管理会计在零售企业中的应用——以Y 公司为例

侯 宇，刘香宁，王 涛

（哈尔滨商业大学，哈尔滨 150028）

1 理论基础与文献回顾

国外学者对管理会计的理论探索起源较早，对管理会计工具的研究和运用也较为成熟。Miller，Liberatore（1998）研究了平衡记分卡和作业成本法可以相辅相成地助力企业更好地完成管理会计工作，第一次提出了企业要想获得更为精确的成本数据，可以选择应用作业成本法，平衡记分卡可以从四个方面评价企业的管理成绩，将二者结合会发现成本数据又可以为平衡积分卡衡量绩效成果产生正向影响。在此基础上，丸田起大（2013）又将作业成本法和预先反应效应相结合，发现，预先反应效应贯穿在众多管理会计工具中，利用管理会计工具的这一特性可以使企业将管理会计工作时间大大提前和延长，变被动为主动，由短时间控制转为长时间的控制。

管理会计在中国发展较晚，这是因为20 世纪中后期，管理会计的概念才传入中国。王斌，高晨（2004）发表了《论管理会计工具整合系统》，提出了管理会计工具整合应用对企业管理水平提高起着至关重要的作用，将作业成本法、平衡记分卡、经济增加值和预算管理等管理会计工具与企业发展战略结合使用，并单独对各个管理工具的优势和劣势进行了详细分析。张鑫（2018）在《探索管理会计工具的应用》中提出，管理会计不能一成不变，要与时俱进，与企业的发展共同改变，将管理会计工具整合应用以应对公司可能会面临的各种风险，并助力公司提前识别风险、控制风险、解决风险，为企业的稳定发展保驾护航。

2 案例分析

2.1 Y 公司基本情况介绍

Y 公司于2001 年成立，并在九年后的12 月在上交所上市。在福建省政府推出鼓励传统农贸市场转型政策的支持下，Y 公司紧跟政府政策导向，把握住了机遇，成立了福州市第一家“农改超”超市，其目的是将以往以在菜市场售卖为主要渠道的生鲜产品和农产品转型到正规超市卖场中。2019 年，Y 公司开业门店共计966 家，遍布全国29 个省区，555 个市、县，2019 年实现总收入为8 462 973.97 万元，净利润为156 372.75万元，总资产为5 235 301.58 万元。

2.2 管理会计在Y 公司的应用研究

2.2.1 全面预算管理在Y 公司的应用

Y 公司的所有线下门店和公司各个部门都实行全面的预算管理制度并制定了预算管理规则，在预算管理上做到有规则可依，按规则办事。全面预算管理从年初由总部统一制定，明确从管理层到执行层，各个部门的职责和任务，规定每个部门的预算数额，同时细化到各个流程的预算额度。年底，Y 公司会对各单位上传的预算结果的实施情况进行审核，各单位在Oracle 系统上填制期初准备预算额度，并在后期使用中定期填报实际数，虽然总部可以在后台获取各单位的预算情况，但由于各单位在中期营运中使用的管理软件多为金蝶、用友等，在年末时无法将详细的使用数据上传到预算系统，因此每年年末会消耗大量的人力物力手工填写预算材料。

2.2.2 Y 公司资源配置情况

企业需建立符合公司发展情况的、适当的预算制度来确保企业有能力应对市场中存在的风险和不确定性。在资金流量庞大的连锁零售企业，预算管理显得更为重要。Y 公司主要经营的产品是新鲜食品，这类食品具有新鲜且价格适中的天然优势，因此始终按照市场需求变化情况来调整企业购买数量非常重要。Y 公司需要确保与农民的长期合作，以保证新鲜食品的供应。在确保食品新鲜、质量有保障的条件下，根据市场变化调整购买量。虽然Y 公司制订了预算计划，但由于对预算管理的理解存在缺陷，导致Y 公司没有做到全员参与企业成本控制，公司营运水平低下，在建立预算管理体系时没有对市场环境进行分析，没有与去年同期的交易数据做对比，更没有结合当前的供求关系，便制订了预算管理计划。具体表现在应收账款周转天数和存货周转天数增加，公司内部管理水平、优化资源配置能力较差，抵御风险的能力较弱。

