冲突治理视角下我国共享经济税收征管困境

唐 权 杨书文

（天津财经大学，天津 300222）

一、引言

共享经济也叫分享经济、协同经济、零工经济、网络经济、按需经济或点对点经济等，其发展的本质在于充分应用现代化的信息技术来整合线下闲置资源，往往具有吸纳就业人数、整合剩余资源、消化过剩产能、促进经济转型等方面的优势。随着互联网与物联网等新技术的研发、应用与普及，世界各国共享经济的发展方兴未艾。我国也不例外，共享经济已经广泛渗透到交通、租赁、金融、家政服务等多个领域。然而，基于先进技术驱动的共享经济的发展也是一把“双刃剑”，它在促使我国经济呈现“指数级”增长的同时，也使其税收征管工作陷入多重治理困境。近年来，虽然有关共享经济税收征管问题日益受到研究者们的关注，但现有研究成果并不多。在为数不多的现有研究中，大多数研究者关注的都是共享经济快速发展给国家税收征管工作带来的挑战与应对、问题与对策。当然，也有部分研究者提及共享经济快速发展所带来的税收征管困境。例如，周艳梳理得到正反两方支持共享经济税收征管与否的观点[5]。税收征管困境主要涉及微观的组织性或群体性利益冲突及其管理机制，但现有研究尚未选择一种更为强而有力的研究视角或理论依据进行研究。以下基于其冲突本质将综合应用冲突治理视角、冲突治理理论与实证资料进行研究。

二、冲突治理视角下我国共享经济税收征管面临的困境

基于政府管理或公共管理立场，将共享经济税收征管困境视为具有利益关联的双方或多方产生利益分歧或直接对抗的结果。综合目前我国共享经济税收征管现实及其理论研究结果，将其治理困境归纳为“行业扶持”与“税收征管”、“税源已成”与“缺少专法”、“应该纳税”与“管制乏力”、“拥有征税身份”与“缺少技术资源”这四种（见图1）。

图1冲突治理视角下我国共享经济税收征管困境

（一）扶持共享经济发展但又担心征税增加其运营成本。站在新世纪新的发展阶段，包括我国在内的世界各国都面临着巨大的经济下行压力，而其共享经济领域却异军突起。随着2008年以来物联网与大数据精准分析技术的研发与应用，共享经济又由最初的共享房屋、汽车迅速拓展至生活服务、生产能力、交通出行、知识技能、房屋住宿等等各个领域。2015年以来我国政府出台的一系列政策制度促使其进入了发展的“黄金期”，而党的十九大报告又促使其成为“培育新增长点”与“形成新动能”的重要一支。然而，通过政策扶持共享经济的发展与对其进行征税存在利益冲突。在扶持共享经济发展的过程中对其进行征税，往往意味着增加其行业组织及其从业人员的运营成本。正如有研究转述道，对共享经济任意征税“会遏制其成长，进而影响经济发展”[5]；另有研究则指出，共享经济之所以繁荣，在某种程度上“得益于税收征管不严、纳税人遵从度不高”[6]。

（二）共享经济税源已成但其税收征管却又缺少专门法律。倚靠云计算、大数据、物联网、移动互联网、人工智能等各种先进技术，我国共享经济已然成为与传统经济并驾齐驱的一支。据国家信息中心接连发布的一系列《中国共享经济发展年度报告》显示，2014年、2015年、2016年、2017年我国共享经济市场交易规模分别为11，450亿元、22，360亿元、36，750亿元、52，850亿元，而2018年、2019年我国共享经济的交易规模又分别比上一年增长了41.6%、11.6%。如果按照6%的现代服务业服务增值税税率进行计算，那么这也是一笔巨大的财政收入。与此同时，国务院与各部委相继出台的一系列有关共享汽车等方面的支持性政策与行政规章又给予其经营的合法地位，则有助于其进一步发展壮大。随“互联网时代”共享经济快速发展而来的是税源与税收人力资源结构的转变，但现行税收征管体制尚未对其做出及时有效的反应。例如，我国传统交通出行领域的经营者正在由出租车司机这一单位雇佣群体快速地向自由的从业个体转变，而其税源也由出租车税源快速地转变为个人所得税。再如，除了在国内迅速发展之外，我国滴滴出行、小猪短租等共享经济行业企业还在着力将其业务拓展至海外。虽然目前国家与天津市正在通过大力培育和扶持第三方综合服务公司（如“云账户”）来代征代缴小微企业、个体经营者与兼职人员的税收，但现有税制并未对其纳税主体、课税对象、适用税率与税收管辖权等方面做出明确规定。

