《公司法》中相关的若干财务会计处理解析

　　[摘要]本文就新《公司法》涉及的注册资本、对外投资、股份回购、弥补亏损和利润分配等财务会计问题结合新的《企业会计准则》、《企业财务通则》和财政部的相关规定进行解析。
　　[关键词]公司法；财务会计；解析
　　
　　2005年全国人大对《公司法》进行了全面修订，并于2006年1月1日起施行。2006年财政部颁发了新的《企业会计准则》和《企业财务通则》，并于2007年1月1日起分别在上市公司和全部企业施行。新的《公司法》涉及部分财务会计方面的规定，这些规定与新的《企业会计准则》和《企业财务通则》相互补充、相互协调，使得相关问题的处理更加明确和规范。
　　
　　一、注册资本
　　
　　现行《公司法》将实缴资本制度改为认缴资本制度，注册资本可以分期缴纳。《公司法》规定，公司全体股东或全体发起人的首次出资额不得低于注册资本的20％，其余部分由股东或发起人自公司成立之日起两年内缴足；其中，投资公司可以在五年内缴足。因此，在分期出资的情况下，会计处理上应以实际到位的资本入账，公司账面的实收资本与工商部门核定的注册资本在注册资本全部到位前可以不一致。
　　出资方式上，公司法规定股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资。对于非货币资产的出资计价，新的《企业会计准则》作了明确的规定，投资者投入存货、固定资产、生物资产、无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。对于合同或协议约定价值不公允的处理，《企业会计准则》没有作出规定，但《公司法》对此作出了明确的处理规定，有限责任公司或股份有限公司成立后，发现作为设立公司出资的非货币财产的实际价额显著低于公司章程所定价额的，应当由交付该出资的股东或发起人补足其差额；公司设立时的其他股东或其他发起人承担连带责任。
　　
　　二、对外投资
　　
　　现行《公司法》规定，公司可以向其他企业投资；但是，除法律另有规定外，不得成为对所投资企业的债务承担连带责任的出资人。新会计准则对企业对外投资的投资额确定分初始投资成本和后续计量分别作出了相应的规定。
　　对外投资初始成本的确定，按是否形成控制分别确定。
　　
　　(一)对外长期股权投资形成控制情形的，按照是否存在同一控制情形，确定其初始投资成本
　　1　同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
　　2　非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。其投资成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。其公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。
　　
　　(二)对外长期股权投资不形成控制情形的，分别以下五种情况，确定投资初始成本
　　1　以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。
　　2　以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
　　3　投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。
　　4　通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照换出资产公允价值确定。
　　5　通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当以受让资产的公允价值确定。
　　长期股权投资的后续计量按核算方式的不同分别确定，在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计价。在权益法下，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的初始投资成本。
　　
　　三、股份回购
　　
　　根据《公司法》的规定，公司不得收购本公司股份。但是，有下列情形之一的可以收购：第一，减少公司注册资本；第二，与持有本公司股份的其他公司合并；第三，将股份奖励给本公司职工；第四，股东因对股东大会作出的公司合并、分立决议持异议，要求公司收购其股份的。针对上述四种股份回购的会计处理，财政部也作出了相应的规定：
　　
　　(一)公司回购的股份在注销或者转让之前，作为库存股管理
　　库存股的成本按以下原则确认：上述一、三、四情形回购的股本以回购股份的全部支出作为回购库存股成本。第二种情形导致的股份回购的成本若参与合并各方在合并前及合并后如均属于同股东最终控制的，库存股成本按参与合并的其他公司持有本公司股份的相关投资账面价值确认；如不属于同一股东最终控制的，库存股成本按参与合并的其他公司持有本公司股份的相关投资公允价值确认。
　　
　　(二)库存股的处置
　　注销的库存股，按照注销的股份数量减少相应股本，库存股成本高于对应股本的部分，依次冲减资本公积金、盈余公积金、以前年度未分配利润；低于对应股本的部分，增加资本公积金。库存股转让时，转让收入高于库存股成本的部分，增加资本公积金；低于库存股成本的部分，依次冲减资本公积金、盈余公积金、以前年度未分配利润。
　　库存股奖励职工的，按库存股成本转入相应职工的名下，同时按库存股成本额将可供分配的利润转入资本公积金。即收购奖励职工股份的资金应当从公司的税后利润中支出，所收购的股份应当在一年内转让给职工。
　　
　　(三)库存股处置前不得参与公司利润分配
　　
　　四、亏损弥补
　　
　　根据《公司法》规定，以前年度企业亏损弥补首先用法定公积金，如果法定公积金不足以弥补，用当年实现的税后利润弥补。根据《企业财务通则》，企业发生的年度经营亏损，依照税法的规定弥补，税法规定年限内的税后利润不足弥补的，用以后年度的税后利润弥补，或者经投资者审议后用盈余公积金弥补。也就是说，《企业财务通则》中没有规定税后利润和盈余公积金弥补亏损的顺序，但在《公司法》中作了规定。《公司法》同时规定，资本公积金不得弥补亏损。
　　
　　五、利润分配
　　
　　《公司法》对企业的税后利润分配作了明确规定，公司分配当年税后利润时，应当提取利润的10％列入公司法定公积金，公司法定公积金累计额为公司注册资本的50％以上的。可以不再提取。经股东会或股东大会决议，在提取法定公积金后，可提取任意公积金。上述规定与《企业财务通则》规定相一致。《公司法》同时对股东之间的分红作了进一步规定，股东按照实缴的出资比例分取红利，但全体股东约定不按出资比例分取红利的，可按约定的比例分红。公司持有的本公司股份不得分配利润。《企业财务通则》同时规定，企业弥补以前年度亏损和提取盈余公积金后，当年没有可供分配的利润时，不得向投资者分配利润，但法律、行政法规另有规定的除