财务资金检查方法

刘婷 国务院国资委绩效评价中心

引言

不同行业有不同的风险易发点，财务资金检查方法也有所不同、有所侧重。通常情况下，对一个单位开展账务检查，财务资金的真实完整性、安全性是检查重点。在财务资金检查中，如何应对上述风险，实施有针对性的检查，快速发现疑点线索，查实问题，可以从以下几个方面进行重点筛查，有助于快速发现问题。

一、检查不相容岗位设置，测试资金管理内控

（一）检查制度职责

关注资金支出、审批联签、收支结算、银行账户、网银支付、票据管理、不相容岗位设置、定期轮岗等关键环节是否建立健全内控制度，对企业资金账户、审批权限、银行印鉴及网银U盾责任人等关键要素的管理是否到位，是否定期或不定期对特殊银行账户开户审批、银行印鉴及网银U 盾分设管理、银行账户和网银交接程序及密码定期更换等情况进行评估，确保账户和网银安全可控。

（二）观察询问了解

在现场检查中，对财务人员的资金业务处理流程进行留意观察，了解资金支付审批、支付与对账流程，是否由出纳以外的人员获取或接收银行对账单，余额调节表是否经专人复核。出纳人员较长时间离开岗位的情况下，是否退出网银系统，是否将保险柜上锁并拿走钥匙，空白支票等重要凭证是否及时上锁等。在某些特殊紧急情况下，财务经理、会计、出纳等不同岗位的人员是否掌握彼此的系统账号和密码而能登录对方的系统，从而导致在某些情况下不相容岗位的分离形同虚设。

（三）反舞弊场景分析

根据岗位设置和行业特点等情况，设计某些舞弊场景进行验证测试。如在某些例外或特殊情形下，是否基于对内部人员的“信任”相关业务复核审批、单据查验等是否能得到严格执行，是否存在变通或流于形式的情况，分析可能存在的薄弱环节；基于业务流程可能出现舞弊造假环节的场景（如模仿审批签字，由业务人员代收客户款项）进行验证测试。

二、实施分析复核，查找疑点线索

从被检查单位近年来历次检查问题底稿中，进行整理可以发现该单位的重点风险点及主要存在的问题，有利于快速切入。关注非被检查单位聘请的外部单位审计、上级或有关部门组织的检查、政治体检等提出的问题。

（一）从审计报告等检查底稿中梳理问题

财务审计关注的是事情的过程和业务层面的问题，侧重于就事论事。在检查中，需要通过审计反映问题，进一步深入关注事情的成因以及其背后的实质，是否存在以权谋私、利益输送等问题。比如披露“销售、合同签订等未经集体决策”，需关注是否存在利益输送问题；如披露“入账未取得发票或者发票不符合规定”，需关注是否存在套取资金问题；如披露“合同执行不严谨”等，需结合合同台账，梳理并关注合同在履行过程中是否出现主要条款如单价、品质质量、交货地点变更等关键问题，如无正当理由变更单价、调整合同标的质量或变更履约地点而不变执行价格，需关注是否存在利益输送问题。

（二）从会计账簿、凭证中梳理问题

检查中最好取得被检查单位的会计电子账，可大大提高效率。查阅末级科目余额表、明细账（到末级）、序时账等账簿，可重点关注应收、预付账款，其他应收、应付款，应付、预收账款等往来科目；营业外收、支科目；其他主营业务收入及成本科目及与行业相关的重点费用类科目等。

关注原始凭据的合规性、真实性。如报销的餐费发票、出租车票等出现连号的情况，其业务真实性就很可疑。又如会计分录缺少原始单据支持、暂估冲回、账务冲销或调整无合理理由解释或相关资料支撑。

1.梳理往来科目、会计凭证，关注异常情况。以下异常情况需重点关注：账户和记账凭证摘要模糊的；工资发放无原始凭证的；银行存款对账单和银行存款余额调节表不符的；多头挂账、红字冲销、频繁调账、年初年末调账、转账的；科目核算出现异常的（如资产类科目出现借方红字、负债类科目出现贷方红字）；往来科目挂账余额出现长时间挂账未清理的；营业外收支金额较大的或者出现滞纳金、违约金、赔款、诉讼等异常开支的；发票流、业务流、资金流不统一的；存在零星收支如资产出租、下脚料等销售收入、收取的取暖费、食堂福利等情况的。

2.关注账户之间异常对应关系。根据复式计账规则和会计恒等式，有借必有贷、借贷必相等，每一项经济业务都会同时体现在两个会计科目上。如果要虚增利润，根据会计平衡关系，则可以通过虚增资产、虚减负债或虚减权益的方式来实现。如果要虚增货币资金，则需要相应的虚增银行流水和银行存款余额，在银行不配合的情况下，必然需要伪造变造相关银行单据来予以掩盖。

