谈管理会计报表设计存在的问题及对策

摘要：在企业的快速发展过程中，管理者需要借助内部管理会计报表来进行经营预测和决策评估。然而，伴随外部经营环境的变化及企业内部经营决策的调整，一成不变的管理会计报表设计难以满足动态的企业管理需求，从而制约了企业的发展进程。本文以一个拥有百家工厂及销售体系，近千种产品的大型制造、销售集团公司为背景，阐述了基于当下的管理需求，既有的管理会计报表设计存在的问题，并针对问题提出了优化建议方案，期望能令管理会计报表的功能得以更充分的发挥。

关键词：管理会计报表;问题;对策

一、管理会计报表概述

（一）管理会计报表的重要性

管理会计报表是协助管理者强化企业管理的重要工具。首先，管理会计报表可以为经营决策提供有效信息。有助于管理者洞悉管理中的问题，为建立和及时修正经营策略提供依据与参考;其次，管理会计报表是评估管理者绩效的重要依据。管理会计报表的设计与责任中心的权责相匹配，可以合理地量化各责任中心的经营成果，体现经营管理效益;此外，管理会计报表可以帮助管理者预测经营状况，做到事前管理，并可以协助制定有效激励方案。

（二）管理会计报表设计应遵循的原则

虽然没有特别的会计准则对管理会计报表进行规范，但管理会计报表仍有其相应的设计原则，即只有符合这些原则，管理会计报表才能发挥其作用。首先，合理体现经营成果。数字的准确性和合理性是会计报表的核心原则，无论财务报表和管理会计报表均需遵守这一基本原则，否则管理會计报表就不具备实际的管理指导意义;其次，管理会计报表的设计需要与公司整体的经营战略相吻合。公司的发展战略有可能是持续的，亦有可能随着外部环境的变化而随时调整，管理会计报表需要实时的贴合战略设计，并细化突出核心的目标;最后，管理会计报表要能协助管理层迅速地发现问题。因此报表的设计中一方面需要细化报表科目，以突出问题所在，另一方面亦要有基础数据作为支撑，帮助管理层发现细节问题。

二、目前管理会计报表设计存在的问题

（一）管理会计报表科目设置不能完全与经营中的权责匹配

为确保管理会计报表结果与财务报表一致，其科目核算方法与计量范围与财报需是一致的，只能利用归集和分摊的方法将集团公司发生的每项支出归属到各责任中心的报表中。但责任中心的负责人仅能对报表中一部分项目有权利管控，而有相当一部分项目，比如生产线的利用状况以及提供服务的内勤费用，则无法直接控制。不可控的费用亦不能直接归集，需要通过一定的方式分摊到各责任中心，但分摊的方法和逻辑很难保证有绝对的说服力，因此分摊就难免带有主观性，容易引起争议，从而影响了管理会计报表的客观性。此外，管理层可以处理信息的数量是有限的，信息过量会限制决策者使用财务报表进行决策的有效性。这些影响会降低管理会计报表对于协助经营决策作用的发挥。

（二）管理会计报表信息提供的实效性不足

对于管理架构复杂，经营产品繁多的公司，管理会计报表的编制也相对复杂：一方面销售成本的结转过程相对烦锁，另一方面责任中心不能直接归集的费用，若要分摊的相对合理，亦需要将规则定得很细，有时甚至会出现同一科目下的二级科目的分摊原则各不相同。此外，经分摊的费用若出现数据的异常，查核的过程也比直接归集的可控费用耗时更长。这些复杂、烦琐的逻辑，令报表编制、分析的过程拉长。每月编制、分析完成一份管理会计报告，往往要到隔月的下旬。这对于管理的时效性上是有影响的。

三、完善管理会计报表设计的对策建议

（一）针对管理会计报表科目设置不能完全与经营中的权责匹配的解决方案

1、方案整体思路

为了让管理会计报表更能匹配管理层的责任及需求，同时提升出具的时效性，在管理会计报表设计的思路上做了一项调整：将集团公司以虚拟的方式“拆分”为两家公司，分别负责生产、内勤服务功能和企划销售功能，两家公司通过移转定价进行交易，该移转定价=标准成本+服务成本。对于企划销售功能的公司，通过支付该买价，即移转定价，完成了对产品和服务的购买，从而不再承担这部分的内勤费用，该设计方案兼顾了管理会计报表的完整性和与责任中心权责的匹配性。

2、方案明细

管理会计报表的设计优化通过两个步骤完成：一是将报表的科目按管理层的权责进行划分;二是设计移转定价，令企划销售公司通过一定的“代价”购买其不可控的成本及管理服务。具体的设计过程如下：

（1）根据经营者权责及绩效指标来设计管理会计报表科目分类

梳理管理会计报表的科目，将所有科目按照管理层的责任及自主权划分为可控制与不可控制。区分的过程中最大的难点在于销售成本，对于负责企划、销售的责任中心来说，产品的成本：产品的标准成本是可控成本，实际生产过程中异常的损耗、大宗原物料价格波动、产能利用率带来的单位成本折旧分摊的波动，是不可控制的。所以将实际销售成本拆分为：标准成本和实际成本与标准成本的差异。而对于经营费用来说，运费、促销费用、广告费用、行销人员的费用是可以控制的，而服务单位发生的相关费用、非经营费用、收益等，则是不可控制的。

