煤炭行业碳会计信息披露研究

宋娜

【摘  要】“双碳”背景下，碳会计信息披露对低碳经济的发展愈加重要，对企业的经营决策提出了更高的要求。煤炭在我国能源体系中的主体地位短期内很难改变，而其高能耗、高污染的特征备受社会各界关注。论文通过对煤炭行业碳会计信息披露现状展开分析，并以中国神华为例展开案例研究，梳理了當前我国煤炭行业碳会计信息披露存在的问题，并提出改善建议，以期助推我国煤炭企业节能降碳，助力“双碳”目标的实现。

【关键词】低碳经济；碳会计信息披露；煤炭行业

【中图分类号】F235.19；X322                                             【文献标志码】A                                                 【文章编号】1673-1069（2023）09-0040-03

1 引言

工业化时代的到来，将经济发展速度提到新高度的同时，也带来了严峻的环境问题，如温室气体排放量增加、温室效应增强，碳排放问题越来越受到全球的关注。2020年9月22日，习近平总书记在第75届联合国大会上提出我国将力争于2030年前实现碳达峰、努力争取2060年前实现碳中和的“双碳”目标。2021年10月，国务院正式发布《2030年前碳达峰行动方案》，为碳达峰、碳中和工作进行系统谋划、总体部署，提供了科技支撑、财政支持、统计核算、人才培养等支撑保障方案。目前，31个省区市碳达峰实施方案均已制定，双碳“1+N”政策体系已经形成。传统的环境会计核算方法已无法满足碳排放权的核算要求，碳会计作为细分学科应运而生。

据调查，我国的碳排放中近八成来自煤炭消费，煤炭企业节能降碳对于“双碳”目标的实现十分关键。但我国“富煤、贫油、少气”的能源结构决定了煤炭在能源体系中的主体地位和压舱石作用短期内难以根本改变[1]。国家统计局数据显示，2022年煤炭消费占能源消费总量的56.2%，同比上升0.3%，这是自2012年以来，国内煤炭消费比重首次出现回升。中国煤炭工业协会发布的《煤炭工业“十四五”高质量发展指导意见》指出，到2025年末，我国煤炭产量将控制在41亿吨左右，相较2020年39亿吨的产量仍有一定的增长空间。本文通过研究我国煤炭行业碳会计信息披露的现状及存在的问题，并提出优化建议，对我国煤炭企业节能降碳、助力“双碳”目标实现具有一定的现实意义。

2 煤炭行业碳会计信息披露现状

我国碳市场起步较晚，但发展速度快，可划分为表1所示的3个阶段[2]。

碳会计信息披露将低碳经济因素融入传统会计六要素中，具体包括碳资产、碳负债、碳所有者权益、碳收入、碳费用和碳利润[3]。这些信息的披露既能使企业坚定走低碳发展道路的决心，又能使会计信息使用者获得较为准确的信息，为其决策提供支撑。

2.1 煤炭行业碳会计信息披露的动因

根据Wind数据库，2022年A股上市的全部企业进行碳会计信息披露的比例不足30%，煤炭行业上市公司这一比例超过50%。煤炭行业之所以进行碳会计信息披露，首先是满足管理层经营管理的需要。在低碳转型的经济发展态势下，具有高污染特质的煤炭企业要想保持可持续发展，就必须积极面对减排对企业带来的风险，为摘掉“高污染”的帽子作出有效决策。从经营管理的角度出发，为优化企业经营现状、吸引更多优质的投资者，企业应该注重绿色经营、低碳发展，用环境友好型产品吸引客户，提升产品竞争力、企业竞争力。传统的财务会计信息披露无法满足绿色低碳发展的需求，而具有低碳经济因素的碳会计信息可以很好地满足管理层的决策需求。其次，外部监管力度的加大是促使煤炭行业碳会计信息披露的又一主要因素。我国作为煤炭生产消费大国，常年居全世界第一位。数据显示，2022年我国煤炭产量45.6亿吨，占全球总产量的51.8%；消费量为88.41亿焦，占全球总消费量的54.8%。如此的高生产高消费，在短期内很难调整，但煤炭生产的各个环节都会对环境带来巨大影响。为降低对环境的影响，面对“双碳”目标的实现要求，证监会、深交所、上交所等通过发布减排指引、披露指引等有利于环境保护的文件，有针对性地监测高污染企业的碳会计信息披露和污染管控力度。在此背景下，煤炭行业属于被重点监管的行业，这迫使其重视并进行碳会计信息的披露。

2.2 煤炭行业碳会计信息披露的方式

当前，我国碳会计信息披露仍处于探索阶段，整体披露体系并不健全，煤炭行业上市公司基本按主观性原则披露其碳会计信息，大部分通过年报和社会责任报告披露，少数企业选择可持续发展报告、ESG报告的形式。在此，通过对我国25家煤炭行业上市公司（剔除ST公司1家）2020-2022年有关碳会计信息披露的情况进行整理，共收集年报75份、社会责任报告32份、可持续发展报告12份、ESG报告5份，如表2所示。