因此，关注账户之间的勾稽关系是否合理，变动趋势是否一致，是检查的基本程序。还有些单位利用会计核算的特点，弄虚作假、有意隐藏不合规的财务收支事项。如由于其他应收款、其他应付款两个科目核算的内容比较繁杂，有些单位就把一些不合规事项都列在其中，以期规避检查，因此在检查中要特别关注那些原始单据不完善、无合理解释的收支等事项。如某单位在当年销售指标已完成的情况下，将当年12 月收到的货款挂在其他应付款-某单位下，隐匿收入。

从科目挂账异常冲销或者支付的资金形成挂账后，资金退回冲账的，发现可能存在资金拆借的问题。如假借签订购销合同或者其他协议，然后根据合同、协议条款支付资金，一段时间后约定合同作废，资金退回，以达到资金拆借目的。

3.从细节入手，炼就火眼金睛。一是关注异常时间节点数字。如节假日前，春节、中秋等节假日前后的月份，可重点关注异常费用、异常成本等，核查是否存在套取资金发放福利的情况；再如关注在节假日期间公务用车加油卡的使用情况（假期加油），是否存在公车私用的情况；关注临近年末的大额调账、突击交易的合理性。二是关注异常成本费用数字。一般情况下，一个行业、一个单位的日常费用（如物业费、水电费），基本会在一定的区间内，如某个月份、某项业务金额突破正常区间，需进一步审查是否存在利益输送、套取费用等情况。三是关注异常正负方向数字。如资产账户中的货币资金、原材料、固定资产等，都应该是正数，如果出现负数，便是异常数字，需要进一步详细查明。如原材料收发存明细账上出现红字（负数），就说明原材料入库很可能不及时或未办入库直接作领用，说明在原材料管理上存在缺陷，具体原因和真实情况可进一步追查清楚。四是异常精确度数字。对于金额数字，如果该精确的没有精确，不该精确的精确到脱离实际的程度，则有违常识、常理、常情，需进一步核查弄明白。如费用金额较整不带尾数、购销业务金额或者执行数量较整不带尾数。五是关注报销金额与原始单据金额是否一致，不放过一丝疑点。在某单位现场检查中，检查人员发现一笔报销金额为50 万元的会议培训费报销凭证，所附发票金额与报销凭证金额相差1 万元，此外，还发现有相隔几个月再次报销类似费用的情况。检查人员根据对该单位人员和业务情况的了解，认为在较短的时间内频繁发生上述支出不太合理，于是找出纳进行初步了解，出纳解释说出报销凭证与附件不符的原因是领导交办先报销后补报销票据所致，但并未打消检查人员的疑虑，随即对张某近两年经手处理的会议培训差旅费等报销凭证进行全面仔细检查，最终发现张某通过重复报销、伪造签章和盗取支付码，伪造变造银行对账单等方式挪用公款1000 万元用于个人消费等。

4.关注存贷双高和资金收益率的合理性。存贷双高亦是一种异常的财务现象，当公司出现存贷双高的现象，要提高警惕，结合公司的其他财务及经营信息进行分析，关注其是否存在货币资金虚增等情况。如通过某一期间的存款利息收入除以货币资金平均余额可以测算资金收益率，并与当时同期的银行存款利率（如七天通知存款利率或一年期定期存款利率）进行比较分析，判断货币资金与利息收入的匹配性。如果出现明显偏低或偏高的异常情况，要进一步分析原因，是否存在虚构货币资金或账外投资等情况。

（三）从了解业务着手，逆查资金的完整性

1.梳理被检查单位主要业务开展情况，明确检查重点。通过看“主营业务收入”可以掌握被检查单位主要的业务开展情况，结合着应收账款、预付账款、预收账款、应付账款科目余额表、明细账，可以筛选出与被检查单位年度业务发生额较大的重点合作客户名单，对重点客户的业务从财务角度、业务角度等多方面重点进行排查。

关注大额资金往来是否有真实业务背景，是否与其业务规模相匹配。如对于大额预付款，如果预付对象确是公司的供应商，但预付金额达到了公司一年甚至几年的采购金额，如此，采购回来的商品需要几年来消化，明显与公司业务规模不匹配。从业务逆查资金收入情况。如某单位将长期闲置的办公用房用于出租，但却发现账面上没有租金收入或账面租金收入与该等房产的面积、所处区域位置等明显不匹配，租金收取由单位相关人员代收等情况，则可能存在租金收入不入账或少入账、租金被挪用等风险。

