管理会计在工程项目中的应用探讨

潘 云

一、前言

管理会计是企业财务管理工作的重要组成部分，有效应用管理会计工具是增强企业价值创造力，推动企业高质量发展的内在需要。本文关注工程项目这一助力企业实现战略目标的核心领域，积极探索管理会计在工程项目开展过程各阶段的职能作用，通过前置财务管理环节、实施项目预算控制、建立投资项目辅助账、设置完整准确资产清单、建立工程项目总结与分析工作机制及推进业财融合管理型人才培养等一系列工作，探讨管理会计及业财融合在工程项目管理中的应有之义，以充分发挥管理会计在工程项目管理中的规划、决策、控制及评价作用，提升项目建设质量与效率，保障企业发展战略的稳步推进。

二、工程项目财务管理现状

工程项目建设周期一般较长、投资数额大，其财务管理工作需落实事前计划、事中控制、事后评价等一系列环节，若沿用简单粗放的事后财务核算及分析评价模式，难以满足工程项目管理的现实需求。项目财务管理向精细化管理会计发展，实现核算、管理、监督职能的集成迫在眉睫。实现核算会计向管理会计的转型升级，以项目业务流程为基础，除了能实现基本的项目财会核算功能，还能从项目立项、招标、实施、验收等关键环节入手，利用科学、适用的管理会计工具，将财务和业务有机融合，有效促进工程项目的顺利实施，推动企业战略目标的实现进程。

而在现实的企业工程项目管理中，财务部门参与程度低、关键环节参与少，仍停留在简单的事后会计核算环节，不利于全面真实地反映经济业务实质，对工程项目的财务监督职能发挥不足也将导致项目进度缓慢，进而影响企业战略目标的有效实施。

财政部于2016 年印发的《管理会计基本指引》明确提出管理会计应遵循业财融合的原则,“应嵌入单位相关领域、层次、环节，以业务流程为基础，利用管理会计工具方法，将财务和业务等有机融合”[1]。这一融合性原则促使我们重新审视财务部门在现行工程项目管理过程中所发挥的职能及作用，梳理工程项目全流程，结合财务职责及管理会计工具，思考财务管理在工程项目管理过程中的应有之义。

三、工程项目财务管理困境

（一）财务重核算轻业务导致业财分离

财务注重工程项目实施后的核算业务，管理意识薄弱，工作往往停留在简单的录入及汇总数据层面，未能对掌握的数据进行及时有效分析，对项目前期论证工作、招投标工作参与较少，对项目竣工验收及相关资产划分工作参与也少，不利于财务人员全面清晰把握项目实际情况和实质内容，容易导致业财分离，脱离项目实际反映的会计核算，会造成财务结算程式化和机械化。

（二）业财目标偏差致效率低下

现代企业因分工管理要求，将职能分解于不同部门，各部门高效有序执行本部门职责的同时，又造成不同部门因专业划分带来的目标各异与信息割裂问题。在工程项目管理过程中，业务部门关注项目进度与质量，缺乏对项目财务管理的正确认识和重视，认为财务工作专业性强，未充分理解财务工作，甚至对财务管理工作存在排斥情绪[2]；而财务人员受制于繁琐的核算工作，管理意识淡化，加之缺乏工程项目基础知识，难以将财务专业知识运用到实际工程项目领域，进一步造成业财人员信息沟通不畅，沟通成本高企，业财融合过程受阻。

（三）项目结算时间长、效率低

工程项目投资数额往往较大，且建设周期一般较长，涉及与覆盖的标段多，合同结算单位多，若需第三方关键节点审计或全过程审计介入的，结算环节时长更会相应增加[3]。施工、验收、审核等各环节一旦衔接不畅，容易导致项目结算效率低、结算时间长等问题。

（四）资产转固复杂度较高

一方面，在完成一系列结算工作后，工程项目形成固定资产种类多，资产相关的结算合同多，加之资产使用部门多。若存在资产职能归口管理划分不清晰等问题，会影响资产转固工作的及时性，与准则提出的达到预定可使用状态及时转固要求相悖。另一方面，业务部门人员对资产转固时点把握不当会导致资产未能及时转固。部分业务部门人员误以为资产转固的时点为工程项目完成竣工决算步骤后，若财务人员无法在日常工作中把握工程项目的实际进度，达到预定可使用状态的资产就无法及时转固，进而影响资产折旧。