2.3 煤炭行业碳会计信息披露的内容

在对煤炭行业上市公司年报、社会责任报告、可持续发展报告及ESG报告采用内容分析法分析后发现，当前，煤炭行业上市公司在进行碳会计信息披露时主要通过图文结合的形式作出定性分析，涉及定量分析的内容较少。其中，主要涉及的内容有低碳环保意识、节能环保措施、清洁生产、生态治理、淘汰落后产能、机遇与挑战、环保支出、节能减排目标等。

具体而言，全部的煤炭行业上市公司在年报中均涉及“加大减排资金投入，把污染降到最低限度”等相关内容的表述，这类针对低碳环保意识的披露比率达到100%。30%的煤炭行业上市公司涉及“加强技术创新，实现科技助推产品升级”等低碳发展计划的披露。40%的煤炭行业上市公司涉及“节能减排措施”的相关披露，如陕西煤业在2022年通过节能减排、绿色发展、减损修复和补偿恢复等途径，入库国家级绿色矿山8家、省级6家，入库率达到70%，其中，黄岭矿业、陕北矿区实现生产矿井绿色矿山全覆盖。83%的煤炭行业上市公司就“环保投入（或环保支出）”进行了披露，如陕西煤业2022年环保资金支出207 051万元。这些数据表明，在煤炭行业上市公司进行碳会计信息披露方面没有统一的标准。

3 中国神华碳会计信息披露案例研究

中国神华作为国家能源集团旗下A+H股旗舰上市公司，是煤炭行业的龙头企业，其内部管理体系和披露机制较为全面。中国神华在2022年《财富》中国500强排行榜中排名第36位，居于煤炭类上市公司领先地位，2021年煤炭产量3.1亿吨，约占全国的7%，20处煤矿入选国家级、省级绿色矿山名录，绿色矿山产能全国领先，被煤炭工业协会授予2020-2021年度“煤炭工业节能减排先进企業”称号。

本文以中国神华为例，对近5年中国神华碳会计信息披露进行内容分析后发现，企业自2018年开始采用ESG报告全面取代社会责任报告，但二者在主要板块的设置方面相似度较高。将年报和ESG报告中有关中国神华碳会计信息披露的篇幅进行对比，ESG报告从2019年开始基本保持在70条以上；在年报中，2020年之前有关碳会计信息披露的内容不超过20条，而2021年高达51条，2022年增长至59条，这反映出中国神华开始重视年报中对碳会计信息的披露。

中国神华不断丰富、完善碳会计信息披露的内容，近年来对碳排放目标、温室气体排放量及核算方法、碳交易情况、碳排放配额、碳资产管理等数据均在有关报告中作出了详细说明。以2022年相关报告为例，企业在碳排放目标中指出，碳排放总量在2020年为13 490万吨，2022年增加至17 640万吨，至2023年计划控制在增加70%之内；对于万元收入碳排放强度（吨二氧化碳当量/万元），2020年为5.78吨二氧化碳当量/万元，2022年降低至5.10吨二氧化碳当量/万元，至2023年计划再降低6%。

碳减排方面，中国神华在2022年ESG报告中指出，神东煤炭启用两台15吨级生物质锅炉替代燃煤锅炉，预计柳塔矿区每年可节约标准煤807吨，减少碳排放约1 982吨；朔黄铁路开发铁路机车能源回用技术，利用制动能量再生电能技术，减少车辆能源消耗，每年可减少间接二氧化碳排放约24.4万吨。

2022年，中国神华在ESG报告中指出，公司开展碳排放数据盘查和核查工作，覆盖公司所属全部生产企业。对重点用能和控排单位严格遵循所在运营地地方政府发布的标准规范，对碳资产进行管理与储备，确保工作合规，其中所属电厂积极参与国家碳市场交易，全年共交易配额153.2万吨，交易金额约0.82亿元。

除了上述的定量信息披露外，中国神华作出了大量的定性披露。但值得注意的是，中国神华作为龙头企业，在低碳发展方面不断作出表率，可以通过构建系统的披露体系进行定量分析，而其他煤炭企业，尤其是非上市公司，一方面没有外部的强制性披露要求；另一方面精准披露需要的大量投入很难到位[4]。

4 煤炭行业碳会计信息披露存在的问题

4.1 碳会计理论尚不健全，披露方式缺乏连贯性

我国对碳会计的研究刚刚兴起，作为一门新兴学科，成果相对稀缺，导致碳会计理论尚不健全，不完善的理论在指导实践方面的能力也是有限的。这会导致需要处理碳会计相关问题时没有经验可借鉴，相关人员多缺乏这方面的知识储备和工作技能，不利于碳会计信息披露质量的提升。

