企业如何应对加速推进的全球税制改革？

赵爱玲

近期举办的七国集团（G7）财政部长和央行行长会议上，G7就全球税制改革的两项关键问题达成共识，提出对全球主要跨国公司利润高于10%的部分征收20%以上的所得税，并同意将全球最低企业税率设置为15%。

在对外发布的会议公报中，G7表示坚定支持经济合作与发展组织（OECD）和二十国集团（G20）主导的税基侵蚀与利润转移（BEPS）包容性框架，来解决经济全球化和数字化带来的税收挑战。

此次G7财长会议就全球最低企业税率标准及征税权划分问题达成一致，全球税制改革进程获得实质性进展，主要发达国家推进国际税制改革的政治意愿十分积极，预计接下来更广泛的多边税制改革谈判将有所突破。那么，如何评估全球税制改革方案对跨国企业的税负影响？

全球税改从减税扭转到加税的方向

“G7集团此次作出的两个决定：高利润跨国公司在各个国家的市场份额需要拿出其利润的至少20%重新分配以及全球执行至少15%的最低公司税，目标是为了推广到全球国家都要遵守，从而定义全世界的税收格局。”正和岛首席经济学家王林表示。他说，对企业帐目利润的税收将来在全世界的标准定为15%这一条很重要。

谈到可能产生的影响，王林说：“一是将全球税改从减税扭转到加税的方向，这将是非常重要的一个变革。第二，全球最低税率有望形成。全球最低税率是指跨国公司应承担的最低税负。这个问题之所以出现，主要是跨国公司利用各国政府竞相吸引外国投资，纷纷出台各种税收优惠政策和形成的税率鸿沟，通过各种方式转移利润，最终使其所承担的税负低到完全不合理。”

种种迹象表明，全球税制改革正加速推进。为应对全球经济数字化发展给国际税收政策带来的挑战以及与之相关的单边数字服务税、平衡税等问题，G20委托经合组织（OECD）启动税基侵蚀与利润转移（BEPS）行动计划研究。2019年，OECD提出包含双支柱方案的BEPS第二阶段倡议，其中第一支柱重新划分跨国企业全球剩余利润在各税收管辖区之间的征税权，第二支柱解决跨国公司将利润转移至低税或免税地来逃避税收的问题，也就是“全球最低企业税率”议题。

2021年4月，美国财政部长耶伦高调表态支持“全球最低企业税率”倡议，并获得德国、法国等国家及IMF、世界银行等国际组织的赞同。

普华永道中国税务市场主管合伙人莊子男说，于7月9—10日在意大利威尼斯举行的G20财长会议成为下一个关键节点，包括中国、欧盟等全球主要经济体在内的G20成员的立场，将决定G7上述共识能否得到更为广泛的认可。鉴于目前仍有诸多悬而未决的分歧，其中包括废除一些国家已经征收的数字服务税等棘手问题，各国财长在7月的G20财长会议上可能就哪些细节达成共识尚不清晰。此外，包容性框架预计在10月讨论通过的双支柱最终方案是否会采纳上述共识，也有待观察。关于双支柱方案的一些艰难且重要的决定或许将留待10月方能最终揭晓。

部分经济体对实施全球最低企业税率持保留意见

庄子男称，G7就全球税制改革达成的共识，是基于应对数字经济征税问题的双支柱方案蓝图报告，双支柱方案为全球税制改革提供了技术建议，但其中某些关键要素仍需要进一步研究。他说，此次G7财长会议就该最低税率达成了不低于15%的共识。全球最低税率的设定将直接影响到跨国企业税负、各国的税收利益以及投资吸引力。不过，考虑到一些国家对全球最低税率的态度大相径庭，该税率是否可以取得包容性框架的支持，还存在诸多变数。比如美国寄希望于全球最低税率能进一步提高，以减弱提高其国内企业所得税率带来的不利影响，而爱尔兰由于其企业所得税率低于15%，已明确表示反对该最低税率。

在全球范围实施统一、合理的全球最低企业税率，有助于稳定各国政府税收制度，提高政府宏观调控能力，还能够压降政府债务负担，防范公共债务危机，提升政府财政可持续性。但对爱尔兰、瑞士等低税率经济体和“避税天堂”地区而言，全球最低企业税率将会侵蚀其市场低税优势；而对部分依赖低税率吸引外资来满足国内资本需求的发展中经济体，这一倡议又会降低国内税收政策空间。因此目前各方对推进全球最低企业税率的态度并不一致。但美国在G7方案中提出“未及税率支付规则”，对于不实施15%最低企业税的国家，将对该国企业进行惩罚性加税。此举可能会迫使中小经济体接受全球最低企业税率主张。

G7集团达成的共识最终是否能达成全球范围的一致共识并落地执行？庄子男认为，虽然G7达成的共识将对包容性框架正在开展的工作产生积极影响，但上述共识仅是作为发达国家代表的G7成员国的立场，发展中国家和新兴经济体将如何看待G7的提议、以及G20和包容性框架的139个成员国之间是否会达成同样的共识还有待观察。

走出去企业需未雨绸缪

庄子男称，虽然双支柱方案落地还有诸多政治分歧和技术难点需要克服，大型跨国企业仍应未雨绸缪，密切关注包容性框架的工作进展，评估现有商业模式下全球税制改革方案对企业税负的影响，加强对国别报告申报内容质量的把控，并分析国别报告数据中呈现出的所得税方面的风险指标。

普华永道税务团队建议跨国企业，尤其是部分规模较大且盈利较高的跨国企业，提前从如下方面做好应对双支柱方案落地的准备。

一是继续从技术角度密切关注包容性框架的工作进展。特别是支柱一中新征税权的适用范围。该范围从之前的高科技企业，扩展到支柱一蓝图报告中定义的自动化数字服务企业以及面向消费者的企业，再到美国今年4月份提出的不分行业的适用范围，以及本次G7提出的“规模最大且最具盈利能力的跨国企业”，使得一些原本不涉及的企业也可能落入该范围。

另外，针对支柱二，虽然中国并非低税率国家（法定税率远高于拟定的全球最低税率），但是一些企业若可同时适用区域性的税收优惠（主要是低税率优惠）和行业性的税收优惠（如高新技术企业和技术先进型企业低税率优惠、集成电路企业减免税、重点软件企业减免税优惠、研发加计扣除等），可能导致其实际有效税率低于全球最低税率，则支柱二也可能对此类企业产生影响。

再者，评估现有商业模式下全球税制改革框架对潜在税负的影响，特别是对于走出去企业在建立全球架构时，要充分考虑双支柱的潜在影响。同时企业的财税团队应适时就双支柱的影响分析向管理层进行汇报，使管理层意识到评估双支柱的影响不应仅停留在税务层面，还需从全球运营架构的角度加以考量，并且该影响分析将是持续且动态变化的过程。尤其是对于那些走出去较早且发展较好的企业、可能有跨境关联服务费和特许权使用费安排的企业，更需要尽早评估相关影响。

最后，加强对国别报告申报内容质量的把控，留意分国别数据中呈现出的所得税方面风险指标。很多走出去的跨国企业已经或即将在国内或最终控股企业所在地申报国别报告。

普华永道建议企业对于企业所得税相关的风险指标及双支柱的潜在影响进行评估，并进行必要的调整。