（五）项目成本分摊准确性低

工程项目所涉合同一般为多个资产共同受益，在资产转固阶段分摊合同金额至各受益资产时准确性往往不高，存在随意分摊分配的风险。若工程项目在年底完成竣工决算或交付使用的，业务部门为达及时转固要求，往往没有充足的时间与资产使用部门及财务部门充分探讨资产划分及价值分摊等关键问题，容易导致固定资产划分管理不便及资产价值不实等问题。

（六）项目实施过程控制不到位

工程项目完成招投标后进入实施阶段，财务部门往往是在业务部门交单结算时才能得知项目进度，难以把握投资项目实际进度，不利于对投资项目进度的把控，同时也不利于企业资金高效调配。

四、管理会计的职能与工具分析

管理会计是会计工作的重要组成部分，其打破传统会计以核算为中心的固化理念，在核算职能的基础上，加入信息收集与分析功能，为企业日常经营活动提供决策参考依据，让财务不局限于事后核算，更多地参与到事前和事中阶段，对项目计划、决策、实施等各环节进行把控，贴合项目实际开展预算管理工作。通过预算编制、分解等前置环节对工程项目各子项目开支进行有效控制和动态监管，依赖预算执行分析反馈工作，分析实际与预算间的差异，树立风险预警防控意识，重点关注项目执行进度，强化企业内部管控能力。

五、管理会计在工程项目中的应用探讨

（一）将对工程项目的财务管理环节前置

贯彻业财融合的管理会计原则，财务人员应提前介入工程项目前期论证、招投标最高限价审核及合同审核等关键环节，而非仅停留在简单的事后经济业务核算[4]。

第一，关注项目审批文件的完整性和合规性，包括项目申请报告、项目建议书、可行性研究报告，以及项目初步设计及概算的申报和批复文件。重点关注项目的可行性和必要性，以及项目是否超估算、概算，防止盲目投资、盲目扩大的风险；对于具有产出和经济效益的项目，从财务管理的专业角度，协助业务部门进行投入产出分析和经济效益测算，以论证项目实施的可行性和必要性。

第二，在招投标环节，财务人员在参与项目最高限价评审时，关注拦标价的确定是否符合合规性及合理性的要求，是否在投资预算的控制的范围内。在审核招标文件时，充分发挥财务公平公正、合理可行的监督职责，重点关注商务技术评分的设置是否贴合工程项目实际情况和需求。对投标单位的财务状况和经济实力进行有效考核和评分，侧重考核投标人是否有充足的资金和内在潜力以确保合同的履行和工程的实施。

第三，在合同审核环节，重点关注财务相关条款，对涉及合同金额、款项支付方式及条件、发票种类及税率、质保金以及违约金等条款进行前置审查，保障合同的合法有效顺利履行。

与此同时，财务人员在审核各阶段文件时，应关注各类保证金的设置问题，在合法合规的基础上充分保障企业利益。除依法设立的投标保证金、履约保证金、工程质量保证金、农民工工资保证金外，工程建设中不得收取其他保证金。保证金的收取比例应当符合国家有关规定，且在工程项目竣工前，已经缴纳履约保证金的，发包人不得同时预留工程质量保证金。工程质量保证金不得高于合同结算金额的3%，履约保证金不得超过中标合同金额的10%。履约保证金要适当高于合同预付款，并与合同付款条件关联起来，即分阶段付款条件若对供应商较为有利，履约确保金应在合理合规的范围内多设，反之则少设。

（二）实施项目预算控制

贯彻全面预算管理思路，在ERP 系统的项目管理模块中设置WBS 项目号控制工程预算，确保该项目资金运用不超过批复的工程预算，实时把控项目进度。依据工程项目实际情况及个性特征，在项目WBS 号下设末级编号，具体末级分类如下：建筑工程、设备购置及安装、待摊投资等，通过末级WBS 号控制分解后的工程明细预算。通过系统关联WBS 号，可实时查询工程项目下设每个子项目的实际进展情况，掌握项目资金结算进度，为工程决算提供基础数据。