当前，对于碳会计信息披露没有统一的标准，各个企业也没有专门的碳会计报告，这极易导致披露的碳会计信息分布在多个位置，分散且混乱。部分信息在不同的报告中以定量或定性等不同的形式分别披露，造成披露信息重复。同时，报告中各个板块的设计不尽相同，名称甚至会出现较大的差异，缺乏连贯性，导致可比性不足。

4.2 碳会计制度规范滞后，量化信息披露不足

我国会计相关的规章制度均基于1985年颁布的《会计法》，尽管已进行多次修订，但涉及碳会计处理的内容仍然缺乏，尚未规范化。各地针对碳排放权会计核算的文件并不一致。例如，北京主张通过历史成本，采用“其他资产”确认外购取得的碳排放权；广东将企业自用的碳排放权以“无形资产”记录，对具有投资性的，确认为金融资产，记录到“交易性金融资产”。

从信息披露的角度来说，其应该是定量与定性相结合的，而相关制度规范的滞后性，导致碳会计信息披露无法满足货币量化的需求。煤炭行业对于碳会计信息披露借助年报、社会责任报告及ESG报告，未编制碳会计报告等专门性报告，并主要通过大量的文字描述，以定性披露为主。

4.3 外部监管不严格，披露意愿低，披露内容缺乏客观性

尽管社会各界对环保、低碳发展的关注度越来越高，但整体上缺乏对应的监管体系，对于碳会计信息披露质量并没有严格的要求，外部监督并没有发挥有效的监督作用。加之煤炭企业碳会计信息披露的动机大多属于被动披露，自愿披露的企业极少。同时，企业普遍进行有利方面的披露。

究其根源，企业受到盈利观念的影响，在以利益最大化为经营目标的观念下，企业在进行绿色循环可持续发展时，对碳会计信息的披露必定会规避影响企业盈利的内容，并不会自主对企业的盈利能力进行损害，以此规避造成企业盈利能力降低的风险。

5 煤炭行业碳会计信息披露的改善建议

5.1 丰富碳会计理论，构建碳会计核算体系

当前，应鼓励各界学者加强对碳会计的理论研究，弥补现有财务会计对碳排放会计信息核算时存在的不足，构建并完善碳会计核算体系，推动企业“内部循环系统”建设。对于与低碳发展有关的资产、负债、成本、收入等费用的确认、计量和核算，应根据会计准则制定具体可操作的方法和标准，解决我国碳会计“后天畸形”的问题。针对“先天不足”的问题，可借鉴其他在碳会计信息披露方面走在前列的国家，并结合自身发展情况，不断自我完善核算体系[5]。

5.2 由补充报告向独立报告过渡，强化强制性信息披露

截至目前，企業之间没有形成统一的碳会计信息披露模式，对此，应结合我国经济发展状况，增加并完善披露内容，编制碳会计报表，并由补充报告过渡为独立报告，增加其独立性。

同时，由于现有会计法律规章制度有待完善，对碳会计披露的要求较低，几乎没有明确的责任制度，没有制定针对性的标准制度，直接造成碳会计信息披露不够全面、缺乏精准数据。所以可以在原有环境会计信息披露要求的基础之上，增加碳会计信息披露的要素，并丰富完善具体细化的准则，重点强调企业在货币量化方面进行披露，严格要求和规定企业披露具体数量。

5.3 加强外部监督，构建奖惩机制，提升企业主动性

煤炭行业作为重污染行业，无论是基于制度要求还是社会责任方面，自身主动性至关重要。针对企业披露主动性、自愿性不高，信息披露主要出于遵循规章制度需要，缺乏积极性、客观性等问题，建议从两方面入手：

首先，强化企业自身对碳会计信息披露重要性的理解和认识。碳会计信息披露主要出于管理层面的决策，所以管理层要充分认识企业碳会计信息披露对社会、企业发展的重要性。

其次，政府作为市场发展的主要“引路人”，在提高企业自愿性方面，应完善奖惩制度，激发企业的披露主动性与热情。对企业进行合理的奖惩在提高自愿性、主动性方面具有重大意义，企业也会愿意自觉地披露相关的碳会计信息。

【参考文献】

【1】程丽娟，陈羽.重碳行业碳会计信息披露质量研究[J].中小企业管理与科技，2023（8）：70-72.

【2】李安琪，王福英.“双碳”目标下中国碳会计的现状分析与对策研究[J].中国管理信息化，2023，26（14）：34-36.

【3】武娜娇.我国碳会计信息披露问题探讨[J].合作经济与科技，2023（12）：140-142.

【4】高若冰.“双碳”目标下中国神华碳会计信息披露问题研究[D].上海：东华大学，2023.

【5】郭晓峰，赵亚琼.我国碳会计核算体系的构建与完善[J].财会研究，2023（1）：33-39.