企业合并报表编制中的常见问题及解决对策

◎庄蕊

新会计准则的颁布与全面实行背景下，相关管理部门对企业合并经营报表的编制管理提出了更具体的要求，规定报表应在全面、清晰反馈企业阶段性运营状况的同时，确保信息披露的可靠性与真实性，能够为企业经营决策的制定提供客观、准确的依据。合并报表包括利润表、损益表以及资产负债表等，由于合并经营业务有时会涉及不同的经济领域，容易出现合并范围界定不清晰、信息披露不全面、会计处理规范制度不统一、合并方法选择与应用不合理等问题，需要企业在正确分析报表合并管理政策要求的基础上，制定专业化、规范性的报表编制体系，为企业现代化经营发展提供支持。

一、合并报表的特点与提升报表质量的意义

1.合并报表的编制特点。

企业合并实质上是指企业单位以控股或是兼并的方式掌握其他企业部分或全部经营管理权的经济行为。合并报表则可以反馈企业的实际经营状况，包括资产情况、负债情况以及运营效益情况等。合并报表是经济产业规模化、集群化发展的产物，顺应了市场经济现代化发展的趋势，为企业各项竞争、合作活动提供了可靠的支持。通常来说，合并报表在实际编制的过程中，需要对企业不同阶段的财务数据进行系统的整合，全面、客观、真实的反馈企业经营效益、成本投入等信息，因此，统计核算的数据应该保证完整性、精确性。与此同时，合并报表的编制主体通常是集团公司，需要多个部门合作，但由于子公司、母公司财务部门运行具有独立性特征，报表的编制也具有独立性的特点，需要按照新会计准则与集团相关财务管理要求，对报表编制的内容进行分配，然后集团各企业按照分配要求，处理各项财务数据。需要注意，即使报表编制的主体不同，也需要按照母公司制定的统一标准处理财务信息，抵销虚增资产、负债、利润等，保证报表编制形式的规范性，最大限度的避免报表数据出现错项、漏项等问题，控制报表编制的法律风险。

2..提高财务合并报表编制质量的重要意义。

（1）有效反馈企业实际经营发展状况。

合并经营行为是指企业以兼并或控股的方式，对其他企业单位业务经营模式进行管理、把控，合并目标企业以报表的形式反馈自身运营状况，采取合并行为的企业通过报表数据信息，对目标企业的资产、负债、效益等情况进行调查分析，为后续经营管理决策提供客观、全面的参考依据。合并报表作为企业展现经营信息的客观载体，可以基于统一的会计报表制作与处理政策，将集团母公司、子公司的财务数据进行集中整合，在保证各公司报表制作流程独立性的同时，深度挖掘各项会计信息的价值，保证把各公司会计工作的有效衔接。在制作合并报表的过程中，集团企业是编制主体，按照母公司、子公司提供报表内容的不同，以母公司为主导，对母公司与子公司的抵销虚增资产、负债、利润等相关财务数据进行对比、计算与核实，以保证报表信息的可靠性与真实性，集团企业通过对合并报表的分析，对企业经营发展状况有着更直观的认识，能够实现对各公司经济活动动态化、全方位监管的目标。

（2）为企业发展决策的制定与实行提供支持。

财务管控是集团企业内控管理的重要内容，直接影响到企业经济效益的实际创造能力。在复杂多变的经济市场环境中，现代企业的经营发展向着多元化、产业化的方向发展，部分集团企业的规模不断扩大，子公司数量较多，在开展财务统一核算工作时，需要计算处理的数据量大、工作内容繁重，如果无法保证合并报表数据处理的效率性与准确性，将会在一定程度上提升企业运营风险。为保证合并企业经营规划的有效落实，针对合并财务报表编制过程中存在的问题进行深入地研究，并制定出灵活、高效的解决策略，能够帮助母公司更全面、准确的掌握子公司各项业务的效益状况，为企业未来发展决策的制定提供支持。同时，还可以通过对合并报表各项数据的分析，及时排查出经营异常风险，有利于推动企业财务风险识别、评估与管控机制的建设与完善，对于企业长效发展战略的全面落实有着积极的作用。