（三）建立投资项目辅助账

梳理该项目所涉全部合同及末级WBS 号，从这两个维度及时记录项目付款情况，把握项目实施进度。一方面是通过梳理项目所涉各合同金额，详细记录合同对应每笔付款金额及付款时间，准确及时把握合同履行进度；另一方面是借助ERP 系统分解录入的项目末级WBS 号，记录收款单位、付款金额、发票金额、税金、在建工程等相关信息，从项目的建筑工程、设备购置及其他待摊费用等不同方面掌握项目执行进度，对投资控制运行的有效性进行检查；两者结合不仅能反映工程项目下每个合同的结算情况，同时可掌握工程建设项目全过程的经济活动和固定资产形成过程中合同履行的进度，把握项目资金结算环节，为工程决算提供基础数据，保证决算质量的同时提高决算效率。财务人员及时更新项目辅助账，定期与业务部门进行沟通，密切关注项目台账的支付情况是否与财务账相符，如有偏差及时反馈业务部门进行纠偏，以提高财务决算准确性，为项目完工后的决算和审计提供详细信息保障。

（四）设置完整准确的资产清单

项目实施部门按照相关合同和资产实物验收情况，以资产类型和专业功能为划分依据，初步梳理并形成资产清单，包含资产分类、名称、价值、地点等信息，与生产相关的设备还需设置设备属性、用途等信息。财务部门协助项目实施部门，共同开展合同资产梳理和校核工作，根据ERP 系统的WBS 关联项和明细账，及上述投资辅助账，核对项目合同履行状况，并制定合理分摊规则，在直接形成资产的一级合同金额基础上，依据共同受益的合同约定及服务对象、服务量附加二级合同的金额，将待摊费用准确合理分摊至所形成的资产，确保资产金额完整且符合实际。再由项目实施部门、财务部门和使用部门三方进行实地盘点，核对交付使用资产是否与交付清单相符，是否符合交付及验收条件，并根据管理需求明确资产职能归口管理部门，满足财务对资产价值管理要求的同时便于实物管理，提高竣工决算的质量和效率。

（五）充分沟通以明确资产转固时点

财务部门可通过投资项目辅助账实时掌握项目实施进程，并与业务部门及时沟通项目实际进度，通过培训等有效沟通方式让其知悉资产应于达到预定使用状态时转固的时点要求。以此促进业财双方信息互通，推动业务部门将资产转固的合同梳理、资产划分、资产清单梳理等准备工作前移，保障工作时效。

（六）建立工程项目总结及分析工作机制

每个工程项目交付使用并完成决算后，企业应重视梳理项目经验，建立项目总结及分析机制，从业务流角度，归纳项目实施过程中的共性及个性问题，总结问题解决思路；在财务管理方面，跟进项目的财务人员也应会同业务人员梳理项目全过程所遇财务管理问题，提炼解决方法，供企业后续工程项目以实际情况参考应用。

（七）推进业财融合管理型人才培养工作

企业高层给予重视，贯彻人才培育和储备理念，有计划地培养和锻炼既具备财务专业知识又懂工程项目基础知识的财会人员，以有效解决项目实施过程中遇到的财务管理问题，推动工程建设项目顺利开展。一方面，财务人员要主动积极转变固有观念，树立管理意识，尽量缩减财务核算所耗的大量时间和精力，涉猎核算业务相关工程领域基础知识，拓宽财会人员的职业道路，集中精力关注业务数据流的分析，杜绝脱离业务实质的机械化、程式化核算模式，真正实现管理会计的数据分析、决策支撑功能。另一方面，业务人员要强化成本管控、风险防控意识，对项目实施过程中涉及工程进度、工程质量等关键信息要及时与财务部门沟通反馈。观念的转换才能实现管理的有效衔接，加强业财协同建设，双方融合以有效解决财务以风险管控为由对业务的越位指导，也避免了业务无视财务规定开展项目。

六、结语

工程项目具有投资规模大、建设周期长、风险因素多的特点，其建设内容往往体现了一个企业的发展方向及战略目标，是企业内生发展的源动力。在工程项目管理领域引入管理会计及业财融合的理念，不仅可以实现传统会计的经济业务核算职能，且能运用全面预算等管理会计工具，在工程项目的前期论证、招投标阶段、合同履行、竣工决算等各关键环节加深财务部门的参与程度，发挥财务的应有职责，确保会计核算基于业务实质的同时，全过程参与工程项目财务管理，改善资产转固质量，提升项目决算效率，提升项目整体建设水平，保障企业发展战略的实施与推进。