绩效审计提升了地方财政支出效率吗

张鼎祖 陈丹丹 申幸杰

【摘要】缓解地方财政压力和风险， 保持经济健康可持续发展， 需要提升地方财政支出效率。 基于此， 本文以我国30个省份2007 ～ 2018年的数据为样本， 实证检验对地方政府财政支出进行绩效审计是否提升了地方财政支出效率。 研究发现： 绩效审计显著提升了地方财政支出效率; 预算管理水平在绩效审计提升地方财政支出效率进程中发挥了部分中介效应， 中西部内陆地区绩效审计提升地方财政支出效率的效能比东部沿海地区更为显著; 制度环境对绩效审计提升地方财政支出效率具有正向调节效应。

【关键词】绩效审计;财政支出效率;预算管理水平;制度环境

【中图分类号】F812      【文献标识码】A      【文章编号】1004-0994（2022）15-0095-9

一、引言

当前， 受国内经济增速放缓、国际新冠疫情持续蔓延等多重因素的影响， 我国财政形势严峻， 地方财政压力不断加大， 债务风险持续上升， 财政可持续性面临较大挑战[1] 。 有研究发现， 财政支出低效率的累积是地方财政风险的重要诱发因素之一。 基于此， 为了缓解地方的财政压力和风险， 保持我国经济健康可持续发展， 需要积极提升地方财政支出效率。

切实提高地方财政支出效率， 尤其需要加强对地方政府预算支出的绩效管理与评估。 绩效审计作为一种特殊政府绩效评估活动， 通过对政府部门、预算单位、国家建设项目的绩效进行监督和评价， 在评估公共支出真实性、合法性的基础上， 审查公共支出的经济性、效率性以及效果性， 衡量公共资源利用的有效性以及是否达到预期目标， 促使政府部门提高财政支出绩效。

事实上， 早在2003年7月， 我国审计署发布的《审计署2003至2007年审计工作发展规划》中就指出， “今后五年， 在审计内容和审计方式上， 要实行财务收支真实合法审计与效益审计并重， 逐步加大效益审计分量”。 随后， 我国审计机关在实践和探索中逐步开展绩效审计， 并取得了重要成效。 部分研究指出， 审计机关通过对公共工程投资以及财政专项资金展开绩效审计， 提升了建设资金的管理水平以及投资效益， 还提高了地方财政支出绩效， 为政府完善绩效管理、优化财政资源配置提供了制度保障。 但现有研究对绩效审计提升地方财政资金绩效及地方财政支出效率的机理分析与实证检验尚处在探索中。 基于此， 本文以我国30个省份2007 ～ 2018年的数据为样本， 检验绩效审计对地方财政支出效率的影响。 研究发现： 绩效审计显著提升了地方财政支出效率， 绩效审计在内陆地区的提升效应更为显著， 且制度环境具有正向调节效应。

二、文献回顾

（一）财政支出效率的影响因素研究

效率是指在既定的投入水平下产出可增加的能力， 或者在既定的产出水平下投入可减少的能力， 强调经济和社会活动的有效性。 财政支出效率则是效率在公共财政领域的应用， 是对财政资金有效性的一种评价， 且该评价受众多因素的影响。

现有文献对地方财政支出效率影响因素的研究， 主要集中于三个方面： 一是财政因素。 研究发现， 政府财政透明度[2] 、地方财政自主度[3] 、地方财政压力[4] 通过激发公众监督、约束政府行为以及为地方政府提供目标激励等途径， 提升了地方财政支出效率。 但也有学者认为， 财政分权以及地方财政压力会通过加剧地方政府间的竞争， 扭曲地方政府财政支出行为， 加剧地方政府从“援助之手”到“攫取之手”的转变， 造成地方财政支出效率的降低。 二是社会与经济因素。 有研究认为， 政府规模越大， 政府提供公共产品的成本将越高， 不利于地方财政支出效率的提高[5] ; 而人口密度越大， 政府的工作越容易产生规模效应， 有利于地方财政支出效率的提高[6] 。 此外， 地区发展水平、市场化程度[7] 、开放程度[8] 、人均GDP、人均预算内财政收入[9] 、城镇化水平、工业化水平[10] 等社会与经济因素也会对地方财政支出效率产生影响。 三是监督因素。 地方财政支出效率是地方政府履行财政资金经管责任的结果。 根据委托代理理论， 通过加强对地方政府财政支出的制约和监督， 能有效缓解委托人与地方政府的信息不对称， 促进代理人积极履行经管责任。 有研究认为， 审计对政府的监督是国家治理的重要组成部分， 能使政府部門注重财政资金的绩效管理[11] ; 群众对政府的监督是委托人的主动监督， 能使地方政府采取措施提升效率[12] 。 此外， 人大预算监督[13] 、媒体监督[14] 对地方政府支出效率均产生了积极影响。

