企业财务报表舞弊行为及对策研究

姚嘉颖 湖北经济学院

引言

企业财务报表的舞弊行为，主要是指对企业财务报表当中的数字和信息进行有目的或者有意识的错误输出或主观忽略，目的在于欺骗和隐瞒使用财务报表的人员。这类行为一旦存在，必然会对企业的健康发展造成消极影响，既破坏市场资源配置机制，也会直接侵害投资者的利益。所以企业财务管理人员有必要采取一定的措施来坚决制止财务报表舞弊行为的发生，通过加强内部审计和管理控制的双重方法，来减小其有可能带来的损失和影响，进而规避其有可能给我国社会经济发展带来的制约效应。

一、企业财务报表舞弊行为的特征和预警信号

（一）企业财务报表舞弊行为的基本特征

企业财务报表舞弊行为是一个充斥着消极色彩的词汇，一旦其发生，意味着财务报表的真实性、客观性已经被破坏，受其影响所进行的决策也都没有价值可言。

1.财务报表当中的个别指标出现了不合理的情况

如果企业内部出现了舞弊倾向，无论徇私人员多么想隐匿这些不正确的行为，财务报表当中的指标都会存在异常。尤其是通过对比上一年度的同期数据，行业发展的同期水平以及某项指标的历史数据就能窥得一二。相关数据一旦存在较大的差距，足以说明该份报表的真实性已经受到影响。

2.财务报表当中的主要项目所涉及的金额，在项目前后期出现明显变化

为企业日常经营管理活动所影响，财务报表当中的重要项目涉及的金额在项目前后期必然会有所差别，在通常情况下，这些变动会有其潜在性的规律，无论是报表制作人员还是相关业务人员都能够对其进行合理的分析和解释。而如果资金数额变动较大、缺乏规律性以及相应的理论支持，就说明其存在舞弊的可能性。

3.财务报表的舞弊往往有企业内部高级管理人员的参与和主导

一些企业内部的管理人员本身在企业当中的工作年限较长，对于各部门、岗位以及领导者的工作习惯和思维方式较为了解，其会通过精心的设计和规划，及时掩盖自己的不正当操作，或者通过与第三方审计单位进行私下交易、沟通，来规避正常的审计，进而达到从中获利的目的。而且随着信息技术的发展，有心进行舞弊的工作人员，其所能使用的舞弊技术也在不断更新，带给企业的危害往往是难以估量的。

（二）企业财务报表舞弊的预警信号

预警信号可以被理解为企业财务报表舞弊的“隐性因素”，从不同的视角来剖析这些预警信号，便于管理者以及企业内部的财务人员提前察觉“危机”。

1.企业管理视角的预警信号

对于很多企业的管理者而言，其对于企业利润和经营状况的追求程度，往往会超过基层的工作人员，很多时候其会采取一些比较激进、冒失的行为来关注企业的盈利趋势，维持企业的股票、资本甚至是账面效益。在此过程中，如果管理层给分支机构或者业务人员设置了完全不符合企业实际甚至超出工作人员实际能力的财务目标；抑或抱着强烈的主观倾向，对企业的资产、费用以及各项负债进行确认，都存在报表舞弊的倾向。

2.企业关系视角的预警信号

企业财务报表的生成往往与诸多第三方机构存在密切的关联性，比如金融服务机构、会计师事务所、监督管理机构以及税务机关等。从这些视角进行剖析，也能发现财务报表当中的若干“不寻常”之处。

首先，如果企业本身或者内部关键岗位的管理人员、企业领导人（包括法人、股东等）受到监督管理机构、政府部门或者税务机关的惩罚，或者与这些机构、部门之间的关系发生异常，就说明企业很有可能出现涉税方面的舞弊行为；

其次，如果企业内部的管理人员尤其是财务工作人员与当地金融机构保持着较为密切的、非常规的联系，或者存在金额较大的、信贷方面的服务，往往说明企业是拥有较为充足的现金流的，只不过其出现了挪用的情况，需要在其他方式予以账面补足；

最后，倘若一个与企业合作的会计师事务所遭到了频繁的更换，无论是企业本身的选择还是第三方机构所导致的行为，都说明企业有可能存在财务报表舞弊方面的行为。因为只有当专业的注册会计师出示了与企业的实际诉求，或者与自身职业道德发生矛盾的结论，才有可能发生频繁更换会计师事务所的情况。

