企业内部会计控制体系的构建

许波建

内部控制制度是社会经济发展到一定阶段的产物，是一个不断发展、变化、完善的过程。它持续流动于企业之中，并随着企业经营管理的新情况、新要求适时改进。内部控制是由企业治理层、管理层和员工共同实施的旨在实现控制目标的过程。内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实

完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。内部会计控制制度是企业内部控制制度的重要组成部分。

一、财务会计控制系统建设

财务会计控制系统是指企业依据《会计法》和《企业财务制度》等法规，制定的规定企业各项经济业务的确认、分类、归集、分析、登记和编报的方法和记录。会计控制系统包括不相容职务分离控制、授权批准控制、会计系统控制、财产保护控制、预算控制、运营分析和绩效考评控制、会计信息控制等。

1.不相容职务分离控制。不相容职务分离的核心是“内部牵制”。因此，企业在设计、建立内部会计控制制度时，首先应确定哪些岗位和职务是不相容的。其次是明确各岗位和职务的职责权限，使不相容岗位和职务之间能够相互监督、相互制约，形成有效的制衡机制。不相容职务主要包括：授权批准与业务经办、业务经办与会计记录、会计记录与财产保管、业务经办与稽核检查、授权批准与监督检查等。制度明确规定：单位不得由一人办理货币资金的申请、审批、付款、记账、稽核、对账等全部业务；出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记等工作；配备合格的财务会计人员，进行岗位轮换；建立回避制度，单位负责人的直系亲属不得担任本单位会计机构负责人，会计机构负责人的直系亲属不得担任本单位出纳人员。不相容岗位和职务相分离，以最大限度地降低和减少发生错误、舞弊的可能性。

2.授权审批控制。授权审批是指企业在办理各项经济业务时，必须经过规定程序的授权批准。授权审批控制要求企业财务制度中明确规定涉及会计及相关工作的授权审批体系，并明确授权审批的范围、层次、程序、责任等相关内容。企业财务部门必须建立严格的资金业务授权审批制度，明确审批人对货币资金业务的审批方式、权限、程序、责任及相关控制措施。审批人在授权范围内负有相应的职责并行使相应职权。经办人员必须在授权范围内办理货币资金业务。授权审批控制形式通常包括常规授权审批控制和特别授权审批控制。常规授权是指企业在日常经营管理活动中按照既定的职责和程序进行的授权，用以规范经济业务的权力、条件和有关责任者，其时效一般较长；特别授权是企业对办理例外的、非常规性交易事件的权力、条件和责任的应急性授权。企业对于重大的业务和事项，应当实行集体决策和审批制度。会计人员在审核过程中需要特别防范的是，企业将应该采取集体审批的业务或事项进行拆分，从而逃避集体审批的不良行为的发生。

3.会计系统控制。会计作为一个信息系统，对内向管理层提供经营管理的诸多信息，对外向投资者、债权人等提供用于投资的决策信息。会计系统控制主要通过对会计主体所发生的各项能用货币计量的经济业务进行记录、归集、分类、编报等而进行的控制。会计系统控制主要包括：

①依法设置会计机构，配备合格会计从业人员。设置会计机构和配备会计从业人员是企业开展会计活动的基础和前提。从事会计工件的人员必须取得会计从业资格证书。会计机构负责人应当具备会计师以上专业技术职务资格。

②企业应建立会计工作岗位责任制和财务会计控制制度，对企业内部会计组织机构设置、职责分工的合理性和有效性进行制度控制，会计机构的设置和职责分工应当相互控制，明确职责和权限，实行不相容岗位的分离和相互牵制。同时财会人员要加强职业道德修养，增强工作责任心和使命感，使内控会计制度能够更好地、更全面地贯彻落实。

③会计凭证控制。会计凭证控制指按照有关规定对会计的原始凭证和记账凭证进行业务处理的要求，主要包括按照规定取得和填制原始凭证、设置良好的凭证格式、对凭证进行连续编号、规定合理的凭证传递程序、明确凭证的装订和保管手续及责任。对原始凭证的合法性、真实性展开的填制、审核和复核，对记账凭证的填写、记账、过账、传递、装订和保管等方面加以控制。

④会计账簿控制。会计账簿是全面记录和反映企业经济业务，通过复式记账的方法，把大量分散的数据或资料进行归类整理，加工成有用会计信息的簿籍，它是编制会计报表的重要依据。会计账簿控制，就是要从账簿的合理设置、启用、登记、更正、对账和结账等各环节进行控制。

⑤财务报告控制。企业财务报告是反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件，它由财务报表、财务情况说明书和报表附注组成。编制财务报告，是对会计核算工作的最后的全面总结，也是及时提供真实、完整会计信息的重要环节。通过财务报告控制可以进行财务风险控制，建立有效的风险管理系统，在对企业收入及其构成、支出及其去向分析的基础上对企业的生产经营情况进行分析、评估，从而采取相应措施降低企业财务风险，从财务报告的编制依据、编制要求，财务报告的合法性和真实性等几个方面，对财务报告加以严格控制。

4.财产保护控制。企业各类财产是企业从事生产经营的重要资源，其管理状况的好坏关系到企业的运营能否正常、有效的开展。因此，企业应根据《会计法》等国家有关国有资产管理要求，制定符合本企业的国有资产管理办法。加强财产记录和实物保管，妥善记录、保管涉及资产的各种文件资料，重要的文件资料应当留有备份。通过定期对实物资产进行盘点，并将盘点结果与会计记录进行对比，以保证账实一致。对账实不一致的，应当分析原因、查明责任、完善管理制度。同时，严格限制未经授权的人员对财产的直接接触和处置，只有经过授权批准的人员才能接触该财产，包括限制对财产本身的直接接触和通过文件批准方式对财产使用或分配的间接接触，保证各类财产的安全、完整。