（二）审计监督与财政支出效率

国家审计内生于国家治理系统， 作为一种独立的监督方式， 依靠其综合性、独立性和专职性等特征， 对地方政府财政支出活动全过程进行监督， 并通过揭示、抵御和预防功能， 查处地方财政资金在使用过程中的违规与损失浪费行为， 减少财政资金的无效支出， 提高地方政府对财政资金的管理能力， 进而提高地方财政支出效率。 已有文献分析了国家审计提升地方财政支出效率的机理， 并实证检验了两者之间的关系。

1. 国家审计提升财政支出效率的直接效应。 国家审计是国家治理的中坚力量， 通过对财政资金的监督， 加强对政府部门的经济问责， 及时发现财政资金在使用过程中的违规现象， 规范政府对财政支出的使用行为。 有学者认为， 国家审计的执行力度越大， 越能规范财政资金的使用， 优化地方政府财政资金配置， 进而提升地方财政支出效率[15] 。 此外， 有学者研究发现国家审计通过监督财政公权力的运行， 为地方政府查处贪污腐败提供有效帮助， 减少官员腐败及违规事项的发生[16] ， 保证了财政资金的安全[17] ， 降低了财政资金的损失， 进而提高了地方财政支出效率[18] 。 经实证检验， 国家审计显著提升了地方财政支出效率[19] 。

2. 国家审计提升财政支出效率的中介与调节效应。 国家审计提升财政支出效率的效能发挥受到一定因素的影响， 有其特殊的作用机制。 有研究检验了财政透明度的中介效应， 认为国家审计通过促进财政预算信息的披露， 提升了政府财政透明度[20] ， 而财政透明度的提升有效增强了公民的责任意识、激励公民参与行政监督、帮助公民行使监督权力， 约束政府行为， 提升政府管理水平， 优化资源配置， 提升了地方财政支出效率[21] 。 也有学者检验了公告制度的调节效应， 认为国家审计通过公告制度， 为公众提供了高质量的财政资金使用信息， 为社会公众直接参与国家治理建立了桥梁， 拉近了地方政府与公众之间的距离[22] ， 发挥了社会公众对财政资金的监督作用[23] ， 减少财政资金使用过程中的违规与损失浪费行为， 从而提高财政支出效率。

（三）绩效审计与财政支出效率

有关绩效审计与财政支出效率理论研究主要集中在两方面。 一是绩效审计通过自身的建设性作用， 能改善财政绩效问题。 有研究认为， 绩效审计有助于加强对政府的绩效问责， 提升政府的责任意识[24] 。 相较于传统审计， 绩效审计在评价财政资金真实性、合法合规性的基础上， 重点评价政府部门财政支出的经济性、效率性和效果性[25] ， 关注资金的使用过程与结果， 将政府“业绩”与责任联系， 使政府责任人格化[26] ， 将地方政府的“业绩”问题具体到项目及实施人员， 增强政府部门及人员对财政绩效的重视度， 以改善政府支出绩效问题。 政府部门及人员通过对财政绩效审计结果的有效运用， 能加强自身的管理能力， 提高财政资金的使用绩效， 以构建公开、透明、高效的政府。 二是绩效审计能推动预算绩效管理， 提升财政支出绩效。 绩效审计在绩效评估的基础上， 通过揭露问题、完善预算管理制度， 促进预算管理发展， 并根据评价结果出具绩效审计报告[27] ， 提出可行的解决方法， 提高政府服务质量[28] 。 还有部分研究实证检验了预算绩效管理与财政支出效率的关系， 发现预算管理改革能够降低政府行政成本[29] 、影响政府财政支出[30] 、改善政府组织效率 、提高财政支出效率[31] 。 张曾莲、王雅倩[32] 使用DID模型验证了绩效审计能降低行政成本， 财政支出效率在两者间发挥了中介作用。 但是， 鲜有研究直接探讨和实证检验绩效审计提升地方财政支出效率的机理及制度环境在其中的调节效应。

三、理论分析与研究假设

根据公共受托责任理论、新公共管理理论和国家审计治理功能实现理论， 绩效审计通过发挥监督和评价功能， 使政府部门及人员关注财政绩效， 减少资源损失与浪费， 优化资源配置， 提升地方财政支出效率; 与我国现行其他监督机制协同， 也促进了地方财政支出效率的提升。

（一）绩效审计监督功能

基于公共受托责任理论， 财政资金作为一种公共资源， 主要来自于公民缴纳的税款， 并为全体公民所有。 政府部门作为财政资金的托管人， 负有高效利用财政资源、提供公共服务、履行财政资源经营与管理的责任。 由于委托人与政府之间的信息不对称， 地方政府在使用财政资金的过程中出于自身利益， 造成财政资金的损失和浪费， 使得财政支出结果偏离既定目标， 出现财政支出效率低下的现象。