3.行业视角的预警信号

任何企业都会有其具体所隶属的行业，如果其本身的盈利能力、发展环境以及经营特性，较之行业内的其他企业存在较大的差异性，或者有悖行业发展的趋势，就说明企业目前的财务报表很有可能存在舞弊的隐患。具体来说，可以通过同行业的业绩增长情况对比、毛利率情况、企业规模变化情况等进行分析，来感知其中存在的问题和差异，一旦出现不合理和异常情况，企业管理者和投资者就需要引起高度重视。

4.企业组织结构视角的预警信号

其主要是指企业本身的组织结构较为复杂，机构层级较多，并且拥有存在异常的子公司。再加上企业内部管理控制体系不够完善，管理层人员本身的约束能力较低，越复杂的组织结构越容易在管理检查方面出现漏洞，而且一些远程的、不受控制的子公司进行财务报表的造假会拥有非常灵活和充分的空间。

所以，一旦企业在组织方面存在类似的问题，就需要对财务报表的信息披露工作予以高度重视，因为其很有可能已经成为舞弊行为的“温床”。而且绝大多数财务报表舞弊行为是在企业高管参与或者在其直接授意的情况下完成的，这种情况下其个人的财富往往和企业的资产保持着高度的关联性，一旦个人资产出现较为明显的变化情况，财务报表的舞弊行为往往是可以预见的。

二、企业财务报表舞弊行为存在的原因

企业财务报表出现舞弊行为，主要是这样几方面因素所引起的，这也是目前很多企业在财务管理方面潜在的问题和不足。

（一）筹集资金的主观诉求所驱

对于绝大多数的企业而言，其在发展建设过程中都会面临非常现实的资金问题。作为企业运营管理的关键性要素，资金周转、资金筹集都会被纳入企业运营管理的重要策略和保障体系之一，也是企业发展建设过程中不可避开的阶段性追求。从资金筹集的办法和渠道来说，企业可以通过发行股票债券、金融机构信贷等方式达成，而无论采取怎样的办法，要想实现筹资目标，财务报表是重要的参考以及评估对象。金融机构也好、股东也罢，抑或是打算参与企业投资的投资者都会通过财务报表判断企业现阶段的运营管理情况、存在问题、资产情况，进而做出相应的合作（或者投资）决策。

因此，在此过程中，个别企业出于筹资需求，往往会存在刻意美化和修饰报表，进而为筹资工作争取更多机会，归根到底，其属于舞弊行为的一种。

（二）控制税费、缺乏理论支撑的税务筹划所致

依法纳税是每一个企业应尽的责任和义务，而相应的税费支出会成为企业定期投入成本的一部分，对企业运营管理工作产生了一定的影响。“营改增”之后，虽然企业所缴纳的一部分增值税可以被抵扣，但是终归不是税费成本的百分之百，所以一些企业出于节约成本和控制税费的诉求，执意采取一些措施进行税务筹划。

理论上税务筹划工作要完全建立在现有税法政策及制度要求的基础上，要在不违背纳税人行为准则和履行义务的前提下进行，一旦企业出于控制税费目的，在没有理论支撑和政策扶持的情况下，做出了错误的税务筹划选择，必然存在逃税漏税的情况。而且逃税漏税需要存在瑕疵的财务报表对其行为进行支撑，此时舞弊的财务报表往往会成为助力企业逃税漏税的一种手段，对内“粉饰太平”，对外“滥竽充数”。

（三）形式主义制度产生消极作用所致

一些企业之所以会出现财务报表舞弊行为，另外一个相对重要的原因就在于企业内部存在的各种管理考核和制度要求，尤其以针对财务部门所实施的指标考核为代表。一旦考核达不到要求，轻则影响本部门的绩效，严重时财务人员个人的待遇福利以及岗位晋升等现实要求都会受到影响，而为了应对这些考核，很多考核对象会在财务报表上做文章，通过数字的美化和修饰，确保其能够尽可能地满足考核指标要求。