（三）应该让从业主体纳税但又难以对其进行有效的管制。虽然国家协同天津地税局通过采取代征代缴方式解决了全国各地滴滴专车快车司机个人所得税的税收征管问题，但其征税对象、范围与力度非常有限。虽然现有的共享交通、共享主播、共享外卖、共享房屋等服务领域出现了从业人员专职化的发展趋势，但其绝大多数从业人员都是兼职人员。例如，滴滴打车现有近2，000万注册司机，但其中的兼职人员将近85%。正如有研究指出，在共享经济热与我国“大众创新、万众创业”的号召之下，大量依托互联网平台提供C2C或C2B服务的自由职业发展迅猛。许多传统的“公司+员工”的社会分工与组织运作模式越来越多地被“平台+个人”所取代[7]。如何对如此庞大的自由职业者进行征税，就成为国家治理的一个难题。虽然两年来通过第三方综合服务方式解决了部分小微企业经营所得与自由兼职人员的个税征缴问题，但依然难以实现全覆盖。不仅如此，共享经济的课税对象不仅包括自由职业者，也包括专职从业者；其交易过程不仅涉及租赁与劳务的提供，还涉及以上两者的混合状态。从本质上来讲，传统经济与共享经济在提供私人所需商品、服务及其所获报酬等方面并无差别，而其从业主体的纳税人身份也并无二异，而现有法治、行政与信息等方面“管制乏力”。

（四）拥有依法征税的身份但缺少强而有力的技术管理手段。习总书记在十八届三中全会上明确指出“财政收入”是“国家治理的基础和重要支柱”，而具有征管强制性、无偿性与固定性特征的税收是国家财政收入的最主要来源。为了有效调节经济与监督其健康发展，税收征管部门有必要基于其代理身份与公共权威进行征税。遵从经济领域的税收征管公平原则，共享经济行业主体也不能例外。然而，虽然税务部门具有依法实施税收征管的身份，但其可应用的、切实可行的、强而有力的税收征管技术手段却屈指可数。如上所述，除了在共享出行领域采取税收代征代缴方式以外，现有的税务部门尚未研发、应用与普及其他切实可行的税收征管技术。现代信息技术是一把“双刃剑”，它在促使共享经济快速发展的同时，也给税收征管部门的征税工作带来了巨大挑战。正如格林斯潘所说，“世界经济正在迈进新经济时代。以往的税收征管手段已经难以满足信息时代电子商务模式下税收管理的需求”。

三、冲突治理视角下我国共享经济税收征管困境的缘起

为了走出共享经济税收征管困境，有必要选取有力的理论视角与理论依据分析其来源，而20世纪90年代以来日益兴起的冲突治理视角与冲突治理理论比较恰当。基于此分析各种共享经济税收征管困境的来源，可将其归结于行业管理观念偏颇、政府专门立法工作比较滞后、缺乏有效的查处与管制手段、尚未融合有效的税收征管技术。