为提升财政支出效率， 需要对地方政府财政支出行为进行一定的监督。 针对地方财政资金使用过程中的违规行为与损失浪费行为， 传统国家审计通过发挥揭示、抵御和预防功能， 减少财政资金的不合理支出， 从而提升地方财政支出效率。 但這一监督形式重点关注财政支出的合理与合规性， 对地方财政资金的经济性、效率性、效果性的关注尚待提升。 绩效审计作为一种结合型的审计模式， 在合规审计的基础上融入了“绩效”的概念， 强调财政支出的经济性、效率性、效果性， 引导政府部门重视财政支出效率， 高效使用财政资金， 有效约束了政府机关滥用财政资金的行为， 从而促进了地方政府提高财政资金管理水平， 提升了财政支出效率。

（二）绩效审计评价功能

新公共管理理论认为， 政府部门需要不断自我提升、自我完善、优化公共服务质量、提高绩效管理能力， 这就意味着政府部门需要对财政支出的经济性、效率性和效果性进行评估。 绩效审计通过构建绩效评估指标， 依照国家法律规定和认知标准， 对政府履行公共责任， 配制、管理、利用经济社会资源的合理性、有效性、科学性进行审查、分析、考量和评价， 帮助财政资金管理者与政府机关改进工作、提升决策水平、高效履行经济责任、优化财政资金配置、促进政府部门提高支出绩效并最终达到提升财政支出效率的目的。 此外， 审计机关通过公开地方政府财政支出的绩效评价结果， 将地方政府的支出绩效置于社会监督之下。 当地方政府财政支出绩效水平较低时， 绩效结果的公开将引发其他监督主体对地方政府低效财政支出行为的谴责， 有损地方政府声誉。 为维护其声誉， 政府部门将重视财政支出的绩效管理， 减少财政支出的损失与浪费， 提升地方财政支出效率。

（三）绩效审计协同治理功能

国家审计是内生于国家治理大系统的一个监督控制系统， 通过与其他子系统之间的互动， 共同发挥国家治理效能。 综观我国地方政府财政资金的使用情况， 不难发现， 不少地方政府及相关单位在衡量政绩时， 过度看重地方政府收入增长数量以及速度， 忽视了政府提供公共服务的水平以及公共产品的质量。 绩效审计通过科学评估政府公共服务水平和公共产品质量， 在政策上引导政府部门及组织树立符合我国国情及实际需求的政绩观， 并与我国其他政策制度紧密衔接， 促进政府提高公共服务水平， 改善公共产品质量。

首先， 将绩效审计政策与全面预算管理政策有效衔接。 绩效审计能够增加我国预算刚性目标， 增强公共资金的全面审查， 克服政府预算“软约束”等问题， 督促政府部门进行预算编制改革， 进一步明确政府预算项目， 提升政府部门预算管理能力， 强化预算约束力。 通过绩效审计制度， 使政府部门能够得到更加有效、全面的财政支出信息， 厘清政府公共资金在使用过程中存在的各种问题， 在管好手上“钱袋子”的同时提升财政资金管理水平， 提高地方财政支出效率。

其次， 将绩效审计制度与现行人大预算监督制度有效对接。 事实上， 人大预算监督与绩效审计监督之间存在一种密切的相互促进关系， 人大预算监督的有效实施需要绩效审计的有力配合， 而绩效审计的开展也离不开人大的支持。 审计署对财政预算执行结果监督和衡量的前提是人大机关对预算的审批及变更， 而绩效审计监察结果又会成为人大年末决算和来年预算的参考因素。 缺乏绩效审计的有效配合， 人大预算监督就难以取得实效。 而随着绩效监督机制的完善， 也会倒逼地方政府提升工作效率， 最终达到提升地方财政支出效率的效果。

基于以上分析， 本文提出H1： 绩效审计提升了地方财政支出效率。

四、研究设计

（一）变量界定

1. 被解释变量： 地方财政支出效率。 本文选用DEA-Malmquist指数衡量地方财政支出效率， 参考刘江会、王功宇[33] 的指标体系， 选取六类政府支出指标， 并给出各自的子指标， 对子指标进行正规化处理后， 最终构建地方政府产出的综合指标。 公共投入与产出指标具体见表1。

2. 解释变量： 绩效审计。 参考杨贺、郑石桥[34] 的研究， 使用绩效审计覆盖率衡量绩效审计实施情况 。 审计覆盖率通常指已审财政资金占全部财政资金的比率， 即绩效审计覆盖率=实行绩效审计的机关单位数/地级市审计机关单位数。 由于绩效审计涉及的财政资金难以统计， 因此本文采用实行绩效审计的机关单位数与地方审计机关数的比值代替。 由于现有的数据有限， 本文判断地方审计机关是否实施了绩效审计， 主要以《中国审计年鉴》上是否登记了“效益审计”或“绩效审计”及各地级市政府网站公布的信息为准。

