制造企业成本核算与管控问题研究

朱晨

摘要：新中国成立初期实行的计划经济体制，讓传统制造企业拥有了大量的资源优势并开始蓬勃发展，但随着改革开放进程的加快，计划经济体制逐渐转变为社会主义市场经济体制，各种所有制企业涌入中国市场，导致市场竞争加剧，使制造业原有的优势逐渐减少，企业盈利能力不断下降，甚至部分企业濒临破产，传统粗放的管理模式不再适应现代企业的发展需要，这使其亟需实施战略转型、降本增效。加强成本核算与管理，能帮助企业资源重组再分配，是实现可持续发展的必要途径，也是降低风险隐患的重要手段。本文分析了制造企业加强成本核算与管控的重要意义，讨论了当前企业成本管理普遍存在的不足，并提出了可供参考的对策建议。

关键词：制造企业；成本核算；成本控制；降本增效

自我国进行经济体制改革以来，成本管控成为企业管理工作的重要组成部分。“成本”是企业为了实现现在及未来经济利益流入所付出代价的量化表示，依照特性，可以分类为制造成本和期间费用。相对于服务业、互联网领域等新兴行业或高毛利率行业，制造业受其自身传统生产经营模式影响，往往采用薄利多销的销售策略，因此加强成本核算与管理就显得更加关键。

一、制造企业成本核算与管控的内涵

（一）成本核算定义

制造企业的成本核算，是指利用系统的处理方式，将某一会计期间内生产经营所发生的费用按一定规律进行归集汇总，科学地计算出该期间内的产品、在制品总成本及单位成本，以为后续量本利分析及定价提供依据的活动。为适应不同管理目的和需求，企业往往会按不同标准对成本进行分类。

（二）成本管控定义

制造企业成本管控，主要是指在生产经营的每个环节，对各项支出进行合理的计划、执行、控制、评价，并根据评价结果将资源合理分配的科学方法。实际作业中，一般主要从直接材料、直接人工、制造费用三个方面加以管控，而多数企业又以材料管控为重中之重。

二、制造企业加强成本核算与管控的重要意义

（一）成本核算可以帮助企业系统地分配和归集生产制造费用

合理的成本计算方法，可以帮助企业利用成熟的数据模型将各项生产制造费用进行分类和归集，直观地显示收入、成本、业务量、利润等重要科目之间的关系。费用被精准地分摊到各成本中心，便于厘清各部门经济责任，有利于进行成本分析和业绩评价，成本核算越精细，便越能挖掘采购、入库、投产、缴库、出货等环节中存在的不合理之处，进而及时发现资源的非正常消耗，为企业内部管理提供有用的信息。有效的成本核算可以为企业管理层做出正确的整体预算、产品定价、制定责任绩效等决策提供服务。

（二）成本管控能有效提升企业效益

1.助力企业降本增效

制造型企业成本的收入占比过大，通常高达85%左右，而激烈的市场竞争使企业往往只能选择“薄利多销”的经营方式，原材料价格、产品生产良率直接影响毛利和净利，混乱和粗放的管理模式、狭窄的利润空间极易导致企业亏损。在市场接近饱和的情况下，有效的成本管控可以对企业降本增效起到巨大作用，通过对运营中各环节的把控，能够减少资源浪费，提高效率，压缩冗余的生产成本和非必要的期间费用，从而提升企业效益。

2.提升企业竞争力

企业竞争力主要体现在产品竞争力，企业应使产品能更好的满足目标用户的需求。当市场上的同类产品差异化不大时，目标用户对价格更为敏感。企业通过制定规范的管理措施，可以对生产过程中的各种问题加以调整和改善，有利于从源头上减少不必要的耗费。科学的成本管控可以让企业在保持良好产品性能的前提下，降低产品单位成本，使之低于同类型替代品的单位成本，获得更好的价格优势，提升产品市场竞争力。

三、制造企业成本核算与管控存在的主要问题

（一）成本核算方法陈旧

制造企业的生产作业离不开工序的紧密结合，越是复杂的生产工艺，越需要谨慎选择合理的成本计算方法。常见的产品成本计算方法主要有品种法、分批法、分步法等，企业需要根据产品的生产特性选择最优解计算方法。目前，通常财务系统中的标准人工费率计算，都是简单的按照前几期的历史平均人工费用除以总工时得出，并未考虑不同产品耗费人力的薪资差异，也未曾考虑以历史数据计算的费率是否适合未来期间。传统的计算方法下，直接成本直接计入产品成本，间接成本采用单一标准进行分配，没有详细思考成本发生的驱动因素。而实际作业中，许多制造费用项目不与产量呈线性相关，而与生产批次等其他变量存在因果关系，全部按产量基础分配制造费用，会产生误导决策的成本信息。部分企业为了简化计算没有选择适合的核算方法，或在生产工艺流程发生巨大改变时却仍未改变相应的成本核算方法，必然会影响产品成本计算的准确性。

