会计师事务所合并对审计质量的影响

于泓泽　杨景海

[提要] 高質量的审计是会计师事务所生存的根本，事务所通过合并可以快速的扩大市场占有率，同时还能优胜劣汰，从而提高整体规模效益。但是，合并的过程中并不是都起到有益的作用，有些在合并后反而暴露很多问题。本文对会计师事务所合并与审计质量关系问题进行研究，在会计事务所合并与审计质量相关理论基础上，深入分析会计事务所合并对审计质量的影响，并提出相应的对策建议。

关键词：会计师事务所;合并;审计质量;影响

中图分类号：F239 文献标识码：A

收录日期：2019年10月28日

一、基本理论概述

（一）规模化理论。当会计师事务所规模变大以后，事务所对专业胜任的素质更加关注，审计质量的提升也就更加注重。有的业务质量的提升，完全靠的是专业人员，离不开他们的很高素质以及很强的业务能力，事务所也是这样。当事务所在规模上变得越来越大的时候，一些能力强的审计员工就会被吸引过来，事务所规模越大优势越多，有雄厚的资本和充足的社会资源，加上有足够多的从业人员，因此有实力和水平独立举办专业知识的讲解和学习，对工作人员进行定期的提升。

同时，随着现在大量行业的进步发展，越来越多的大型客户开始寻找事务所合作，而更大的事务所便是其合作的标准之一。这也是事务所愿意接受的客户，例如国际的、大型的企业，还有部分外资企业。通常情况下，那些大的企业业务不但数量多，而且很复杂，给审计工作增加不小的困难，所以在事务所的选择上，大客户在意更多的是事务所的人员，看他们有没有专业胜任能力，有没有形成健全的内部培训制度，有没有开发出关于审计方面的一些高端软件，等等。大客户对事务所的这些要求，能够轻而易举做得到的也一定是规模大的事务所。

（二）“深口袋”理论。这个理论的基础是委托代理理论，主要的含义是将事务所的管理权利进行划分。事务所出现不同的管理职能，同时可以通过合作和对比提升各自报表的真实性，把委托双方客观存在的不对称风险降低到最低，事务所要在公允性以及合法性上，对报表加以保证。事务所要承担审计可能带来的一些风险，如果因相关业务造成事务所的损失或者违法，都会是企业和代理做账公司共同的承担责任。正因为这样，“深口袋”理论认为，因为财务报表存在程度不同的风险，为了达到不承担很多风险的目的，被审计单位就想到拿出审计费用，把审计任务交给事务所完成。如果被审计单位有错报的报表，而事务所又没有发现到，这种风险就是由事务所承担，审计出现了问题，把责任全部推给事务所，事务所就是分担损失的“深口袋”。

（三）声誉理论。从20世纪80年代开始，外国学者De Angelo就对相关的会计责任公司进行理论论述。所谓声誉，就是名誉和企业文化，对于事务所来说，只有拥有相应的能力和文化，才会有更多的企业和公司找到事务所，将自身的财务业务交付其进行代理。当然这种事务所的能力和文化不是短时间就能做到，需要长久的用心经营。所以对于事务所来说，联合经营的事务所如果在长期的经营中出现失误和错误，就会造成更大范围的影响。所以更多的事务所开始通过自身的不懈努力来建立起良好的文化，事务所往往会保证高要求的审计质量。

二、审计质量及其衡量标准

（一）审计质量概念界定。审计质量是审计工作水平的高低程度。它包含了两个方面的内容：一是审计结果的质量;二是审计工作的质量。审计工作质量是基础，审计结果质量是审计工作质量的集中表现和最终反映。

关于审计质量的理论，可以说是仁者见仁，智者见智。在诸多理论中，最为学者们所接受的便是20世纪80年代De Angelo学者提出的理论。他也是最早的事务所经营文化提出者，在他的论述中写到：相关的事务所在为企业进行代账和财务的相关工作之后，需要及时的对企业的财务问题做出分析和判断，找到其中的问题并予以解决。通过该名学者的论述，可以看出，事务所的审计能力便是其对公司财务问题点的发现并解决的能力。

（二）影响审计质量的因素

1、审计主体。事务所的工作进行都是由相应的工作人员进行，也就是审计员工，他们是直接建立事务所外在形象的基础，通过他们的细致工作，可以很好的在业内树立相应的事务所文化。当然这就要求每一个事务所工作人员都需要具有足够的专业知识和良好的道德基础。