3. 中介变量： 预算管理水平。 本文用预算偏离度反映预算管理水平。 地方财政预算是政府预算部门对来年收支的计划， 政府决算是预算执行的结果， 政府预算和决算之差被称为政府预算偏离度。 一般而言， 政府预算偏离度越小， 越能说明地方政府预算编制科学、预算执行规范、预算监督有效， 从而呈现较高的预算管理水平; 反之， 如果政府预算偏离度过大， 则表明政府在预算管理过程中存在一定的问题。 预算偏离度的计算参考谢柳芳等[35] 使用的方法。

4. 调节变量。 制度环境对国家审计治理效能的发挥有着重要影响。 国家审计运行在一定的制度环境下， 治理功效发挥依赖于制度环境。 本文以《中国分省份市场化指数报告》（2021）中的市场化总指数作为制度环境水平（Market）的衡量指标， 检验其对绩效审计提升财政支出效率的调节作用。

5. 控制变量。

（1）财政透明度。 公开透明的财政信息有利于推进现代化的财政制度建设， 健全我国财政监督体系， 进一步约束政府行为， 提升公民的监督能力和地方政府财政资金管理水平， 优化财政资金配置， 提高地方财政支出效率[21] 。

（2）辖区人口。 财政的本质在于提供满足公众需求的公共产品和服务， 辖区人口数量会影响政府所需提供的公共服务规模。 若地区人口数量过多， 可能导致交通拥堵、环境污染， 为解决相关问题， 地方政府需加大财政支出， 抑制地方财政支出效率。

（3）人均国内生产总值。 该指标反映地区居民的经济水平， 地区居民的经济条件越好， 公民的监督意识可能越强， 地方政府部门将越重视财政资金的使用情况与配置水平， 从而提高地方财政支出效率。

（4）地方财政自主度。 该指标反映地区财政的分权程度， 它能清晰反映不同时期地方政府分权程度的变化， 也能体现不同地方政府间的分权差异。 本文借鉴陈硕、高琳[36] 的计算方法测量地方财政自主度。

（5）产业结构。 采用第三产业增加值占地区GDP的比值衡量产业结构。 该指标的调整有利于促进地方经济的发展， 从而提升地方财政支出效率。

（6）人口结构。 利用出生率减死亡率衡量人口结构。 该指标的改善能提高社会劳动力水平， 从而提升地方财政支出效率。 各变量度量方法详见表2。

（二）样本选择与数据来源

本文以我国30个省份2007 ～ 2018年的数据为样本进行实证检验， 原始数据均来源于《中国统计年鉴》《中国审计年鉴》《中国财政年鉴》以及各省级政府与地方政府网站。

（三）模型设定

为检验H1， 本文建立如下模型：

Efficiencyi，t=β0+β1Fgli，t+β2FisTransi，t+β3Popi，t+β4PerGDPi，t+β5Fdi，t+β6InStri，t+β7PopStri，t+εi，t

（1）

Efficiencyi，t为i省t年的地方财政支出效率; Fgli，t为i省t年的绩效审计覆盖率; FisTransi，t为i省t年的财政透明度状况; Popi，t为i省t年的辖区人口; PerGdpi，t为i省t年的人均国内生产总值; Fdi，t为i省t年的地方财政自主度; InStri，t为i省t年的产业结构; PopStri，t为i省t年的人口结构; β0为常数项，β1 ～ β7为各变量的回归系数;εi，t为随机扰动项。

五、实证分析

（一）描述性统计

描述性统计结果如表3所示。 地方财政支出效率（Efficiency）的最大值为1.387， 表示有省份的财政支出效率呈上升趋势; 最小值为0.697， 表示有省份的财政支出效率呈下降趋势; 平均值为0.989， 表示地方财政支出效率在整体上呈下降趋势。 据此， 地方政府机关需重视财政资金管理工作， 以提高财政支出效率。 绩效审计（Fgl）的最大值为1， 最小值为0， 均值为0.676， 说明地方各市（县）级审计機关正逐步实施绩效审计， 但绩效审计的执行力度存在差异， 需要继续推进绩效审计工作。 财政透明度（FisTrans）、辖区人口（Pop）、人均国内生产总值（PerGDP）、地方财政自主度（Fd）、产业结构（InStr）、人口结构（PopStr）的最大最小值均存在一定差距， 说明不同地方政府的经济、人口、社会发展等方面均存在明显差异。

（二）相关性分析

本文对主要变量进行了Pearson检验（限于篇幅， 未列示）， 结果表明， 变量之间的相关系数均小于0.7。 由于控制变量中的人均国内生产总值与地方财政自主度、人均国内生产总值与产业结构的相关系数略高， 本文实施了VIF检验， 结果显示所有VIF值均小于5。 可知本文运用的计量模型不存在严重的多重共线性， 模型成立。 此外， 绩效审计与地方财政支出效率的相关系数为0.105， 在5%的水平上显著为正， 即绩效审计的覆盖率越高， 地方财政支出效率越高， 结果与H1基本一致。

