我国财务会计概念框架已具雏形

　　【摘要】本文从财务会计概念框架的由来与比较入手，阐述了《企业会计准则——基本准则》所确立的我国财务会计概念框架及国际比较。
　　
　　新发布的《企业会计准则——基本准则》，尽管没有按照国际惯例称为“概念框架”，但它实质上起着概念框架的作用，因为它明确规定具体准则的制定应当遵循基本准则；同时首次提出了国际会计惯例中公认的一些概念（如确认、计量、报告、交易、事项等）其从内容到实质全面向国际惯例趋同，应该说我国财务会计概念框架已具雏形。
　　
　　一、财务会计概念框架的由来
　　
　　财务会计概念框架（Conceptual Framework for Financial Accounting，CF），是一部章程、一套目标与基本原理组成的、互相关联的内在逻辑体系。这个体系指出财务会计和财务报表的性质、作用与局限性。目标是辨明会计的目的与意图；基本原理是指会计的基本概念，它们指引应予以进行会计处理的事项选择，各项事项的计量以及汇总并使之传递给利害关系集团的手段。
　　财务会计概念框架作为一个专门术语，最初出现于美国财务会计准则委员会（Financial Accounting Standard Board，FASB）成立之后。
　　FASB概念框架包括七个公告，每一个公告就是一个“财务会计概念公告”（Statement of Financial Accounting Concepts，SFAC）（如表1所示）。
　　不同国家对财务会计概念框架性质的公告的名称不一致。国际会计准则委员会（International Accounting Standards Committee，IASC）称为“编报财务报表的框架”（Framework for The Preparation and Presentation of Finantial Statements）；英国会计准则委员会（Accounting Standard Board，ASB）称为“财务报告原则公告”（Statement of Principles for Financial Reporting，SPFR）等。尽管名称不同，实质是相同的，都是对财务会计和会计准则制定过程中涉及的一些基本概念进行研究，借以更好地指导会计准则的制定或会计实务，为其提供一个更一致的概念基础，并作为评估既有会计准则质量的一个重要标准，指导发展新会计准则。
　　
　　二、财务会计概念框架的国际比较
　　
　　表2列示了美国财务会计概念框架（SFACs）与国际会计准则委员会概念框架（IASC框架）的主要区别。
　　
　　三、我国《企业会计准则——基本准则》所确立的财务会计概念框架雏形
　　
　　我国新修订的《企业会计准则——基本准则》分为总则、会计信息质量要求、会计要素的确认、会计计量、财务会计报告、附则等章节。从中可概括出我国的财务会计概念框架，如表3所示。
　　
　　四、我国财务会计概念框架国际趋同的主要表现
　　
　　（一）会计假设增加权责发生制
　　权责发生制是指，在交易或事项中，当一项取得收入或利得的权利发生时，应当确认收入或利得；而当一项承诺在未来支付费用或损失的义务已经形成时，则应当确认费用或损失。权责发生制强调收入取得、费用形成的会计期间，而不问收入是否已经收到、费用是否已经支付。权责发生制取代收付实现制的原因是：（1）信用制度在工业社会日益发达，绝大多数交易或事项都要借助于信用来完成；（2）现代企业管理制度使两权分离，产生委托和代理关系日益远离企业的投资人，要求按期间业绩来检查资源受托经营和企业管理层的受托责任，明确业绩的期间归属，才能分清受托责任的履行和完成情况，从而有根据地对管理层作出奖惩和人事任免的决策。
　　权责发生制的原意是决定收入和费用的确认时间。由于现代市场经济是高度发达的信用经济，交易或事项的发生经常与现金流动相分离，而收入和费用的确认又决定一个会计期间的利润即经营业绩，这与正式反映管理当局的受托责任有关。因此，在信用制度盛行后，会计上确认收入与费用的时点就逐渐不按照现金的流入与流出的那一日，而按照权利已取得或义务已形成的日期，这样收入和费用的确认时间就有标准了。
　　
　　（二）会计目标体现受托责任观与决策有用观的融合
　　关于财务会计目标有两种典型观点：受托责任观与决策有用观。从上述关于会计目标的比较可以看出：SFACs的会计目标倾向于决策有用观，而IASC框架的会计目标倾向于决策有用观，同时兼顾受托责任观。我国会计目标倾向于受托责任观，同时兼顾决策有用观。这也是符合我国的经济环境的。
　　
　　（三）明确提出会计信息质量要求
　　新《基本准则》不再提会计核算的一般原则，明确提出会计信息质量要求，这是和SFACs、IASC框架中提到的会计信息质量特征的提法相吻合的。会计信息质量的要求依次可概括为：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性。其中，可靠性是第一位的，体现了我国会计目标的受托责任观。
　　
　　（四）会计要素确认引入资产负债观
　　新《基本准则》沿用资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润六要素。在所有者权益、利润要素中增加利得和损失。所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。
　　通过资产、负债的确认标准可看出，我国会计要素的确认标准更接近IASC框架规定的会计要素的确认标准。
　　
　　（五）会计计量属性的多元化
　　计量属性主要包括：（1）历史成本；（2）重置成本；（3）可变现净值；（4）现值；（5）公允价值。企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本；采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。计量属性的选择应取决于其性质和特点。
　　
　　注：本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文。