透过上述梳理，将原有的管理会计报表的科目分成了可控与不可控制两类。

（2）透过移转定价“购买”产品和服务

经划分的报表项目，可以将与权责匹配的可控部分筛选出来。但如简单将不可控的因素从报表中剥离走，则无法真实体现一个责任中心的经营成果，亦会降低对管理者的激励作用。因为报表中不再考虑一些实际会发生的服务费用，如人力、财务等内勤部门的费用，造成责任中心的利润虚高。

为兼顾责权配比和完整性两个目的，先将集团公司“拆分”为两个“独立”的公司，当然拆分的过程是虚拟的，并未将集团真的切割成两个法人实体。经拆分的两个“公司”（在本文中称为公司A与B）各具使命，公司A负责产品的生产和后勤的服务，而公司B负责企划与销售。通过责任的界定，也将相应的收入费用得到明确的划分：业绩与标准成本以及行销相关的支出划归到了公司B，而实际成本与标准成本的差异及内勤费用则属于A。因此，通过移转定价，公司A将产品“卖”给B，再由B最终销售给客户。B公司通过该移转定价向A购买了产品及内勤服务，从而无须再承担不可控的费用。透过该设计解决了管理会计报表与实际权责的匹配，及报表的完整性问题。

另一个问题来自新的报表要能体现真实、完整的经营成果。故将一部分费用从B公司剥离后，亦需要剥离部分利润，即在A公司不亏损的情况下，B公司所体现经营成果才能不与公司整体状况相偏离，同时也透由移转定价向管理层表达，公司希望驱动各责任中心透过改善产品结构，提升促销效率来达到利润优化。从而通过移转定价令责任中心和集团整体战略目标一致。

因此制定两家公司的移转定价，采用的是基于成本再加成一部分利润的定价方法，使用标准成本加乘一个系数，比如：移转定价=标准成本*1.2 等。这个加成的系数，相当于B公司支付购买服务的费用。而这个价格中剔除成本以外的溢价，要能至少覆盖公司整体的内勤费用。

兼顾上述考量后，公司将分别针对生产和行销有两套管理会计报表，而相应的报表设计与经营上的权责划分是相匹配的。

（二）针对管理会计报表信息提供的实效性不足的解决方案

針对报表编制耗时颇长的两个“痛点”问题：即成本结转和公共费用的分摊，分别进行解决：

1、成本结转耗时长的问题解决方案

使用移转定价后，相对于行销功能的B公司管理会计报表中的产品成本即被固定，总成本仅与当月的产品销量相关，将不再因成本结转而影响报表出具的实效;对于负责生产内勤功能A公司，仍会面临成本结转中未实现追溯复杂这一痛点，耗时仍需很长。但对于生产体系，公司目前使用的ERP系统，工单的功能可以帮助生产管理人员实时地看到生产成本中的细节数据，故成本结转的耗时不会影响生产管理者的管理决策。

因此，成本结转的复杂性带来的报表编制实效差的问题，透由行销、生产剥离考量的方式，得以解决，亦不影响生产管理者的快速决策。

2、公共费用分摊影响报表编制实效的解决方案

耗时长且争议多的公共费用在新的报表设计中，全部划分在负责生产内勤的公司中，对于这家公司的管理者，内勤费用更好的管理方式是从发生单位的角度去分析和管理，比如，财务部门、人力部门等。因此改变报表的使用角度后，不再需要费用的分摊，从而提升了报表的编制速度。

3、用系统化提升实效

当新的管理会计报表所有科目数据均可以直接归集，系统逻辑的设计相对变得简单，管理会计报表的系统化出具成了可能。从而令管理会计报表从过去，系统与人工相结合的出具方式提升为完全由系统出具，且直接推送给相关管理者。这一步骤的改变，进一步释放了管理会计人员每月整合数据信息的时间，可以直接从事数据的分析及决策支持工作。

经过一个季度的磨合，新的管理会计报表的出具从之前的20号提前至7号，大大提升了协助管理层经营决策的效率。

四、结束语

管理会计报表的设计优化是一个动态的过程，它会随着公司战略调整、管理架构变动及经营者的具体需求而不断地变化。因此在管理会计报表设计时，需要特别考虑基础数据和管理维度设置的弹性和延展性，当报表需要调整时，数据的来源可以支持及追溯。同时透由系统自动归集数据并出具报表，应是管理会计报表设计需坚持的方向，除了可以释放管理会计人员的时间去做更有价值的分析外，也可以为后续通过BI（商业智能）软件来提升管理效率奠定基础。总之，管理会计报表的设计优化永无止境，如果说其最完美的状态应该就是能动态的贴合实时的管理需求，提供有价值的财务决策支持。

参考文献：

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[2]叶杨，程德兴.管理会计报表体系设计——基于报表功能的分析[J].广西质量监督导报，2019（11）：218.

[3]徐蓉.关于如何构建企业管理会计报表体系研究[J].纳税，2019，13（19）：185.

作者简介：

张漪，上海旺旺食品集团有限公司。