（二）缺乏正确的成本意识

成本管控需要企业全部部门的参与，一个产品工艺从计划生产到销售出货各环节主负责部门不同，工作重心也不同。部分企业在运营中容易只注重本职工作的完成度，忽略沟通协调，易造成环节之间联结不畅进而影响周转速度和营业周期。料工费三者在成本中以原材料占比最高，材料采购作业需要结合系统科学的预算机制，才不会发生原物料短缺或积压呆滞现象，然而，大部分采购人员未对此进行深入考虑。制造业成本管理要求有长远的大局观，但很多企业的管理层只注重短期获利，一味提高售价或是盲目投入扩张以获得更高的市场占有率，甚至认为成本管控会对其日常管理产生束缚，给企业发展带来负面影响。由于管理人员缺乏成本管理理念，一般员工也不会有此意识，导致无人主动积极地参与成本管控。

（三）管控机制不健全

首先，成本管控需要全面贯穿整个运营过程，调动所有人员对涉及的人、财、物进行科学管理，深挖进展中各类情况出现的根本原因，找到可完善的控制点，而很多企业的成本控制往往集中在生产过程中，忽略了作业前的预算计划和销售完成后的分析复盘这两个重要模块；其次，信息化在成本管理方面并未得到很好的利用，受作业流程复杂性的限制，一般的财务软件不能满足企业成本管理的需求，最终其成本管理只能依靠经验判断，陈旧的管理模式势必导致成本管理效率和精准度低下；最后，部分企业对成本管控缺乏监督和考核机制，对管控标准界定比较模糊，没有明确的量化指标。权责不清、缺少奖惩制度，导致员工没有动力去完成相关任务。

（四）员工综合素质较低

制造型企业直接人工成本占比较高，但生产一线工人普遍缺乏较高的文化素养，一般只会以生产效率为第一要务，很少会关注作业过程中的资源浪费问题。另外，企业财务人员的素质通常也良莠不齐，很多财务人员认为其仅需进行账务处理即可，不必进行深入的成本核算与分析，这导致其未能掌握这方面的专业技能，无法对成本动因展开深入研究。例如部分企业当期总成本不变，材料率却上升，财务人员往往不能精确地锁定产品出货成本异常的日期与批次，无法找出产品BOM中影响出货成本的材料，以及该材料价格上升的本质原因。部分财务人员不愿去了解产品作业的整个流程，做出的分析流于表面，不能满足企业实际需求，且缺乏必要的计算机技能，不能有效地利用ERP系统将各类数据与实际业务关联起来，无法对如何降低成本提出可靠建议。

（五）品控不严格

企业产品的良率不仅影响企业的口碑和声誉，更会直接影响到其营业利润，但品控在企业量产中常常被忽略，尤其以销定产的制造业，其工期往往被严重压缩，因此原料采购入库后，留给品控部门抽样检验材料合格与否的时间并不多。工单上线后，生物管部门需要按期完成生产缴库，以保证在规定的时间内交付产品，但如果产品缴库前对质检无暇顾及或形同虚设，直接出货，就极易造成报废率上升，增加退货风险，给售后造成巨大压力，最终也会影响产品毛利。

四、加强成本核算与管控的对策建议

（一）建立科学的成本核算体系

首先，企业应完善成本核算体系，根据企业产品现阶段实际情况选定一个或多个科学的核算方法和计量标准，来收集生产运营过程中实际发生的材料成本、人工成本、制造费用，确保各项费用可以如实地记录、分类并摊销到相应的期间。企业可以尝试选择作业成本法，依据“作业消耗资源、产品消耗作业”这一指导思想，根据作业总流程，自上而下进行分解，将间接成本和辅助费用更准确地分配到产品中。其次，规范业务流程，费用发生后需通过ERP核算系统准确地将其归集到不同的产品，并合理分配到完工产品和在产品中，使各部门权责更加明晰，便于制定考评机制。再次，费率的计算其实是一个复杂且数据庞大的过程，需要考虑未来期间淡季旺季、材料市场价格变动、外汇市场波动等情况做出准确预测，因此摒弃手工计算而采用专门的信息化软件来替代，不仅可以帮助成本管理人员更高效的完成一些机械性重复性的操作，还能有效监督作业流程的规范性，提高工作的精度和效率。最后，每个企业不同时期的换线率和稼动率是不一样的，企业工业工程部门需要不定期复核这两个比率的合理性，才能准确计算出每期的未耗用成本，为管理层合理配置资源及进行其他决策提供财务依据。

