试论制造业中小民营企业研发项目财务应对

摘要：面对制造行业竞争日益激烈局面下，同时伴随着国家层面大力发展高端制造业政策环境影响，传统制造业中小民营企业多数开始寻求从低附加值生产经营模式到高附加值研发生产经营模式转变，在此过程中首当其冲的研发项目的投入，而由于研发项目高风险高回报的情形下，针对研发项目闭环过程中采取适当的财务应对措施随之变得愈加重要。本文从制造业中小民营企业自身特点出发，通过面临的现实问题和实操环境来探讨如何加强这方面工作来达到为企业开展研发的过程中保驾护航的目标。

关键词：制造业民营企业;研发项目;闭环过程;财务应对

中图分类号：F275文献识别码：A文章编号：

2096-3157（2020）05-0178-04

我国大量制造业中小民营企业长期处于产业链环节的较末端，低附加值的产品决定了利润本身不高，而近年来，由于国内国际经济环境竞争的加剧，其利润被挤压的更低，长此以往，作为立国之本的制造业也将会受到严重影响。我国基于此提出要大力发展高端制造业，出台了一系列全方位扶持政策，鼓励制造业中小民营企业加大研发项目投入，以此向高附加值产品要利润。而研发项目投入本身存在着高风险特性，从企业研发战略规划、研发项目立项、研发项目执行、研发项目结项、研发产品投产评估以及相匹配的持续评价和改进各个环节中，都需要利用财务手段来保证研发项目全过程的顺利进行。

一、制造业中小民营企业研发环境特点

改革开放40多年来，大量的制造业中小民营企业快速发展，对于我国经济腾飞和吸纳就业起了很大的支撑作用，但同时基于对市场的认识和其所处的产业环节较低，普遍存在重市场、轻研发，重销售、轻管理的情况，加之本身规模限制和研发投入产出的不确定性，很多企业不愿轻易将积累的资金大量投入到研发项目中。

正因为这些研发环境的特点，企业就缺乏研发项目上管理经验，反过来会影响企业整体研发目标的实现，而研发投入持续性也会受到影响，研发项目夭折可能性加大。

可以说研发环境的特点决定了我国制造业中小民营企业在当前转型发展高端制造业过程中面临着较大的挑战。

二、制造業中小民营企业研发项目中财务应对的必要性

研发项目之于企业来说是一个自上而上、自下而上双通道的闭环过程。主要包括研发战略确定、制定研发计划、研发项目可行性研究分析、研发项目立项、研发项目实施落地、研发项目结项、研发成果投产、持续项目评价、项目迭代改进等一系列环节。

这也同样适用于制造业中小民营企业，但在实践过程中需要结合该类企业的特点来调整操作。

研发项目能否顺利开展需要借助财务手段通过数字化预测呈现，以帮助管理层评估、决策层决策，因为财务与生俱来就拥有处理加工分析数据的优势，将它作为一种工具或手段来辅助研发项目开展无疑是一种恰当的选择。研发项目不确定性可以通过财务应对措施在特定范围内确定化。财务不能保证研发项目一定成功，但能够在以下情况发挥出其价值：（1）将研发战略考虑到财务战略制定当中，筹措必要的研发投入资金;（2）在研发项目风险增大情况下提前让管理层获知信息，避免过多损失;（3）研发过程中各项支出的预决算管控，协助管理层将研发资金效用最大化;（4）在研发项目成果评定中，提供管理层适当的维度分析参考;（5）从享受各类研发扶持政策角度设计匹配的财务信息处理机制。

由此能够肯定，在制造业中小民营企业开展研发项目过程中，应积极让财务介入，而不是简单的事后反馈信息，更多的是要前置参与时机。只有这样，才能将财务作用在研发项目中体现出其应有的作用和价值。

三、制造业中小民营企业研发项目各环节中的风险及财务应对措施

1.研发战略确定环节

（1）风险。面对着经济转型趋势下，传统制造业中小型民营企业须要寻求工商品消费品等各类市场升级的机会，在激烈的竞争下，打造自身的核心能力，在研发投入有限情况下，在制定研发战略时关注两年甚至更短期的研发项目投入产出效果，“小、快、灵”能够比较贴切地反映这个环节的特点。这类研发项目往往是对原有产品的功能性改进或效率提升。在实践工作中，一旦市场突发巨大变化，管理层要迅速做出反应，会同研发、市场、销售对发生的变化做出调整。此外，很多类似企业并没有成熟的研发项目管理制度，而这是研发战略能否顺利落地出成果的基础。这些都是研发战略确定环节所面临的风险点。