在这样一种情况下，所谓财务报表不再具备警示风险和引导企业战略决策的作用，其不过是工作人员用来应对各种形式主义制度的手段和工具，充斥着种种消极作用和影响。

三、企业财务报表舞弊行为的应对之策

针对企业财务报表舞弊行为，笔者认为加强内部审计和控制管理是非常重要的步骤，具体需要按照这样的思路做出必要的调整和应对：

（一）优化企业内部审计，确保其工作执行的独立性

企业往往需要通过两种途径开展内部审计工作，一是企业内部的审计部门，二是外部的第三方审计机构。对于在广大注册会计师事务所当中，实际从事企业内部审计工作的注册会计师而言，其在实际审计过程中确保公正性以及客观性十分关键，这也是提高其审计能力所不可或缺的一环。此时，与企业进行合作的会计师事务所具体可以采取多项措施，来规避注册会计师出具虚假审计报告，或者与企业进行“合作”，来“定制”审计报告的行为。

首先，企业可以优化第三方合作机构的费用结构，分别调整项目佣金比例以及基础费用比例的方式，降低前者、增加后者；

其次，对内部审计人员的工作情况进行理性评估，设置必要的奖惩考核机制，将审计人员出具审计报告的专业性和客观性直接与其个人福利进行衔接；

最后，企业内部需要增加针对审计人员职业道德以及其工作独立性方面内容的考核，并且将考核的内容作为动态费用评估的一项参考标准，未通过考核者视作不具备审计工作标准，不可以参与企业的审计工作。

（二）加强企业内部管理与控制

企业需要构建良好的内部管理控制机制，对财务管理工作进行严格的管控和约束。同时在不断反思内部管理控制工作的实施效果、存在问题以及不足的过程中，更需要通过制度的约束来提高审计工作的独立性和权威性，避免关联业务之间因为存在不为人知的利益诱惑，影响财务报表出具的科学性，进而对企业本身造成负面影响。

1.加强企业内部环境的建设，不断完善足以抵御舞弊行为的企业文化

财务报表的舞弊行为和企业内部工作人员价值观倾向、职业道德存在很大的关联性，所以企业内部需要构建能够主动抵御这种行为的情感倾向，构建相应的企业文化。

首先，企业管理层必须做到以身作则，彰显榜样力量，严格按照法律法规及企业实际情况主导财务报表的编制工作；

其次，在企业内部引入激励机制，将管理层的个人利益直接和企业利益进行衔接，凡是自己所辖工作范围内出现财务报表舞弊行为，视其行为轻重以及其最终给企业所带来的损失实施不同级别的惩罚措施，避免高管因为一时的利益而损害企业的长远利益；

最后，加强企业内部财务人员职业道德的培养，坚持“以人为本，定期培养”，提高工作人员的法律素养，在提高其对企业的忠诚度、增强责任感以及归属感的同时，提高其工作的积极性和主动性，确保其在日常工作中能够及时识别报表的舞弊行为，减少损失、降低安全隐患出现的概率。

2.完善和落实内部管理控制的保障措施

为了给内部管理控制的顺利落实提供优良的环境，企业需要出台相应的保障措施，具体包括以下几点：

首先，建立企业内部严格的内部管控程序，从基础业务层以及企业管理层两个角度着手，对内部管理控制程序进行设计；

其次，企业内部的董事会可以设置相应的内部管理控制委员会，对控制程序、执行标准、监督管理措施和奖惩办法进行规定；

再次，建立健全风险管理和评估系统，采取定性和定量相结合的办法，通过财务报表分析企业的风险水平，同时通过多项指标以及数据分析对比，及时排查隐患；

最后，充分利用企业内部的监督资源，设置审计委员会、监事会以及内部审计委员会等组织，对于企业财务报表舞弊行为进行监督管理，对日常业务的运营情况开展长期的跟踪监督。

结语

综上所述，鉴于财务报表对企业财务管理、运营管理决策所能发挥的重要作用，通过必要的手段对舞弊行为进行识别，同时利用内部审计和内部管理控制创造出防止舞弊的“双重保障”，具有十分重要的意义。当然，诚如社会经济以及运营管理思路处在不断变化和升级的状态中一般，舞弊行为往往也会“与时俱进”，所以管理者需要不断总结经验、发现问题，既不为舞弊行为留空间，也不为其创造条件。为了实现这样的目标、达成这样的要求，对于企业内部的管理者而言，其必然还有漫长的道路要走。