（二）建立健全的成本管理机制

成本管理机制需要完善的内控体系，尤其是材料成本比重大的采购循环。这就需要企业内审部门严谨地制定内控流程，从供应商授信审核、报价、下订单，到验收入库、收取发票、提交付款，每一个程序都需要签核到授权的相应层级主管，并在供应链系统或邮件中留下书面轨迹，严防采购人员利用职务之便侵害企业利益，或因工作不规范影响与长期稳定供应商的合作。针对提供关键原物料的供应商需加强对对方资信、供货质量、运营等方面的综合评价，以防因供应商自身原因造成物料短缺。另外，为健全管控机制，必须对运营进行全程追踪和监管，重视预算制度和监控机制，关注市场环境变化可能带来的材料价格影响，结合经营管理部门提供的产值滚动预测数据，调整采购和生产计划，使库存保持在一个最佳平衡点，及时削减不合理开支，杜绝各环节中的资源浪费。企业还可以制定详细的考评内容，完善奖惩制度，定期评价各部门管控成效，将责任落实到个人，以推动全厂员工积极主动参与到日常成本控制中，有效利用资源。

（三）树立新的成本管理观念

传统粗放的成本管理已经不再适应企业的发展，制造业企业管理者要树立新的管理理念。对管理层而言，首先其要对成本的性质、范围有明确的认识，意识到成本不仅是生产过程中的耗费，还包括销售过程中的经常性支出等，同时应该认识到成本管控在企业生存和发展中的重要作用。只有管理层自上而下给予管控工作绝对的支持，才能协调安排各部门，使其在成本管理中发挥各自的职能。对企业员工而言，则可以加强对其的日常宣导和教育，定期召开会议进行成本分析和评价，以寻求解决问题的办法，引导员工产生主人翁意识，与员工达成一致的成本控制理念。

（四）注重人才管理，提高员工综合素质

员工也是企业的一项重要资源，制造业企业的直接人工通常因季节性或其他原因流动性很大，旺季时往往由于人手不足而需要支付大笔加班费或其他劳务费，淡季时又可能因人员冗余不断砍工时造成工人不满大批离职，因此如何保持人力资源整体的相对稳定，也是企业人力资源部门亟待解决的问题。企业在日常工作中应为员工营造舒适的工作氛围，打造良好的内部环境，定期给员工普及基础的财务知识，鼓励员工提升自己，提供各类升职或转职空间，以降低离职率，促进企业稳定发展。另外，企業应引入成本管控方面的专业性人才开展相关工作，或培养现有财务人员的专业技能并定期考核，以提高员工素质，使管控工作顺利开展。

（五）加强产品品控

质量管控是制造业企业生产经营不可缺少的一环，无论是采购入库的原物料还是生产缴库的产成品，都需要经由专业的质检人员分批次抽样检验后方能入库。企业对产品应制定严格的品质标准和质检流程，全程监测把控生产过程，将产品不良率和返修率控制在低水位上，最终降低产成品移动加权平均成本。严格的品控能使产品在售出后，减少因质量问题判退的情况，这在一定程度上能降低售后成本，提升企业效益和信誉。制造企业应该在生产效率和品质控制方面寻求平衡，只有不断产出高质量的产品，才能获得更大的经济利益和长期稳定的商业发展。

五、结束语

一直以来，制造业都是我国国民经济的支柱产业，但随着市场经济的发展，制造企业的资源优势会被进一步被削弱，面临没有足够雄厚的资金实力去发开新产品市场，或是整体市场环境趋向低迷的问题。降本增效是最有效的提升企业竞争力和生存能力的方式，将传统的管理模式转变为科学的成本控制体系，是企业可持续发展的必然选择。企业运营不是一成不变的，日常的成本管理方法需要管理者根据实际情况不断灵活地进行调整，以在事前预算、事中监督、事后检讨等环节中采用最适宜的办法去精细化核算与分析评价，用健全的内控机制把控全程，为管理层做出整体规划和战略决策提供依据，为企业长期稳定的发展奠定基础。

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