（2）财务应对措施。财务在此环节中应与研发部、市场部以及销售部协同作业，通过取得的同行业同方向研发投入情况以及预计市场份额，结合企业自身情况来规划研发投入所需资金量和资金筹措到位的时间节点，这些资金将会用于包括流动资金、人力资源、研发设备等各方面资源的投入。毕竟“兵马未动，粮草先行”，研发战略目标实现的前提是要有“弹药”来支撑。对于企业来说，特别是制造业中小民营企业，在这里不是说研发投入所需资金准备的越多越好，而是适量为前提，在整个研发战略周期内，能够保证合理的持续投入，也要避免多余资金沉淀、增加企业资金成本、降低资金利用效率等情况的出现。

同时财务部应参与到研发项目管理制度的制定中来，要从制定完善可行的制度作为基础，制度范围要从研发计划、可行性分析及立项、实施落地、财务核算、项目结项、成果申报、成果投产、成果归档等方方面面。其目的是在研发项目过程中管理有方向有依据，在主要关键环节避免人为因素影响，保证研发项目风险可控性，实现研发战略目标，有专利成果有经济效益，提高企业竞争力。另外，为了国家政策优惠享受，诸如高新技术企业认定、税收上研发加计扣除、政府专项补贴等，财务部还要制定研发费用实施细则，内容包括科目设置、预算办法、核算办法、资本化及费用化的认定等，这也是后续环节开展的重要财务管理依据

2.制定研发计划环节

（1）风险。研发计划是围绕着既定研发战略来确定，该计划中要由研发部明确具体研发项目总体方案和计划实施周期，往往研发部在提交研发计划时未能充分考虑到研发战略中已确定的资金的总需求和年度投入量因素;若财务部未能参与进去，会导致研发计划获得通过后出现与研发战略要求的资金计划不匹配，从而再次修改讨论，影响了该环节进度。

（2）财务应对措施。在该环节财务依然是要从资金计划方面给予研发部建议，严格根据研发战略中既定的资金需求量来细化到研发计划中，与总体方案和实施周期相一致。

3.可行性研究分析及立项环节

（1）风险。可行性研究分析中，拟立项项目的经济效益因为属于预测数据，其合理性存在一定风险，同时可行性分析和立项过程中对于项目支出内容列示不统一，也会导致后续整个研发项目过程中对于各类支出存在认识上的差别，形成预算控制风险。

（2）财务应对措施。第一，针对前者风险，财务部应在研发部市场部协助下直接主导编制，笔者认为经济效益的合理性在不同行业不同规模企业都会有自身的判断标准，企业寻求的是短期还是长期的经济效益。而对于本文所谈及的制造业中小民营企业，在现阶段应量入为出、小步快跑策略，在考量时应侧重于短期目标，毕竟长期经济效益的取得是需要更长时间、更多的资金积累和更大的风险承受程度。但是无论什么判断标准，其测算过程中应该尽可能考虑到影响因素，诸如市场预期收益、研发阶段投入、生产阶段产品直接成本投入、设备投入、现有生产场地能否满足、特殊产品的生产许可办理周期等等，若存在同类产品的话可参照其数据为基础来比对调整。第二，面对后者风险时，则可以依据已制定的研发项目管理制度和研发费用实施细则来确定。应该强化包括研发部等部门支出性质分类意识，企业要结合研发项目的预算经费编写，对研发项目核算明细进行编写，明确研发项目经费的开支范围，避免研发项目经费与企业生产费用的 混乱，这样才能保证后续研发项目支出归集过程中数据采集口径一致性、合理性。

4.项目实施落地环节

（1）风险。首先，在此环节中容易出现项目阶段节点模糊，影响财务数据归集、核算、费控以及不能满足国家研发投入方面的优惠政策所必须的条件。一个研发项目从规划到投产一般要经过以几个阶段：研究阶段、开发阶段、生产阶段，而在开发阶段又包括设计、实验室实验、小试、中试等关键节点。由于我国制造业中小民营企业自身研发活动开展不规范或者没有丰富管理经验，常常在研发项目实施过程中未能明确区分，同时务未能了解研发项目的特殊节点。其次，研发成本控制失效。研发人员自身更关注技术实现方面的问题，对于成本支出控制方面的观念性不强，缺少研发项目预算经验。这些都会增加研发无效成本支出并很可能影响后续生产成本大规模增加。