二、合并报表具体编制面临的常见问题

1.报表编制合并范围界定不清晰。

现代企业财务管理需求的转变，使得原有的会计准则无法完善满足会计工作的具体要求，新准则的提出与实行为会计工作提供了更全面、精细的指导。在根据现行会计规范编制合并报表的过程中，需要囊括集团下属所有子公司的财务报表内容。在实际编制的过程中容易出现报表编制范围界定不清晰的问题，具体表现为：一是股权结构复杂的企业中，报表合并范围界定难度较大。尽管会计准则对合并报表的实际编制工作规范、原则进行了明确，但只要求直接控股的子公司需要归属到合并范围中，对集团间接控股的子公司没有提出统一的管理规范，计量标准也存在区别。由于没有明确的间接持股比例的计算方式，，在业务的处理上也是千差万别，容易出现合并报表数值不统一的情况；二是控股周期确定问题。部分集团对于子公司的控制是暂时性的，而合并范围内的子公司需要在报表编制与汇报周期内处于被控制的状态，而新准则中没有明确规定暂时性控制的范围。部分上市公司就会钻法律的空子，以“暂时性控制”为由，将一部分子公司纳入合并编制中，以便于更好的操纵利润；三是实质性控制范围难以界定。实质性控制是保障合并报表有效、合理编制的基础。但是，在报表实际编制的过程中，会存在一些子公司控制状态不明确的情况，对报表的真实性与准确性产生干扰影响。

2.信息披露不全面。

现代企业的财务报表在合并编制的过程中，需要处理海量的信息，工作任务繁重、信息处理流程复杂，不仅需要保证报表信息披露的全面性与准确性，同时，还需要对关键数据进行提炼与整合，为企业阶段性发展决策的制定提供依据。然而，在报表的实际编制工作中，受到企业内部经营管理与外部环境的影响，报表编制容易出现信息披露不完整、数据处理不精确、报表信息的真实性难以保证等方面的问题。出现该种情况的主要原因包括：第一，财务管理队伍的业务能力与职业素质参差不齐，会计队伍配置结构不合理，导致报表编制的质量下降；第二，会计信息化、智能化财务管控体系建设进程滞后，财务信息系统的功能不完善。由于部分企业管理与决策人员对财务信息化发展不重视，认为信息化建设需要的成本较高，在计算机硬件与财务软件的引进与应用推广方面投入不足。部分企业仍旧以人工编制模式为主，导致会计工作失误率提升，编制的效率不高，人为操作风险不断增加，影响了财务报表合并的质量。

3.会计处理规范制度不统一。

由于集团企业的组织结构包括母公司与一个或数个子公司，不同公司需要按照新准则中财务报表统一编制原则对财务数据进行处理，但根据财务管理实践调查可知，不同地区、不同经营性质的公司，在会计工作中参照的制度标准不同，当会计规范制度不统一时，需要企业根据报表编制的实际情况，调整会计处理标准。最常见的调整方法是各子公司实行母公司的会计制度。由于母公司在集团组织结构中通常处于核心地位，其管理权力普遍高于子公司，因此，具有部分优先管理权，在进行会计政策调整的时候，一般都是调整子公司的会计政策，以期适应母公司的会计政策。但是如果各子公司与母公司处于不同地区或是经营跨领域的业务，会计准则的适用条件不同，难以统一管理，为保证合并报表数据的真实性与有效性，需要母公司派遣财务人员或聘请专业机构，对子公司的报表数据进行调整，人工成本投入较高，在一定程度上增加了财务管理的风险。

4.合并方法选择与应用不合理。

当前，在编制集团合并报表时，主要采用权益结合法、购买法两种编制方式，由于新准则没有明确规定会计报表的具体编制方法，企业会根据自身需求选择具体的合并方法，对各公司的资产负债、效益情况、权益变动等内容进行集中整合，但由于现行会计准则对合并报表的核算方法与标准没有详细的规定，一些企业沿用过去的核算方法，没有根据经营管理的需要进行适当调整，导致报表核算结果不准确，难以全面、客观的反馈企业运营状况，无法对企业经营项目的经济效益进行量化评估，不利于企业经营管理规划的实行。除此之外，新准则中报表编制需要遵循实质重于形式的原则，部分企业报表的合并管理并没有按照交易的实质进行，而是按照其表面形式，显然有悖于实质至上的原则。部分集团企业为了提高报表编制的效果，甚至会使用违法、违规手段进行造假，利用购买法与结合法的漏洞，篡改报表数据内容，制作出看似收益、资产、负债情况良好的报表，不仅不利于报表审核工作的开展，还会在一定程度上加剧法律风险。

三、企业合并报表常见编制问题的解决对策

1.清晰界定报表合并的范围，合理披露会计信息。

现代企业面临的经营、竞争环境复杂、多变，内部财务管控的需求不断变化，为保证合并报表反馈信息数据的可靠性与真实性，在编制报表前，应明确界定报表合并的范围，采用合理的方式对合并会计信息进行披露。为此，一方面，企业应加强会计队伍的建设投入，拓宽会计人员锻炼业务能力的途径，全面、深入解读新准则中财务报表编制规范的变动内容，让财务工作者在熟练掌握报表编制要求、方法、技术的基础上，解决间接持股、复杂持股、暂时性控制与实质性控制状况不明确等问题；另一方面，在披露合并经营相关会计信息时，需要企业逐步完善内部监督审查机制，及时、准确的对信息进行公开，全面落实会计信息统一、真实的处理原则。此外，在进行信息披露时，要保证子母公司的信息是最全面、最真实且高度一致，避免合并报表编制出现差错。严格按照合并范围的界定标准，对子公司与母公司的各项负债、收益等财务数据进行高效整合，保证报表披露信息的准确性、全面性与真实性。