（一）共享经济行业管理观念偏颇。基于单一的共享经济行业主体立场对其进行征税会增加其运营成本，但基于宏观的国家治理、中观的行业治理与微观的个体税收征管层面却又并非如此。基于宏观的国家治理层面，有关共享经济的税收征管工作涉及遏制税收流失与确保国家财政收入等方面的问题。基于中观的行业治理层面，有关共享经济的税收征管工作涉及行业发展的规范性与健康性问题。正如有研究指出，如果缺乏行业标准，那么也不利于行业企业的健康运作与发展。基于微观的个体税收征管层面，有关共享经济的税收征管工作则涉及税收征管的公平原则。正如有研究指出，因为倚靠现代信息技术支撑的“线上”因素，共享经济主体可获得税负上的“差别待遇”。也因此，有研究则指出“不能以牺牲税收权威为代价扶持行业发展，这是税收征管本质上的逻辑错误”[1]。实证资料也显示，企业纳税对于实现“三保”（保工资、保运转、保基本民生）有着至关重要的作用，而进一步的“减税降费”和实施临时性的社保补贴等扶持政策并非解除共享经济发展瓶颈的“硬核”手段。共享经济具有与“橡皮筋”一样的“韧性”，共享经济从业主体“纳税具有优势，可以承担更大责任，为税收财政出力”。我们应该秉持“开源重于节流”的经营观念，致力于做大共享经济的“底盘”。

（二）政府专门立法进程较为滞后。目前，无论是学界还是实践界都感知到共享经济税收征管的必要性及其存在问题，但我国依然尚未出台有关共享经济行业税收征管的专门法律法规。虽然目前我国税务部门也在对共享经济从业主体进行征税，但并没有专门的法律法规与行为规范作支撑。在加紧出台鼓励各行各业的共享经济发展政策与行政规章的同时却在税收征管法律制定方面滞后，将不利于我国共享经济乃至整个国民经济的健康有序发展。虽然有关共享经济税收征管法律法规及其政策规范的研发需要经历一个过程，但近年来日益丰富的研究结果却促使其具备了制定前提。通过较为全面系统地梳理，本研究也发现现有的大多数研究都认同有关共享经济税收征管的合法性与必要性，也在纳税主体、课税对象、适用税率、税收管辖权与税收征管等方面作出了许多有益的探索。共享经济在世界各国发展已经长达十年以上，美国、法国与澳大利亚等国先进的税收征管法制经验也可供我国借鉴。

（三）缺乏有效的查处与管制手段。虽然我国税务部门也在现实过程中对部分共享经济主体进行征税，但依旧因其法制缺失而难以成为一种有效的管理手段。继而，税务人员也难以据此有效查处偷税漏税行为，以及管理与惩治偷税漏税者。一般说来，共享经济具有数字信息化、虚拟化和隐匿化等方面的特点，其税收征管主要采取自行申报与代扣代缴这两种方式。对于前者，共享经济主体往往基于其利益驱动而选择在现有税制缺失的情况下合理避税甚至偷税漏税。对于后者，由于纳税主体、课税对象、适用税率与税收管辖权等方面存在的不确定性，各行各业的共享经济网络平台也难以对其施以全面系统的代扣代缴，尤其是C2C这一共享经济运营模式下的纳税主体。进而，由于共享经济进入门槛较低，因而大量素质能力参差不齐的非专业人员得以进入，从而加剧了税务人员征管的难度。不仅如此，信息化时代背景下的共享经济商品与服务交易所产生的都是电子化的、易于修改和删除的交易记录与凭证票据。这又加大了税务部门及其工作人员的税收征管难度，尤其是尚未掌握电子化税收征管知识及其技能的税务工作者而言。虽然现有的大多数研究者因信息、信用与多元合作治理时代的到来而寄希望于“平台代缴”、“信息管税”、“信用管税”与“多元主体合作治税”等方式，但其实际应用还收到一些主客观条件的限制。例如，通过“平台代缴”征税方式常常受制于“个人信用”、“平台利益”与“税收征缴信息对称”，通过“信息管税”方式常常受制于“技术孤岛”、“信息孤岛”与“网络孤岛”，通过“信用管税”方式常常受制于“信用孤岛”、“信息孤岛”，而通过“多元主体合作治税”则常常受制于“利益冲突”、“多头管理”与“跨部门协作机制”。实地调查结果显示，第三方综合服务平台公司已经解决了现代信息技术在共享经济税收征管过程中的应用难题，但“竞品”（即竞争对手）、商户、税务机关以及相关各部委协同“上链”（即接入统一的云账户区块链）是“破除信息孤岛”、“防止数据篡改”、“透明经营与征税”、“运作无纸化”与“有效风控”的关键。