（2）财务应对措施。第一，针对第一类风险，研发人员应当研发项目关键节点有明确的区分，在实施过程当中及时关注是否已经达到某个节点。而财务人员深入研发工作、了解研发进度，多与研发人员保持沟通渠道，根据项目的开展及变化情况进行专业判断，从而做出正确的财务处理。一般来说，研究阶段主要特征就是获取并理解技术知识而进行独创性的有计划工作，往往是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来能否转入开发、开发后能否形成无形资产具有较大的不确定性。开发阶段是指将研究成果或应用技术应用到某项设计，从而生产出新产品或有实质性改进的产品。

财务人员需要结合特定研发项目的具体情况恰当做出财务处理，比如研究阶段的支出全部费用化，开发阶段企业自行开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的，做费用化支出处理;满足资本化条件的，同时获取相关凭证的项目，做资本化归集。

实务操作中一般从研发项目成果验收通过后，就可以开始关注是否资本化了，若满足无形资产明确标准的，能够从研发支出转变成无形资产，不满足资本化要求的依然继续费用化。比如：在小试或中试前甚至研发项目完全结束前，根据研发部和管理层的意见，由主导研发负责人随时依据无形资产资本化的条件判断并出具《研发费用资本化通知书》，表明是否开始研发项目资本化，并说明原因，财务部作为依据进行备案保管。自项目结束前均可以书面形式同意研发项目费用资本化，并说明原因。

第二，针对后者风险，财务部应主导介入到研发项目成本控制工作当中，同时研发部要树立成本节约的理念。伴随着市场化程度更包容开放，我国制造业竞争日益激烈，而民营中小企业更要从各个方面节约成本，包括研发成本。研发成本控制并非指压缩研发规模或者减少研发投资，而是指减少研发中不必要的开支，用较少的投入获取较大的研发成果。在成本控制的过程中，要充分利于预算管控方式，做到支出项项有预算，对超预算的费用要严格审核、逐级报批。另外，研发成本管理要和研发成果收益结合起来。研发项目的性质决定了研发的不同投入，比如在新产品研发时投入较大，但是研发收益较小甚至没有;而做为产品性能改进时需要考虑到市场竞争情况，若市场竞争尚不充分，产品先发优势明显，就可以则要加大研发投入，持续保持竞争力，反之若细分市场已经饱和，产品已然成熟，针对这类研发项目要减少投入，直至完全取消。

研发项目的成果决定了后续生产成本制造成本的投入，这也在业内有着广泛的认同。研发人员在开展研发项目实施过程中，要从技术实现和成本构成上考虑材料的选取和工艺生产流程难易程度。研发设计的先天性因素约束和控制了后期的所有成本，因此要在图纸设计时就要关注成本控制，将目标成本落实到产品的设计中，落实到可以实现 的“图纸”上，用目标成本来真正约束产品的设计开发全过程，在设计开发过程中进行预演，让各种可能条件下的研制产品真正地与成本结合开发，使在设计中就是图纸上的“制造”产品;当进入实验室实验、小试、中试时，需要持续把握成本，通过研制加工流程的不断改善，从成本角度进行研制等目标，最终实现完成研制的样件。

5.研发项目结项环节

（1）风险。结项就是该研发项目完成之时。笔者观察到很多制造业中小民营企业对于研发项目产生的各类最终成果如发明专利、实用新型、外观设计等都能归档保存。但因缺乏研发管理经验，忽略了总结得失和项目过程性文件的归档，没有形成自身研发知识化管理库，这些不利于企業在研发方面成熟度的提高。

（2）财务应对措施。特定研发项目结项工作时总结得失和过程性文件归档包含了方方面面内容，本文在此仅涉及财务方面内容。

首先，就是该研发项目的预算执行结果，根据自项目开展之初制定的预算，结合整个研发实施落地过程中实际支出情况，考量该研发项目的投入情况，总结明细支出项的差异及发生原因，区分预算制订差异和实际执行可避免差异情况。这样的分析是为后续开展其他研发项目管理时提供可参考的预算制订经验，同时有利于研发人员在开展研发项目时树立支出合理性的观念。

