的组织推进工作。(1)向管理人员灌输作业成本法的概念，希望得到广泛的理解与支持。(2)以部门为框架设立作业中心，每个作业中心可能包含1-5个主要作业。这样做好有两点好处：①作业中心与责任会计中心在空间范围上取得一致，可以使责任会计系统和作业成本核算体系同时建立；②以部门为框架设立作业中心，便于作业成本核算体系的组织落实。(3)每个作业中心设一名兼职核算员，负责作业量的统计和费用的分配。作业成本核算体系是一项大的系统工程，单靠财务部门的人员是无法完成的，所以有必要在作业中心设立兼职核算员，负责本作业中心作业量的统计和费用的分配。3.2.2建立步骤(1)确认和计量XX 研究所的各类资源耗费，将资源耗费价值归集到资源库XX 研究所是将整个研究所作为一个资源库，这样有关资源耗费的信息都可从原有财务账册得到。(2)对XX 研究所的所有作业进行分析，确定各作业中心主要作业，确定成本动因。正确地确定主要作业和成本动因是建立作业成本计算体系的关键所在，如果选择的作业过多，会使成本计量的工作量非常大，作业与产品成本的关系也会变得异常复杂，也可能会导致工作效率的降低；如果选择的作业过少，就会降低成本核算的精确性。经过对单位业务流程的反复分析，XX 研究所选择一个简便的原则来确定各作业中心的主要作业：将各作业中心的主要职责确定为主要作业，将围绕完成一个主要职责的所有作业作为一个主要作业。(3)将资源库汇集的价值分解到各作业成本库中。XX 研究所实现这一步要做以下几方面的工作：①某一项资源耗费在发生时，能直观地确定其为某一特定产品所消耗，则直接计入该特定产品的成本。②将直接费以外的资源耗费，按各类资源的资源动因分配到各作业中心。③将各作业中心的成本库再分配所属的各个作业，计算出作业成本数。这一计算过程由各作业中心的核算员负责完成，计算的原则和作业中心成本库的计算原则相似：在费用发生时可以确定为特定作业所耗用的，直接计入特定作业的成本库；在最初消耗上表现为各作业混合耗用，根据资源动因进行分配。(4)根据成本动因，将每项作业的成本分配到特定产品。首先由核算员根据工作令，统计各作业成本动因的总数，并计算各作业的单位成本动因的分配率，其次统计各产品所耗成本动因数，和成本动因的分配率相乘得出各产品所就承担的间接费用。3.3实施效果XX 研究所以作业成本计算体系为基础建立的责任会计体系，明确各责任部门的责任，使原来被掩盖的“出血点”全都暴露无遗，给单位加强成本管理指明了方向，也大大提高了职工的成本意识，使每个职工无论做什么工作，都要考虑每项作业的成本，杜绝了科研生产中的浪费现象，降低了成本，提高了单位的经济效益。另外，XX 研究所的作业成本计算体系和责任会计体系突破了传统会计理论中产品成本核算以产品为中心归集费用和责任会计以部门为中心归集费用的一贯做法，产品核算体系和责任会计体系都以作业为中心进行归集，使成本核算和责任会计融为一体，不仅大大地降低了产品成本，而且更加科学合理地将标准作业分配率作为衡量责任部门绩效的主要指标之一，这种管理模式也不能说不是一种创新。总之，作业成本法突破了传统会计理论中产品成本核算以产品为中心归集费用和责任会计以部门为中心归集费用的一贯做法，产品核算体系和责任会计体系都以作业为中心进行归集，使成本核算和责任会计融为一体，不仅大大地降低了产品成本，而且更加科学合理地将标准作业分配率作为衡量责任部门绩效的主要指标之一。〖HS1*8/9〗参考文献[1]@欧阳清.成本会计学[M].大连：东北财经大学出版社，2004：4142.[2]@余华.降低成本的战略性思考[J].财会月刊，2001，14：8991.[3]@赵昱珊，黄棱.战略成本管理中的成本动因分析[J].商场现代化(学术版)，2005.