2.2.3 Y 公司成本控制现状

Y 公司主要从两个方面着手进行企业成本控制。首先是门店方面，Y 公司的门店扩张数量目前已趋于稳定，全国范围内，每年都会有一定数量的门店在各地开业，Y 公司通过租入门店的方式来进行成本控制，虽然短期内可能会给Y 公司节省大量的现金流，但是却形成了Y 公司的长期固定资金支出。其次，Y 公司与其他大型连锁零售企业一样，都存在生鲜食品毛利率低的问题，这是生鲜食品高损耗、保质期短造成的，这在一定程度上造成了Y 公司营业成本增长速度超过营业收入增长速度。

2.3 管理会计在Y 公司应用中存在的问题

2.3.1 未能做到全员参与成本控制

Y 公司部分单位或其他职能部门认为成本控制是由财务部门主导且负责的，其他部门无须过多参与，这反映出公司内部对成本控制认识不足。控制采购成本工作并不只是由采购部门负责，还需要市场部门、财务部门、库管部门等协同配合提供足够的数据资料，共同确定成本限额，以明确与客户之间的采购成本红线。企业内部对成本控制认识存在矛盾容易导致部门之间缺乏必要的沟通和理解。例如采购部门认为自己仅负责采购，市场部门认为自己只负责扩大公司市场占有率，而成本核算和控制工作都是由财务部门负责的，形成了对财务部门要求过多，而财务部门却无法从各个环节控制成本的局面，因此造成公司内部成本控制始终不完善，无法做到全员控制的情况。

2.3.2 应用成果不易量化

Y 公司在应用管理会计工具上也做出很多尝试，但存在应用成果不易量化的问题。虽然Y 公司应用了管理会计工具，但没有完全按照规则来，执行过程并不符合要求，而且还没有建立相互之间的联系，指标与指标之间相对独立，没有形成一个系统的制度化的考核指标体系。企业要想考核营运水平，各个营运指标在应用管理会计工具后产生的变化，以目前的指标体系难以获得。例如企业的应收账款、存货周转率指标变化，管理者无法知道指标的变化有多少是因为应用了管理会计工具而发生的，最终造成Y 公司在管理会计工具的实际应用上做了很多尝试和努力，但却未能通过财务报表数据等量化指标体现的局面。

2.3.3 ERP 尚未满足需求

Y 公司是大型连锁超市，基于企业所处行业的特殊性，公司需要不断扩张门店数量，从全国战略角度进行布局，截至2021 年，公司在全国有超过900 家门店，每个门店都是独立的部门，由大区总部统一调控，最终受集团总部控制。然而全国门店的不同业务部门中使用的企业管理软件并不相同，数据报告形式也不同，而且不同ERP 软件之间没有连通性，所以不能覆盖所有活动和管理领域。例如财务会计使用的报告系统为SAP，但是SAP 上保存的数据并不充分，如果有部门没有及时上传数据，管理部门也就无法获得完整的信息，这就造成了企业内部管理的缺陷。每个单位必须发送人工编制的管理报告数据，待审核和总结后，再人工编制合并报表。年度财务报表使用的ERP 系统不能链接到SAP 系统，也就无法上传报告。每个部门必须手动输入数百个最终报告。这不可避免地会出现错误，并使总部的审计和合并报表变得困难。此外，在预算管理方面，SAP 系统的数据也不能同步到预算系统Oracle，每个业务部门的预算数据仍需要手动输入。一套预算系统仅使用三年，并且每年进行系统更新。这对各部门人员会产生很大的影响，每更新一次系统就要重新学习适应一次，这个过程也会浪费大量的人力物力。