2、审计客体。审计客体就是被审计单位。相对于审计主体来说，审计客体掌握着丰富的信息，审计主体相对于审计客体是信息不对称的。由于审计客体的利己性客观存在，当审计主体对审计客体实施审计行为时，审计客体有可能采用一种消极的态度对待，或是提供虚假审计信息，或是销毁证据，或是遮短扬长，由于审计客体对审计主体的不支持，本身提供给审计主体的原始审计信息就是不全面的，甚至是虚假的，这就给审计主体搜集审计证据带来了许多困难，人为的增加了审计信息的风险性。

3、审计环境。一是众多的客户群体对事务所工作数据的有效需求。客户在寻找事务所进行财务代理的同时，便需要事务所提供最优质最缜密的服务。这也就是客户对事务所的基础要求，在这种要求的带动下，事务所之间的竞争也变成了财务能力和效率的竞争。二是相关事务所的监管部门对其有效的管理。只有行业有足够管理和监督，事务所的工作才能保证有效的进行，减少失误的出现。三是法律机制。事务所为了其更好的长久经营，便会不断追求更好的财务服务，所以有足够的监管和约束，也是事务所能拥有较好服务效果的原因之一。

（三）审计质量衡量的标准。一是非标审计意见比例。非标准审计意见是指事务所出示了除标准审计意见之外的意见，它的表现形式基本有四种，这四种方法说的主要是事务所需要完整科学的表述自身对目标企业的财务报告。二是充分管理的制度。国际上的学者普遍认为：所有的事务所管理都需要更加充分、更加完整的制度进行约束管理，也就是要过度监管，而不能少监管。三是报表的时间推移性。这点说的是所有的事务所正对目标企业的报表提出都是在一定的时间之后被总结和提出，也就是每年的年尾将相关数据进行上报，在这其中会不断的进行完善和数据的优化，确保报表的科学程度。

三、會计师事务所合并对审计质量的影响

（一）合并对专业胜任能力的影响。在相关的事务所联合经营之后，随着财务工作能力的增加，会有更多的大型公司成为事务所的客户。对于事务所来说，想长久的稳定客户之间的关系，就需要建立起很好的事务所经营文化，这就要求事务所对员工进行不断的优化和提升，通过员工能力水平的提高带来事务所水平的提高。随着联合经营的事务所规模增加，更多的业务和更多的客户以及员工进入到事务所之中，在行业中获得无可比拟的竞争优势，从而有更多的客户选择该事务所。

随着更多的业务进入事务所审计，所有的审计人员都会在众多的业务进行过程中不断提升自己的工作能力，且联合经营之后的事务所会拥有各方面优秀的人才，所有的人员之间可以很好的互相帮助和学习，不断增加事务所业务处理能力。

（二）合并对独立性的影响。一是经济利益角度。随着事务所联合经营的进行，更多的客户和条件基础加入到新的联合事务所中，所以事务所会有源源不断的客源，也不会受某些客户的威胁而降低审计标准。因此从事务所的长久盈利来考虑，事务所需要做到其所经营项目的特殊性，即行业中的特殊性，为客户提供独一无二的服务。二是法律制度的基础。当事务所面临法律诉讼时，法院会让事务所承担诉讼费用，因为法院认为这样可以更好地树立行业的发展文化，企业当因自身的失误而带来损失之后，就会很大程度的减少其收益数值，所以赔偿多少与资产多少是成正比的，资产多赔偿就多，反之亦然。而事务所为合伙制的，如果它的财产数量实现不了赔偿时，被审计客户还可以把赔偿的一方指向合伙人，这对事务所来说，赔偿责任变得更重了，所以大规模事务所要把审计质量提高上去，就要保持独立性。

（三）合并对审计质量的其他影响。一是合并会使管理难度加大。事务所合并后规模扩大，审计任务加重，承揽更多种业务，增加了事务所的压力。事务所如果权责不清，内部管理混乱，它监控审计质量的力度就会小很多，引起审计质量较低。二是联合之后的事务所所拥有的客户量和工作量会逐渐上升，事务所需要合理的分工联合后带来的大量业务项目。只有当事务所做到科学的规划，才能针对其主要项目进行更专业的能力提升。当然所有的工作分工都不是短时间能够完成的，其中也会出现很多问题，工作更加繁重就是其中问题之一。三是合并可能让行业监管放松。事务所合并后的规模、地位和声誉越来越高，在审计之路上，会得到财务报表使用者的更加信任，也会减少政府和行业协会的质疑。面对来自各方的赞扬声，事务所可能会飘飘然，对审计监控有所放松，这也会导致审计质量降低。