其次，涉及财务数据的支撑性文件整理归档。财务需要梳理在实施落地过程中各类表单和文件，分析是否核算合理，如研发支出人员工时分配表、实验和试制过程中领用材料单及表格、不同研发阶段费用占比是否符合实际情况。特别是费用占比合理性是一个很关键的工作，不同阶段研发支出项发生是不一样的，设计阶段图纸设计费、外部专家咨询费、技术服务费、研讨费、差旅费会发生较多;实验室实验阶段研發设备投入很大、会有少量的材料费产生;小试、中试阶段会产生较多的材料费用、试制产品应用成本同时可能会产生少量收益。这项工作的意义在于对内形成符合自身特点的研发费控规律、对外满足研发数据的报送和披露解释。

6.研发成果投产环节

（1）风险。在该环节研发成果真正意义上实现量产，研发成果被检验能够产生多少市场效益，能否达到研发战略目标。而这种量化的市场效益与预期市场效益是否匹配，衡量其与可行性分析阶段做出的预测之间差异能否接受等需要人为判断和解读，若考虑不充分的话会影响公司对于该研发成果后续生产和改进的决策。

此环节在实际业务中往往与后面两个环节即持续项目评价环节、项目迭代环节是同步进行，只是出于侧重点不同。该环节中更关注的是经营决策层面。

（2）财务应对措施。笔者认为首先要确定一个判断评价周期，在该周期内单独核算该研发成果的总体产出量、市场销售量，以及体现在财务核算中的净收益，这个净收益包含了总收入、直接产品成本、间接费用等因素。同时需要考虑投产后进入到市场时竞争环境。我们在做可行性分析时对于将要面对的市场环境都是一种预测状态。而实际投产后市场环境与预计会有不同，当面对真实市场环境时其产生的市场效益是不一样的，比如当投产后该市场尚处于培育阶段，就不能按照发展阶段成熟阶段应获取的市场效益来评估决策，可以采取产量控制、改进措施渐进的方式来对待投产后的策略;若该市场已经进入发展阶段，就可以加大产量、充分考虑市场需求不断改进占领市场的策略;若因研发项目延迟，投产时市场已经进入成熟期，竞争激烈，就应该考虑产量控制，同时开展差异化需求改进措施。

7.持续项目评价环节

（1）风险。研发项目阶段性结束后并不意味着全部工作完成，没有持续性评价工作会产生研发与生产经营两张皮，出现与实际脱节的现象。

（2）财务应对措施。从财务方面讲，还是需要从收益和成本角度出发来评价。此工作的出发点与上一环节（研发成果投产环节）是不一样的，但在财务应对时工作内容是有重叠的，可以互相利用工作成果。而该环节与上一环节中做出的应对措施除了避免风险外，也为下一环节（项目迭代改进）数据支持和工作方向打下基础。

第一，从收益角度评价时，在剔除掉市场大环境因素后，需要考虑的是收益实现的多或少是产品本身功能性能等要素还是销售因素，过于满足需求还是未能满足需求，从而来考虑是否应进一步从产品上改进调整。

第二，从成本角度评价时，要分析实际生产成本与研发时预计的产品成本是否有差异，是整体材料市场波动还是自身采购成本增加引起，是生产环节中工艺流程过于复杂导致还是生产中物料人为损耗导致成本增加。通过这方面分析会提升后续成本控制的有效性，更重要的是能够提供给研发人员做改进的方向和目标。

8.项目迭代改进环节

（1）风险。制造业中小民营企业往往重视此环节的工作，但比较容易出现的误区是迭代频率过快过慢和改进投入过大过小。

（2）财务应对措施。特定研发项目成果迭代时间点取决于管理层对于目前市场和中短期预期市场的把握，在这方面财务需要的是提供好资金支持，满足迭代过程中的各类资源投入。而进入到项目迭代改进后从某种意义上来说就是一个研发项目流程重新开始，区别与新研发项目就是在原有研发项目上资料数据可共享，参照依据更充分，同时研发投入可控性更强。因此财务在该环节中应结合原有项目来开展支持决策的工作，避免改进投入超出原新产品研发投入情况出现。

四、结语

总之，在制造行业竞争日益激烈局面下，我国制造业中小民营企业应该及时开展自身产品升级，适度加大研发投入，积累研发项目管理经验，防范研发风险，做好财务应对，同时充分利用国家在研发方面的优惠政策。笔者认为依靠“一招鲜吃遍天”的时代已经过去了，我国制造业向高端化发展是大的趋势，中小民营企业从现在开始循序渐进的建立起自身研发项目管理体系，合理加强财务应对措施，必然能够在制造业产业升级过程中站稳脚跟，获得更大的发展空间和经济效益。

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作者简介：

李皓，供职于欧好光电控制技术（上海）股份有限公司，中级会计师，在职硕士研究生。