（四）尚未融合现代信息技术资源。已有研究关注到这些技术在共享经济税收征管过程中所具有的功能效用及其可行性，主要包括大数据、区块链、移动互联网、人工智能等。例如，大数据不仅带来了巨大的“信息量”及其“自动化使用”，它也“为税务机关从海量数据中提取有用信息与改善纳税人服务等方面提供了机会，并为其开发新的税收征收工具提供了技术基础”。将大数据技术与高级分析技术相结合，还可更准确地预测税收流失、改进风险监测与开展高效审计；而“将大数据与地理空间分析、网络分析、文本分析和语音分析等技术相结合，则可以实现税收征管的协同效应”。再者，作为“互联网时代”的“技术基础”，区块链技术所具有的“去中心化”、“时序数据”、“安全可靠性”和“集体维护性”可用来实现税收征管的“完全透明”与“即时征税”目标，以此解决“增值税税收欺诈”问题。基于其网络改造的本质，通过“互联网+税务”路径可实现传统税收征管工作的移动化、在线化、数字化和智能化[8]。基于其“数据挖掘”与“人类决策模拟”功能，人工智能则可用于深度挖掘税收数据、自动识别税收风险、制定税收征管决策与预估其效果等。现有部分国家已将新兴“数字技术”应用于有关“税收数字管理系统”、“电子发票系统”与“信任技术增强系统”的建设过程之中，而天津云账户公司也已经通过大数据、区块链与人工智能等现代信息技术服务于全国5，000家企业与4，000万多名个体经营者的税收征管工作。虽然如此，其税收征管工作依旧“相形见绌”。

四、冲突治理视角下我国共享经济税收征管困境的出路

基于冲突治理视角与冲突治理理论，针对共享经济税收征管过程中存在的困境及其原因提出相应的治理对策。基于政府立场，将其治理对策归纳为树立“普税”观念、制定征管制度、充分应用各种征管手段与融合各种现代征管技术资源（见图2）。

图2 冲突治理视角下我国共享经济税收征管困境的出路

（一）协同社会树立“公平普税”的征管观念。为了在宏观层面上确保国家财政收入、有力调节经济结构和监督其健康运行与发展，税收征管部门应该协同整个社会树立“有利必有税”的行业经济发展及其管理观念。为了在中观层面促使共享经济行业的健康有序发展以及营造公平的竞争环境，税收征管部门要协同行业协会与各种从业主体遵从有关税收征管的“受益原则”与“公平原则”。为了在微观层面确保传统经济与共享经济从业主体的平等纳税地位，税收征管部门也要协同共享经济从业主体与其他各种社会利益相关主体遵从税收征管的公平原则。共享经济在我国发展已近十年，现有的许多研究也认为其步入了“市场洗牌”与“回归理性”的发展阶段，而其税收征管工作也应进入公共议事日程。不仅如此，因其倚靠具有强大的市场网络供需对接能力的各种现代化信息技术，步入常态化发展的各种共享经济行业企业的经营成本相对较低，更应纳税。虽然还有许多共享经济领域及其从业主体需要给予扶持，但这并不妨碍绝对意义上的征税工作，只不过需要采取分类分级与税收优惠的征管策略。