2.3.4 财务部门人员素质有待提高

由于公司情况相对复杂，地域间隔造成了财务人员交流不足，形成了沟通阻碍，提升了交流成本。由于信息不对称，财务人员无法对公司的工作充分了解，导致财务部门无法顺利完成职责。出于降低运营成本的目的，管理层不会向财务人员提供足够的工资奖励。另外，财务部门人员流动快，公司无法对新入职的财务人员进行专业的系统培训。公司对财务人员的工作要求相对较少，财务人员也不必为公司业务的发展提出建议，只要财务人员能够很好地进行记录、核算、报告和定期为公司完成纳税工作即可。在这种落后的管理模式下，财务人员难以主动提升专业技能和财务素养，缺乏对自我完善的热情和需求。此外，财务人员素质间接地限制了在公司决策中使用管理会计来提高公司财务运作的质量。这将对公司的正常发展和经济效益的提高产生不利影响。总部财务人员超负荷工作，无法执行实际的调查和核查工作，缺乏为管理层提供参考意见的能力，财务人员仅对其管理的账户和报表负责，缺少与其他部门的联系，因此也就无法满足公司对管理会计的需要。

2.4 解决Y 公司管理会计应用问题的对策

2.4.1 管理层引导全员积极参与控制成本工作

管理会计工具的首要功能就是进行成本控制，成本控制并不能仅依靠单一部门完成，需要从企业整体层面推广管理会计工具的应用，成本控制管理的成功实施离不开财务和非财务人员的共同努力和相互支持。财务部门要发挥主观能动性向其他部门宣传成本控制观念，公司总部可以利用考核把任务分配下去，再利用激励机制鼓励各部门主动利用管理会计工具进行降本增效，调动全员积极参与成本控制，最后公司每个部门从管理层到执行层都将成本控制作为公司经营管理的必要工作，做到全员参与，全员执行。

2.4.2 完善量化指标体系

为了提高公司预算管理管理质量，进一步提高预算执行水平，应从公司整体层面树立业绩考核意识，建立完善的预算考核指标，在公司偿债能力、营运能力、盈利能力等方面设立符合公司发展战略的量化指标，期末考核时以预算指标作为参考，评价当期预算执行情况、公司经营情况，最后根据结果对公司后期经营管理办法进行调整和修正，对公司各个部门、各个项目的相关指标进行量化，与预算指标相对比，并且将费用开支与效益增减有效挂钩。

2.4.3 提高信息化水平

公司想要做好财务信息化建设，首先应统一ERP软件，消除总部与各个部门之间的数据壁垒，为财务人员高效开展工作提供保证，进一步提升基础工作水平，夯实会计基础核算工作。将SAP 预算管理系统和与之匹配的ERP 软件相结合，从而及时地提供高质量的财务信息和数据，定期生成财务会计和管理会计报告，并及时报告突发情况下产生的财务数据。相关部门和各门店应全面上传相关的运营和财务信息，公司必须建立一个完整的管理会计系统，将财务软件进行整合，实现数据互联，为企业决策提供更好的依据。

2.4.4 提高财务部门人员素质

在经济全球化发展的时代，人力资源对于企业的重要性要远大于资金、机器和设备。企业要想在激烈的市场竞争中生存发展，需要有强大的人力资源开发战略作为基石。因此，企业首先要留住人才，对财务人员进行系统的和专业的上岗培训，提高员工敬业度和奉献精神，使员工树立高度的责任感，并将公司发展视为自己的事业，提高专业水平，充分了解企业的业务，将市场变化的趋势与公司治理的发展趋势相结合，为公司献计献策，帮助公司更好地发展。其次，识别公司业务，进行业财融合，应用管理会计工具为公司降本增效，使管理会计工作与企业发展目标保持一致。

3 研究结论

由于从国外引进的管理会计理论与我国当前的经济环境、政治环境和人文环境都存在明显的不适应的情况，这就造成了引进的管理会计先进理论无法在企业中顺利实施，管理会计特有的预测、决策功能没有在我国企业中得到很好的应用。要想推动我国管理会计发展并追赶上发达国家的水平，加强管理会计在企业中的应用研究是至关重要的。管理会计与企业的联系是紧密的，从企业对外的财务信息、交易信息到对内各个部门的预算信息都离不开管理会计的应用，可以说管理会计在企业中应用的广度和深度在一定程度上决定了企业的经营能力、管理能力和可持续发展能力。因此，企业要想获得长足发展需要重视管理会计在企业中的应用。