5.预算控制。财务预算管理是企业财务风险管理的重要手段。企业应当高度重视财务预算的编制，进行全面预算控制。全面预算控制是企业内部会计控制的一种重要方法，其内容涵盖了企业经营活动和财务活动的全过程，企业通过预算的编制和核定、预算指标的下达以及相关部门对预算的落实执行情况、预算执行过程的监督、预算差异的分析和调整、预算执行情况的考核过程，确保预算有效地执行。在实际工作中，预算编制的决策权都应落实在内部管理的最高层，企业应当成立由主要领导担任负责人的预算管理委员会，对预算管理工作进行决策、指挥和协调。预算确定后，企业应该加强预算的执行与监控，在预算的执行过程中建立动态的预算执行控制管理模式，对各预算实施单位辅之以对等的权、责、利关系。根据企业经营的实际情况，建立预算考核评估指标，由内部审计等部门负责监督预算的执行，及时分析预算执行情况、执行差异及产生原因，并提出改进建议，以不断完善企业预算管理。

6.运营分析和绩效考评控制。企业应建立运营情况分析制度，经理层应当综合运用生产、购销、投资、筹资、财务等方面的信息，通过因素分析、对比分析、趋势分析等方法，定期开展运营情况分析，发现存在的问题，及时查明原因并加以改进。企业建立和实施绩效考评制度，科学设置考核指标体系，对内部各责任单位和全体员工的业绩进行定期考核和客观评价，将考评结果作为确定员工薪酬以及职务晋升、评优、降级、调岗、辞退等的依据。

7.会计信息与沟通控制。随着现代化信息管理技术的发展，电子计算机技术、网络技术已成为企业经营管理和财务管理的重要手段，信息化技术控制日益成为内部会计控制的一项重要内容。在会计业务由手工会计处理方式转变为电算化会计信息系统处理方式后，会计工作在其组织方式、会计的稽核工作、会计的档案保管工作等方面都发生了一系列变化，这在提高了财务管理的现代化水平的同时，对与之相适应和配套的会计信息系统内部控制也提出了更加严格的要求，企业应当利用信息技术，充分发挥信息技术在会计信息与沟通中的作用，促进会计信息的集成与共享，将内部会计控制的相关信息在企业内部各管理级次、责任单位、业务环节之间，以及企业与外部投资者、债权人、客户、供应商和监管部门等有关方面之间进行沟通和反馈；重要的会计信息可以及时传递给董事会、监事会和经理层。因此，企业必须运用电子信息技术手段建立内部会计控制系统，减少和消除人为操作带来的误差，确保内部会计信息控制的有效实施，同时加强对财务信息化系统开发与维护、数据输入与输出、文件的储存与保管、网络安全等方面的控制，保证信息系统安全稳定运行。

二、会计监督体系控制

内部会计监督系统是微观层面上的会计监督系统。从目标上看，内部会计监督的根本目的在于：保证会计资料的真实准确，保证单位资金、财产的安全、完整，保证单位的各项财务收支及其会计核算符合国家法律、法规和国家统一的会计制度的规定；从主体上看，内部会计监督的责任主体不仅指会计机构和会计人员本身，也包括单位法定代表人及内部审计机构和人员等其他机构或人员。会计机构和会计人员是内部会计监督的主要执行主体；从客体上看，内部会计监督的内容主要是单位的会计工作和会计资料及其所反映的经济业务事项；从方法上看，内部会计监督主要体现为核算监督和制度监督两种手段。从主要意义上讲，核算监督和制度监督共同构成了内部会计监督系统。核算监督主要依赖于会计核算职能的发挥，会计机构和会计人员是核算监督的行为主体，制度监督则主要依赖于单位内部控制制度的完善，单位负责人是其第一行为与责任主体。内部会计监督系统的主要意义在于能形成单位的“自控”机制，在为单位内部服务的同时也有利于维护单位其它利益相关主体的利益。

会计监督是会计机构和会计人员按照国家统一的会计制度和有关法规，在会计核算过程中对企业经济活动中所提供的会计事项的合法性、真实性的确认，其直接目的是保证企业会计信息的合法性和真实性。加强内部会计监督，固实会计监督系统中的基础防线，是企业内部控制管理系统建设的关键。内部会计控制是一个过程。为了确保企业内部会计控制制度实施的效果，内部会计控制在实施会计监督的同时，必须纳入企业监督管理体系中，建立内部监督控制体系。

内部审计监督是企业强化内部控制制度的最重要环节，是企业对内部会计控制制度建立和实施情况进行监督与检查、对内部会计控制系统的运行效果和质量进行监督和评估，及时发现内部会计控制中的漏洞和隐患，并针对出现的新问题、新情况以及内部会计控制执行中的薄弱环节，及时修订或改进控制政策，做到有章必循、违章必究、违规必罚，以期更好地完成内部会计控制目标。内部会计监督包括日常监督和专项监督。对监督情况应当形成局面报告，报告中应反映内部会计控制制度的执行情况及内部控制制度的重要缺陷。同时要有畅通的报告渠道保证会计监督报告能顺利送达企业治理层和管理层、保证内部审计部门负责人与董事会和监事会畅通沟通。建立会计内部控制制度缺陷纠正、改进机制，充分发挥内部审计监督效力。

此外，在目前世界经济形势趋紧、经营性突发事件频发的形势下，企业还应当建立重大风险预警机制和突发事件应急处理机制，明确风险预警标准，对可能发生的重大风险或突发事件，制定应急预案、明确责任人员、规范处置程序，确保突发事件得到及时妥善处理。

（作者单位:中国南通外轮代理有限公司）