（二）根据需要适时出台一套税收征管制度。针对共享经济健康有序发展的需要与税收征管制度方面的缺失，我国政府应该根据现实需要尽快研制与出台一套内含共享经济纳税主体、课税对象、适用税率与税收管辖权等的税收征管制度。对于纳税主体，应明确其内在构成，将资源提供方、共享经济网络平台与第三方支付平台纳入其中，而且要按其行业领域对其进行整合细分与分类识别。例如，可将共享交通的纳税主体细分为“共享经济网络平台+自有资源提供者”与“共享经济网络平台+自由职业者”两类。对于课税对象，也要基于其所从事的业务性质分类规定。例如，对盈利的共享平台可按企业所得税征收，对共享单车服务平台可按有形动产租赁服务增值税征收，对共享汽车网络平台可按运输服务增值税征收，而对知识付费平台可按照现代服务业增值税征收。再如，对没有自有车辆的共享交通平台公司按交通运输业增值税征收；对归属于滴滴出行平台的网约车司机按个体工商户生产经营所得税征收，而对归属于自由职业的网约车司机则按“个体工商户生产经营所得税”和“劳务报酬所得税”征收。对于税率，为了鼓励与扶持其发展，可将共享经济平台归入6%的现代服务业增值税之列，而非11%的交通运输业增值税之列。对于税收管辖权，可通过制定第三方网络交易平台与综合服务公司的“代征代缴”制度解决，以便从业务流程、资金结算、税款缴纳、信息保护等多个方面确保委托代征的合规性与规范性，从而实现平台经济的长远健康有序发展。此外，还应通过建立健全委托代征行业规范制度、从业人员线上线下登记备案制度、纳税人识别号制度与社会保障号制度等来推进共享经济的税收征管进程。

（三）综合应用平台信息与多元信用的税收征管方式。为了有效管理数量庞大的自由职业者或兼职人员，为了推进税收征管专业化、降低征税成本与提升征管效率，税务部门要倚靠综合服务公司等专业的第三方机构来进行运作。在此基础上，共享经济税收征管部门还要通过建立统一的共享经济税收征管信息平台，将内部关联机构与外部共享经济平台、共享经济资源提供者、共享经济产品消费者全部纳入其中，通过应用“平台管人”与“信息管税”的方式来推进共享经济的税收征管工作。再者，基于共享经济所具有的数字化、信息化、虚拟化与隐匿化等方面的特征，共享经济税收征管部门还要会同中国人民银行、商业银行、市场交易主体、第三方征信机构等各种利益相关主体，将政府公共信用信息平台、银行金融信用信息平台与市场交易信用信息平台合并重组为内含税收征管平台的国民信用管理平台，通过探索与应用“信用管税”的方式来激励市场主体缴纳税收。最后，政府应该充分考虑到共享经济税收征管的多元利益主体属性，采取以政府部门为主的多元利益相关主体合作共治的税收征管方式。

（四）将各种现代信息技术融入到税收征管工作之中。税收征管部门应转为危机，应充分应用与融入云计算、大数据、物联网、移动互联网、区块链、人工智能、高级分析技术等现代化信息技术进行税收征管。可采取的现代信息融合征管技术举措包括：（1）在短时间内，税务部门及其工作人员在共享经济税收征管过程中通过分布式“云计算技术”使得共享经济资源的需求者与提供者之间的匹配效率达到前所未有的高度，据此产生用以提升税收征管与偷税漏税追踪查处等方面的海量数据的效率；（2）通过具有4V特点（即大量的、高速的、多样的、有价值）的大数据处理技术产生“海量数据”，经其自动化高速处理大量看似无关的数据并找出其内在关联，以便税务部门及其工作人员从事税收征管与偷税漏税的查处工作；（3）通过物联网“物物相连”与“人物相连”的方式产生大量的税收征管信息，经其智能感知、物理识别与普适计算等税收征管感知技术来实现共享经济税收征管的信息化、远程管控与智能化；（4）通过在共享经济税收征管过程中融合“移动”与“互联网”的移动互联网技术，促使其税收征管工作移动化、在线化、数字化和智能化；（5）通过区块链技术所具有的“去中心化”与“集体维护”功能实现“即时征税”与“透明征税”目标。（6）通过具有“数据挖掘”与“人类决策模拟”功能的“人工智能技术”来深度挖掘税收数据、自动识别税收风险、模拟税收征管决策并评估其税收征管效果等；（7）通过高级分析技术更为准确地预测税收流失、改进风险监测手段与开展高效审计，通过地理空间分析、网络分析、文本分析和语音分析等方面的技术来为税收征管工作赋能。