（三）基准回归分析

本文运用Stata 16.0数据分析软件对模型（1）进行检验与分析。 首先利用豪斯曼模型确定面板数据估计方法， 经检验p值小于0.001， 所以本文选择固定效应模型（RE）进行后续分析。 进一步回归得到了实证结果如表4第（1）（2）列所示， 此结果用以验证绩效审计与地方财政支出效率的关系。 未加入控制变量时， 绩效审计与地方政府支出效率的回归系数为0.1257， 在1%的水平上显著为正， 加入控制变量之后， 二者的回归系数为0.1326， 依然在1%的水平上显著为正， 说明绩效审计能提高地方政府支出效率， 与H1结论一致。

控制变量方面， 人均国内生产总值与地方财政支出效率显著正相关， 在一定程度上说明地区居民经济水平越高， 地方财政支出效率越高。 辖区人口、地方财政自主度、产业结构、人口结构则与地方财政支出效率显著负相关， 可能在于地方人口数量越多， 则公共资源的供给成本越高; 财政自主度越大， 则地区政府公共风险越高， 这都在一定程度上抑制了地方财政支出效率。

（四）稳健性分析

1. 更换变量。 为验证上述实证结果的稳健性， 本文替换被解释变量进行稳健性检验。 利用数据包络分析重新测度地方财政支出效率， 以其增长指数（UseEffIndex）替换被解释变量， 其余变量与主回归保持一致， 再次验证绩效审计对财政支出效率的影响。 回归结果如表4第（3）（4）列所示， 无论是否加入控制变量， 绩效审计与地方财政支出效率均在1%的水平上正相关， 验证了H1， 结果稳健。

2. 增加变量。 王金秀、于井远[37] 对财政支出效率进行评价时， 考虑了城镇化水平（Urb）的影响， 其认为城镇化进程有利于缩小城乡差距、推动区域经济发展， 提高区域人口素质和地方财政支出效率; 但是， 如果地方政府部门在城镇化进程中缺乏有机协调， 易导致重复建设、财政资源浪费等问题， 将抑制地方财政支出效率。 此外， 人均固定资产投资（PerInvest）对财政支出效率也产生了一定的影响， 即固定资产投资体现了一个地区投资发展的能力。 一般情况下， 某一地区的固定资产投资率越高， 地区经济水平越发达， 地方财政支出效率越高。 为检验稳健性， 本文增加城镇化水平与人均固定资产投资两个控制变量再次进行回归， 其中： 城镇化水平采用城镇人口除以年末总人口数衡量， 人均固定资产投资采用地区固定资产投资额除以年末总人口数衡量。 回归结果如表4第（5）列所示， 绩效审计与地方财政支出效率的回归系数在1%的水平上显著为正， 说明绩效审计提升了地方财政支出效率， 验证了H1。

3. 缩短年限。 经统计， 我国全面推行绩效审计的时期主要集中在2007 ～ 2012年， 为更准确地了解绩效审计对财政支出的影响， 本文缩短了时间窗口， 考虑到绩效审计政策实施存在一定的滞后效应， 选定2007 ～ 2013年30个省市的数据再次进行实证分析， 相关变量及模型与主回归保持一致。 回归结果如表4第（6）列所示， 绩效审计与财政支出效率在5%的水平上显著正相关， 再次验证了H1， 结果稳健， 表明绩效审计能够提升地方财政支出效率。

4. 内生性检验。 审计机关效能的发挥在一定程度上受地方财政支出效率的影响， 使得绩效审计与地方财政支出效率之间存在一定的内生性， 需要运用一定的方法解决。 考虑到绩效审计制度随着实施不断完善， 绩效审计时长将影响绩效审计的执行效果， 而绩效审计时长不受地方财政支出效率的影响。 因此， 本文将绩效审计时长（Jxsjsc）作为工具变量， 采用两阶段模型进行稳健性检验。 第一阶段采用绩效审计时长作为工具变量与绩效审计覆盖率进行回归检验， 控制变量与前文保持一致。 第一阶段回归结果如表4第（7）列所示， 绩效审计时长与绩效审计在10%的水平上显著正相关。 根据第一阶段的回归结果计算审计覆盖率的拟合值， 代入第二阶段进行回归。 具体的回归结果见表4第（8）列所示， 绩效审计与地方财政支出效率在5%的水平上显著正相关， 这表明在控制了内生性之后， 本文的基本结论仍旧成立。

（五）进一步分析

1. 作用机制检验。 绩效审计作为国家的监督制度， 其主要职责包括对财政预算经济性、效率性与效果性的监督， 进而提升预算管理水平。 首先， 绩效审计遵循严谨的审计程序和方法， 通过绩效审计公告披露审计结果， 发挥国家审计的揭示、抵御和预防功能， 增强了地方政府对预算绩效的回应性， 有效克服了政府预算软约束问题， 促进政府提升预算管理水平。 其次， 绩效审计关注预算部门工作绩效， 重点评价预算执行的效率与效果， 该评价又将与政府下一年的预算挂钩， 因此， 绩效审计强化了预算部门的绩效管理理念， 有助于提升其预算管理水平。