四、相关对策建议

（一）合并前事务所需做好相关的准备事项

1、认清自身现状，同时对外部环境要进行深入的分析。做好分析之后再决定合并的相关事项;如果分析之后确定可以合并，就要开始准备合并的一系列准备事项。一旦事务所具备合并的条件，就要及时商讨制定出详细的合并方案和未来发展目标。只有做好了这些，才可以防止在合并的时候遇到棘手问题而造成混乱，同时还可以为合并中和合并后的工作开展做最好的指导，防止审计质量出现问题，确保整合工作快速顺利进行。

2、对合并目标仔细研究，认真选择合并对象。合并的时候需要考虑的事项很多，比如说合并对象就是很关键的一块，只有选择对了合并对象，才可以降低合并可能出现的各种风险，而且还可以保证合并后快速融合，因此选择合并对象是相当重要的。在选择合并对象的时候，需要先制定好相应的目标和规划，根据目标进行合理的选择。而且对于合并对象的人员分配、管理经营、内部结构、企业文化、综合发展情况以及内外部威胁等都要深入了解，然后给出最合理的合并计划和发展目标。

（二）事务所在合并中需要做好整合工作

1、整合双方的战略资源。战略资源的整合一般有三大要点，除了要对目标明确之外，还要制定好相关的战略规划并付诸实践。当然在合并之前，一般事务所都明确好了目标，而且还做好了战略规划，因此怎样实施就是这个环节的关键所在。首先，事务所要综合实际情况组建战略整合机构，机构人员从管理层、员工中挑选，需要具备更深的战略意识和见解，这样更有助于战略资源的整合和实践。其次，在开展整合的时候，对于整合的新战略规划要做好宣传，可以通过广播、培训或者讲座等诸多方式进行，让双方员工提前认识并熟悉新战略，这对整合的开展会带来极大帮助。最后，还要注意信息传递系统的建设。这样可以将相关规划和指示快速的传递给部门员工，保证高效执行，而且员工也可以在最短时间内将遇到的问题进行反馈，管理层可以及时的解决，确保整合的高效进行。

2、整合企业的管理制度。在事务所合并之后，人员数量必定会大幅度增加，而且相关机构也会增加，这样很容易出现管理混乱的情况，对最终的审计质量会带来直接的影响。因此，合并后首先就要对管理机构进行监督和整合，对相应的管理制度要第一时间下发，保证管理上不出乱子，确保审计工作的正常进行。在整合管理制度的时候，在质量上要严格把关，做好相应的监督工作，这样审计工作才可以顺利的开展。在管理员工薪酬的时候，要注意制定有效的激励措施，薪酬制度采用公平公开化，让员工都可以积极参与，激发员工的工作热情和潜质，让员工为企业带来最大贡献的同时，可以拿到自己应得的薪酬待遇。

（三）合并后事务所要保持正常工作。首先需要对审计人员进行各方面的培训。用户审计的直接参与和执行者就是审计人员，他们工作的好坏直接关系着最终的审计质量，因此事务所在完成整合之后，需要加大力度对审计人员进行各种培训，尤其是基础知识和法律法规，这样审计人员才可以更好的胜任工作。在合并后，双方审计人员的经验、资质、专业以及工作时间可能都不一样，因此在工作的时候要及时沟通，向有经验的设计人员取经，提升自己的专业能力。同时，事务所还要注意对审计人员进行监督，使其保持足够的独立性，对此还要做好奖罚等制度的制定，这样才可以确保审计最佳的效率。其次，事务所还要加强风控管理，完善相关的制度政策。在合并之后，事务所的审核工作可能会变得更加繁杂，再加上其他环节出乱，很容易导致审计质量的下降。为此要注意加强内控的管理，确保事务所足够的市场竞争力，不断提升审计的质量和效率，这样才可以做大并做强。

主要参考文献：

[1]王卿.“互联网+”背景下的会计信息披露[J].中国管理信息化，2017（14）.

[2]张娟.会计师事务所合并对审计质量影响[D].山西财经大学硕士论文，2016（3）.

[3]赵丹.会计师事务所审计风险管理的分析[D].硕士学位论文，中国海洋大学，2016.