2.关注日常零星收支的合理性。如存在下脚料、废品销售收入、资产临时出租、收取的取暖费、食堂福利等日常零星收入的情况，属于非日常性业务，监管容易存在缺失，可能出现“小金库”，需加以关注。如有些单位对下角料、边角料或生产过程中产生的有回收价值的废品或副产品，不进行成本核算和实物管理，单位将这些废旧物资出售后不入账，形成“小金库”。

此外，也可以通过计算机工具或Excel 函数功能分析报销金额数字的首位及第二位数字出现的概率是否符合本福德定律（Benford's law），以甄别数据是否经过人为修饰。

（四）了解财务人员背景，识别预警信

在检查中也要关注财务人员的道德品质和诚信度，关注其8小时之外的情况和生活方式。如出纳或财务主管人员的生活方式是否与其收入水平或家庭条件明显不相称，是否有豪华奢侈的生活方式或生活作风绯闻不断；是否热衷于网上游戏、打赏主播，参与赌博赌球、酗酒吸毒等不良嗜好或违法违规行为；对检查人员的询问过于敏感或富于挑战性，过分热衷于推卸责任或寻找借口。如有所述不良生活方式或异常表现，对其所负责的业务应予以重点关注，保持敏感性。

如碧桂园某员工挪用4800 万元打赏主播、游戏、娱乐等就是典型。2021 年4 月，济南一份刑事判决书爆出，碧桂园山东区一名内部员工利用监管不力的漏洞，在不到一年半的时间内，疯狂盗刷碧桂园公户资金4800 余万元，用于给主播打赏、玩游戏、娱乐消费等。员工李某是一名27 岁的出纳，2018 年12 月至2020 年4 月间，担任珠海某公司济南大区的出纳，为山东碧桂园提供财务核算服务。按规定，李某只能掌管两个账户制单U 盾，两个复核U 盾应该邮寄给项目财务部门，但李某没有上交（也没有人追问）。于是李某拥有了对公账户的全部U 盾，于时利用职务之便，通过不断虚假申请、虚假上报、篡改信息等方式，将公司两个账户资金约4800 万元转到自己的个人账户助于消费。

三、突击盘点，检查U盾、财务印鉴和大额存单，实施穿透式检查

实际业务开展过程中，很多企业已经实现了非现金结算。盘点库存现金只是手段之一，更重要的是借盘点之机要重点检查保险柜里存储的资料、预留印鉴及银行U 盾等，如发现与本企业不相关的资料、支票、其他企业的印鉴或者银行U 盾，这些需要格外注意，极有可能存在“小金库”。如存在印鉴、银行U 盾等全部由一人保管的情况，应结合账务检查，重点关注是否存在挪用等违法行为。对于大额存单，要检查其原件（而非扫描件或复印件），要认真核对相关信息，包括存款人、金额、期限等。

对银行对账单要检查核实其真实性。为了掩盖资金被挪用、盗取等事实，就很可能对银行回单、银行对账单、银行询证函回函等资料进行伪造、编造，对此要高度关注异常情形。例如单据纸张字迹模糊，纸张与一般银行使用纸张存在异常、骑缝章文字不一致、印章与同银行的其他回单印章不一致等。北京市某建工企业财务副总监王某利用担任会计、财务经理、财务总监的便利，在2010 年到2016 年的6 年间，通过私自购买现金支票并私自加盖公司印章的方式，从公司账户提取现金共计3870 余万元，用于个人挥霍。王某取现的资金未计入公司账目，也未履行任何财务审批手续，之后，其通过制作虚假的银行对账单，掩盖其犯罪事实长达6 年之久。

在资金检查中，要坚持穿透检查的思维，一方面要穿透检查资金来源是否与合同约定等相符，如果涉及第三方回款，应关注其合理性。另一方面要穿透检查资金的去向，关注收款方是否与合同约定、审批文件等一致，对于委托收款的，要检查委托协议的真实性和合理性（如委托集团内的财务公司收款，可能具有合理性），必要时与受托方进行访谈了解，以防止资金被挪用。

对于系统性财务造假，穿透式检查更是必要且有效的检查程序，是应对舞弊的利器。如某公司主营业务为农产品的生产和销售，公司管理层以伪造或篡改等方式，对编制财务报表所依据的会计记录或支持性文件弄虚作假，实施了通过集采购、生产、销售于一体的“一条龙”式财务造假舞弊。对这种严密的涉及资金、生产、销售等业务循环的一条龙造假，如果仅仅实施检查账簿记录、合同、单据、发票等常规性程序，是很难发现的。但如果实施穿透检查，合理设计走访方案，实施包括现场走访销售大客户及有现金结算的客户、对供应商现场询证等程序，获取销售及收款真实性的外部证据，那么这种造假行为应该能被揭示出来。