预算管理的本质是通过预先判断财政收支情况， 合理分配政府財政资金。 地方政府预算管理能力越强， 预算目标越明确， 预算考评制度越科学， 预算部门配置与使用财政资源将越有效， 财政支出效率越高。 此外， 高水平的预算管理有助于预算资金从“由人分配”向“按制度分配”转变， 避免人为因素干扰， 减少腐败， 保障财政资金安全， 这也在一定程度上提高了地方财政支出效率。

由此不难推断， 预算管理水平在绩效审计提升地方财政支出效率中具有中介作用。 为了进一步检验这一机制， 本文参考温忠麟、叶宝娟[38] 的研究方法， 构建模型（2）、（3）进行检验：

Budgeti，t=α0+α1Fgli，t+α2FisTransi，t+α3Popi，t+α4PerGDPi，t+α5Fdi，t+α6InStri，t+α7PopStri，t+εi，t

（2）

Efficiencyi，t=γ0+γ1Fgli，t+γ3Budgeti，t+γ3FisTransi，t+γ4Popi，t+γ5PerGDPi，t+γ6Fdi，t+γ7InStri，t+γ8PopStri，t+εi，t （3）

第一步， 检验绩效审计对地方财政支出效率的影响， 考察上文模型（1）中系数β1的显著性; 第二步， 检验绩效审计对预算管理水平的影响， 考察模型（2）中系数α1的显著性; 第三步， 检验预算管理水平对绩效审计提升地方财政支出效率的中介效应， 考察模型（3）系数γ1和γ2的显著性。

检验结果（限于篇幅， 未列示）显示： 绩效审计与预算管理水平在5%的水平上显著为负， 表明绩效审计显著降低了预算偏离度， 提升了预算管理水平; 绩效审计与地方财政支出效率显著正相关， 预算管理水平与地方财政支出效率显著负相关， 表明预算管理水平在绩效审计与地方财政支出效率之间发挥了中介效应。 更进一步， 在模型（1）与模型（2）中绩效审计的系数均显著为正， 同时在模型（3）中绩效审计与预算管理的系数均显著， 且α1×γ2与γ1同号， 表明预算管理水平具有部分中介效应。 绩效审计除了直接提升地方财政支出效率， 还通过提升预算管理水平， 进而提高地方財政支出效率。

2. 异质性分析。 实施某项政策制度之前， 不同地区初始要素禀赋的差距， 使政策制度的实施效果产生差异。 由于我国地域辽阔， 不同地区在国家审计监督、公众监督、人力资本、经济发展水平等方面存在较大差异， 使得地方财政支出效率的初始禀赋存在着地区差异。 根据边际递减规律， 东部沿海地区拥有优秀的人力资源、雄厚的经济支撑、较高的公众关注度以及更强的国家审计监督， 使得在绩效审计全面推广之前， 财政支出效率已处于较高水平。 因此， 绩效审计在沿海地区的边际效用更小， 不能明显地提升地方财政支出效率。 考虑到初始要素禀赋与地理位置存在一定的联系， 本文综合余伟等[39] 的地区划分方法， 将我国省级体系分为以下两组： 一组是初始禀赋较好的东部沿海地区， 另一组是初始禀赋较低的中西部内陆地区①。 为验证上述猜想， 本文构建如下回归方程：

Efficiencyi，t=β0+β1Dproi，t×Fgli，t+β2FisTransi，t+β3Popi，t+β4PerGDPi，t+β5Fdi，t+β6InStri，t+β7PopStri，t+εi，t （4）

Efficiencyi，t=β0+β1Nproi，t×Fgli，t+β2FisTransi，t+β3Popi，t+β4PerGDPi，t+β5Fdi，t+β6InStri，t+β7PopStri，t+εi，t （5）

其中， Dpro代表东部沿海地区， Npro代表中西部内陆地区， 其他符号的含义与模型（1）中相同。 在不同的方程中交互项系数β1分别表示在东部沿海地区和中西部内陆地区的绩效审计对地方财政支出效率带来的影响。 如果绩效审计边际效应递减规律成立， 那么回归系数β1在初始禀赋较低的地区会更加显著。

相关回归结果显示（限于篇幅， 未列示）， 绩效审计与东部沿海地区交互项的回归系数不显著; 而绩效审计与中西部内陆地区交互项的回归系数显著为正， 这说明绩效审计对地方财政支出效率促进作用仅在内陆地区显著。 绩效审计对地方财政支出效率促进效果会随着初始禀赋条件的上升呈现递减规律。 这一结论的含义是， 在初始条件优异的地区更要提升绩效审计覆盖面， 增强绩效审计力度， 完善绩效审计制度， 从而提升绩效审计效能。