2.制定统一的合并会计报表编制规范。

在制定合并报表标准化、统一性的编制规范时，需要全面掌握母公司与子公司现阶段实行的会计政策，对比会计规范间存在的异同点，然后对报表管理制度进行整合分析，根据处于不同地区的子公司，通过调整子公司政策内容、安排专门的财务人员整合子公司报表数据等方式，确保集团企业会计政策制定与实行的协调性。需要注意，企业应按照集团经营发展实际情况，选择统一的时间节点进行会计核算。如果子公司与母公司的经营性质、业务范围有差异，可以采用可靠性与可比性结合的分析原则，灵活选择会计制度。与此同时，为保证母公司与各子公司会计报表统一编制规范的有效实行，需要搭建起高效的沟通协调途径，提升企业间沟通、交流的效率，对会计信息的收集、分类、计算、汇总等工作流程进行规范化管理，保证各部门、企业提供的各项财务信息一致，最大限度的控制报表编制的数据处理风险。

3.科学选择报表的合并编制方法。

现阶段，企业编制本病财务报表的主要方法为两种，一是成本法，二是权益法。运用成本法对财务报表进行核算时，母公司应根据具体的经营管理状况，对合并报表的数据进行修改，以降低母公司可能对子公司生产经营状况产生的干扰影响。在成本核算管理中，母公司对子公司的控制成本，可以在财务报表中得到展现；而子公司在会计核算过程中，依照股利的分配原则进行核算，能够借助报表展现投资效益情况，母公司利用权益分配机制的实行，对子公司的运营状况进行控制。但在这一过程中，母公司不能将子公司股份分配相关的财务数据纳入到合并财务报表中，无法量化母公司持股子公司的情况。由于集团企业的预期效益目标与实际经营效益之间存在一定的偏差，因此，运用成本法合并报表的形式会影响企业公允价值、历史成本核算的准确性，在非上市企业中较为常见。采用权益法编制报表时，子公司无论是否按照母公司的要求实行股利分配制度，都需要母公司对子公司期初阶段的未分配利润、年度利润分配等项目进行审核，获得确认许可后，进行具体处理。母公司与子公司的应收、应付股利项目可以互相抵消，但是在抵消过程中，子公司利润情况需要以母公司持有子公司的股份及子公司会计年度中获取的收入为基础。为此，即使子公司不用向母公司派发现金、股票与股利，合并报表的实际计算结果也无法直接影响集团经营净利润。报表采用权益法进行合并编制，可以满足集团管理稳定性的要求，反馈的信息相对全面。企业应综合考虑不同合并方法对报表编制的影响，科学选择合并方法。

4.构建高效的财务信息化系统，创新数据处理的模式。

全面、准确的财务数据是保证合并报表质量的关键，在对企业进行合并经营时，需要对企业经营状况进行客观的评估，对财务人员有着较高的要求。为此，企业基于数字化、智能化技术，构建起现代财务系统，可以通过先进技术的引进，创新数据处理的模式，提升财务数据收集与整合的质量。在合并报表编制的过程中，要求企业对买方持的动机给予足够的关注，才能够避免后期进行企业合并报表编制过程中，由于信息披露不全面、财务数据不精确等问题影响报表质量。新形势下，企业在构建财务信息化系统的过程中，应在逐步加强硬件设施检修维护管理的同时，注重专业软件程序的更新升级，不断完善平台的服务功能，对合并经营行为进行动态化监管，借助大数据分析、云平台计算等信息技术的应用优势，针对性的提升报表编制与分析的质量。

结语：经济新常态发展形势下，企业分化、重组、合并等经营活动数量上涨，在企业合并经营的过程中，借助合并报表，可以全面、客观的反馈企业经营发展状况，为集团企业下一阶段的经济决策提供可靠的参考依据。针对当前合并报表实际编制过程中面临的会计规范不统一、合并方法选择不合理、会计信息披露不全面等方面的问题，需要企业在深入分析新会计准则内容的同时，做好制度建设工作，确立规范性的报表编制标准，清晰界定报表合并的范围，并积极推进财务信息化系统的搭建，运用信息平台创新财务数据处理的形式，确保合并财务报表数据的真实性与有效性，为集团企业的长效经营发展提供保障。