3. 调节效应检验。 绩效审计的运行效果与该地区制度环境存在重要关联。 绩效审计政策要得到全面的执行， 需要具有“绩效考核”“行政公开”等制度氛围。 良好的制度环境使得政府部门对于绩效审计这一新兴审计方式的接受度更高， 其结果公告的影响力更大， 有利于绩效审计政策的制定与执行， 从而提升绩效审计的效能。 而在制度环境较差的地区， 政府机关和人员对绩效审计的接受度较低， 绩效审计政策的制定与执行都存在一定的滞缓， 阻碍绩效审计发展， 从而抑制绩效审计提升财政支出效率的效果。

此外， 绩效审计发展受经济水平与法律意识的制约。 一般而言， 制度环境好的地区经济相对发达、法律更加完善， 为绩效审计的实施与发展提供了物质保证与制度支撑。 而在制度环境薄弱的地区， 由于绩效审计相关经费不足以及法律政策的缺失， 无法为绩效审计实施提供足够的经济保障与法律协助， 弱化了绩效审计的效果。

与此同时， 绩效审计的开展与实施存在一定的复杂性， 需要专业性强且经验丰富的审计人才。 由于制度环境好的地区财力较为宽松、城市基础设施较完善、社会保障水平较高， 为审计机关吸引更优秀、专业性更强、胜任能力更强的绩效审计人员提供了有利的社会环境。 同时， 完善的制度环境为绩效审计专项人员提供了充分的学习机会、完备的上岗培训和丰富的实践经验， 提升了绩效审计工作人员的素质， 提高了绩效审计的审计质量。

本文根据市场化水平的平均数， 将样本分成制度环境好组和制度环境差组， 并采用模型（1）分别回归。 结果显示： 在制度环境较好的省份， 绩效审计与地方财政支出效率在1%的水平上显著为正; 在制度环境较差的省份， 绩效审计与地方财政支出效率不显著。 说明制度环境的优劣会影响绩效审计提升地方财政支出效率的效果， 制度环境越好， 绩效审计制度越受到认可， 绩效审计执行力度越大， 绩效审计提升地方财政支出效率效果更显著。

六、结论与启示

本文以我国30个省份2007 ～ 2018年的数据为样本， 检验绩效审计与地方财政支出效率的关系。 研究发现： 绩效审计显著提升了地方财政支出效率; 预算管理水平在绩效审计与地方财政支出效率之间发挥了部分中介效应。 异质性检验表明， 相比于东部沿海地区， 绩效审计在中西部内陆地区对地方财政支出效率的提升效应更为显著; 调节效应检验表明， 制度环境对绩效审计提升地方财政支出效率具有正向的调节效应。

研究启示如下： 一是完善绩效审计制度。 当前我国绩效审计制度尚待完善， 需进一步落实绩效审计政策、提高绩效审计覆盖率， 推进绩效审计政策与预算绩效管理、人大监督制度的衔接。 同时， 东部沿海地区绩效审计政策的落实更需要合理规划， 加大绩效审计的实施力度与范围， 才能更好地促进地方财政支出效率。 二是提升预算管理水平。 设定具体的预算目标， 制定科学的预算考评制度， 提升预算部门配置与使用效率， 进而提升地方财政支出效率。 三是优化地区制度环境。 绩效审计作为一种新型审计方式， 需要人力、物力、财力的保障， 以及完善的法律法规的支持。 因此， 地方审计机关需要重视绩效审计人员的选拔与培训， 提高绩效审计人员的专业胜任能力; 建立绩效审计专项资金， 保障绩效审计的实施。

【 主 要 参 考 文 献 】

[1] 楼继伟.面向2035的财政改革与发展[ J].财政研究，2021（1）：3 ～ 9.

[2] 李丹，裴育.财政透明度对财政资金配置效率的影响研究[ J].财经研究，2016（2）：40 ～ 49.

[3] 邓可斌，丁菊红.“效率优先、兼顧公平”与财政分权的激励效应[ J].中国经济问题，2011（6）：3 ～ 15.

[4] 刘树鑫，杨森平，刘佳纯.地方财政自给能否提升公共产品供给效率？[ J].财贸研究，2021（3）：52 ～ 68.

[5] 杨林，许敬轩.地方财政公共文化服务支出效率评价与影响因素[ J].中央财经大学学报，2013（4）：7 ～ 13.

[6] Afonso S. Fernandes. Assessing and Explaining the Relative Efficiency of Local Government[ J].The Journal of Socio-Economics，2008（3）：279 ～ 293.

[7] Poncet S.. Measuring Chinese Domestic and International Integration[ J]. China Economic Review，2003（1）：1 ～ 21.

[8] 崔志坤，张燕.财政分权、转移支付和地方福利性财政支出效率[ J].财政研究，2017（5）：24 ～ 37.

[9] 唐齐鸣，王彪.中国地方政府财政支出效率及影响因素的实证研究[ J].金融研究，2012（2）：48 ～ 60.

[10] 程承坪，陈志.省级政府环境保护财政支出效率及其影响因素分析[ J].统计与决策，2017（13）：130 ～ 132.

[11] 刘家义.国家治理现代化进程中的国家审计：制度保障与实践逻辑[ J].中国社会科学，2015（9）：64 ～ 83.

[12] 唐滔.财政支出效率影响因素分析[ J].求索，2010（7）：20 ～ 23.

[13] 李一花，亓艳萍，祝婕.人大预算监督能改善地方政府债务支出效率吗？[ J].财政研究，2019（11）：37 ～ 50.

[14] 陈艳娇，张兰兰.媒体关注、政府审计与财政安全研究[ J].审计与经济研究，2019（1）：1 ～ 13.

[15] 张阳，张霖琳，蔡祺.经济责任审计制度溢出效应促进财政资金配置效率的实证研究[ J].财政研究，2017（3）：56 ～ 70.

[16] 陈丽红，张龙平，朱海燕.国家审计能发挥反腐败作用吗？[ J].审计研究，2016（3）：48 ～ 55.

[17] 刘雷，崔云，张筱.政府审计维护财政安全的实证研究——基于省级面板数据的经验证据[ J].审计研究，2014（1）：35 ～ 42+52.

[18] 白彦锋，王建保.美国金融危机治理与我国房地产市场供给侧改革[ J].地方财政研究，2016（7）：24 ～ 31.

[19] 郑石桥，梁思源.国家审计促进公共支出效率的路径与机理——基于中国省级面板数据的实证分析[ J].审计与经济研究，2018（2）：29 ～ 38.

[20] 谢柳芳，韩梅芳.政府财政信息披露在国家审计服务国家治理中的作用路径研究[ J].审计研究，2016（3）：63 ～ 70.

[21] 邢文妍.财政透明度对地方财政支出效率的影响分析[ J].财经问题研究，2020（11）：89 ～ 99.

[22] 靳思昌.国家治理现代化中的国家审计公告研究[ J].宏观经济研究，2020（12）：142 ～ 151.

[23] 戚振东，姜德波，施平.国家治理现代化建设中的国家审计发展创新——“国家审计与国家治理体系和治理能力现代化”论坛综述[ J].经济研究，2015（1）：187 ～ 192.

[24] 马蔡琛，赵笛.论全面预算绩效管理背景下的绩效审计体系构建[ J].财政科学，2021（4）：40 ～ 49.

[25] 王会金.国外后新公共管理运动与我国政府绩效审计发展创新研究[ J].会计研究，2014（10）：81 ～ 88+97.

[26] 刘家义.关于绩效审计的初步思考[[ J].审计研究，2004（6）：3 ～ 8.

[27] 蔡春，蔡利，朱荣.关于全面推进我国绩效审计创新发展的十大思考[ J].审计研究，2011（4）：32 ～ 38.

[28] 周勇，左宏明.加強政府绩效审计的思考[ J].宏观经济管理，2008（3）：46 ～ 47.

[29] 张曾莲，王莹.预算绩效管理改革对政府行政成本的影响：控规模、调结构与提效益[ J].经济体制改革，2021（2）：139 ～ 145.

[30] 刘柏源，丁志伟，张洁.预算绩效管理改革对省级财政支出影响——基于DEA-Malmquist指数分解法[ J].地方财政研究，2019（2）：34 ～ 42.

[31] 于海峰，刘佳慧，赵合云.预算绩效管理改革提升了政府治理效率吗？——基于多期双重差分模型的实证研究[ J].中央财经大学学报，2021（12）：3 ～ 11.

[32] 张曾莲，王雅倩.政府绩效审计改革能降低行政成本吗？[ J].天津行政学院学报，2021（1）：13 ～ 22.

[33] 刘江会，王功宇.地方政府财政竞争对财政支出效率的影响——来自长三角地级市城市群的证据[ J].财政研究，2017（8）：56 ～ 68.

[34] 杨贺，郑石桥.审计覆盖率和审计效果：基于威慑理论的实证研究——基于全国地方审计机关数据[ J].江苏社会科学，2015（5）：80 ～ 86.

[35] 谢柳芳，孙鹏阁，郑国洪，曾军.政府审计功能、预算偏差与地方政府治理效率[ J].审计研究，2019（4）：20 ～ 28.

[36] 陈硕，高琳.央地关系：财政分权度量及作用机制再评估[ J].管理世界，2012（6）：43 ～ 59.

[37] 王金秀，于井远.我国地方财政支出效率评价——基于三阶段DEA方法[ J].中南财经政法大学学报，2018（5）：79 ～ 87.

[38] 温忠麟，叶宝娟.中介效应分析：方法和模型发展[ J].心理科学进展，2014（5）：731 ～ 745.

[39] 余伟，陈强，陈华.不同环境政策工具对技术创新的影响分析——基于2004-2011年我国省级面板数据的实证研究[ J].管理评论，2016（1）：53 ～ 61.