浅谈增值税改革后污水处理项目经济 评价应注意的问题

徐久红

摘要：《关于深化增值税改革有关政策的公告》（39号公告）出台后，现行污水处理项目增值税及相关规定进行了相应的调整，结合市政工程设计行业工作经验，浅谈增值税改革后污水处理项目经济评价中应注意的问题。

Abstract： After the promulgation of the Announcement on Policies for Deepening VAT Reform （Announcement No. 39）， the current value-added tax for wastewater treatment projects and related regulations were adjusted accordingly. Based on the work experience of the municipal engineering design industry， this article discusses the issues that should be noticed in the economic evaluation of sewage treatment projects after the value-added tax reform.

關键词：增值税;污水处理;经济评价

Key words： value-added tax;sewage treatment;economic evaluation

中图分类号：F812.42                                    文献标识码：A                                  文章编号：1006-4311（2020）03-0089-03

0  引言

今年财政部、税务总局、海关总署联合印发了《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号，简称39号公告）。

现就39号公告的有关规定，结合污水处理项目谈谈该文件实施后污水处理项目经济评价中应注意的问题。

1  污水处理项目增值税政策文件

在编制污水处理工程项目可行性研究工作中，现行的有关污水处理经济评价的指导性文件为“国家计委《建设项目经济评价参数》（第三版）”、“《市政公用设施建设项目经济评价方法与参数》”。增值税有关的法规文件有：《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》以及2017年11月19日修改增值税暂行条例废止营业税税暂行条例，从而以法规形式确定营改增试点成果。除此之外，与污水处理项目经济评价有关的增值税政策文件，在“39号文”增值税改革之前是“财政部、国家税务总局关于印发《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》的通知”（财税[2015]78号）、“财政部、国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》”（财税[2016]36号）、“财政部、税务总局《关于简并增值税税率有关政策的通知》”（财税[2017]37号）、“财政部、税务总局《关于调整增值税税率的通知》”（财税[2018]32号）等相关文件。通过收集整理，进行了归纳总结，形成如表1对比表，便于从事污水处理项目经济评价工作人员参考对照。

“污水处理”，是指将污水（包括城镇污水和工业废水）处理后达到《城镇污水处理厂污染物排放标准》（GB18918-2002），或达到相应的国家或地方水污染物排放标准中的直接排放限值的业务。其中，城镇污水是指城镇居民生活污水，机关、学校、医院、商业服务机构及各种公共设施排水，以及允许排入城镇污水收集系统的工业废水和初期雨水。工业废水是指工业生产过程中产生的，不允许排入城镇污水收集系统的废水和废液。

2  增值税改革对污水处理行业影响

根据国家税务总局发布的2019年第一季度减税降费成果初步显现，其中：增值税由17%、11%两档税率各降低1%，2018年5月1日开始实施，在今年第一季度减税976亿元。可想而知增值税改革“39号公告”实施后，增值税由16%降低到13%、10%降低到9%，减税力度比增值税改革前还大，将给企业带来更大的红利。水环境处理行业尤其是污水处理，受益非常明显。

我们知道，污水处理在财税[2015]78号文以前是免征营业税、增值税的;财税[2016]36号文以后实行四档税率17%、13%、11%、6%，污水处理销项税率17%、进项税率（除自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品进项税率为13%）17%，增值税即征即退70%。经测算在同等条件下内部收益率降低10-12%左右;在保证内部收益均为设定满足基准收益的情况下，实施增值税即增即退70%，则收费标准增加4-5%左右。由于之前污水处理行业基本采用特许经营模式利用社会资本运作，因此无形中给污水处理行业企业增加了成本及降低了利润空间。故2018年5月1日国务院又将增值税降低1个百分点。今年国务院实施增值税改革，“39号公告”的推出后（增值税由16%降低到13%、10%降低到9%），污水处理企业信心大增，后面我们结合工程实例用经济评价进行测算分析。

3  增值税改革污水处理项目经济评价应注意的问题

3.1 增值税与工程投资

我们知道，在进行污水处理项目经济评价的前提是要先确定工程总投资。工程总投资由工程费用、工程其他费用、基本预备费、建设期利息及铺底流动资金组成，我们所说的工程投资一般是含税价，在经济评价中我们也应该确定价格体系（含税价还是不含税价）。可研阶段可以用指标进行估算或参考类似工程估算，初步设计概算阶段及施工图预算阶段工程费用组成中有两块与增值税联系紧密，现行规定如下：建设工程计价依据中增值税按税率9%计算;各地材料信息的含税价格，原税率16%的调整为13%，原税率10%的调整为9%计算。因此，在不考虑材料涨价因素，由于税率的降低，增值税调整后工程投资是有所降低的。

工程投资可以分为固定资产、无形资产及其他资产，由于我们污水处理项目经营模式比较多，之前大多采用BOT模式，现阶段推广PPP模式。“39号公告”中相关规定为：纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。自2019年4月1日至2021年12月31日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额。结合“增值税暂行条例及暂行条例实施细则”及污水处理行业的经营模式，污水处理项目采用特许经营模式的，我们应考虑可抵扣固定资产进项税额，该可抵扣税额部分可以参与“营业收入、增值税及附加表”中有关增值税的计算。

除此之外，我们应注意在“固定资产折旧、无形资产及其他资产摊销估算表”中，在考虑到固定资产折旧计算时，应从固定资产原值中扣除可抵扣固定资产进项税额。在考虑“维持运营投资”时，应考虑该资金的折旧计算，并在计算增值税时扣除当年可抵扣固定资产进项税额。

3.2 增值税与成本计算

在成本计算中，我们需按“外购原材料、燃料及动力费估算表”，根据提供的基础数据消耗量和要素价格及相应的进项税率分别计算。根据《市政公用设施建设项目经济评价方法与参数》有关规定，污水处理项目与成本相关主要数据为药剂费、自来水费、电费、工资福利费、污泥外运费以及修理费等。与增值税有关的成本计算一般需考虑药剂费、自来水费、电费等进项税额部分;修理费一般不需考虑进项税额部分;另外工资福利费、废渣、废水（液）、废气的外运如污泥外运费等是否应考虑进项税额值得讨论。以上这些也是应注意的地方。

3.3 增值税与利润计算

我们可结合“营业收入、营业税金及附加和增值税估算表”的内容，可以单独核算出增值税=销项税额-进项税额。（表2）

对于常规单纯的污水处理项目，我们可以非常容易区分并计算出增值税。但是我们要注意一点有些项目除了有污水处理外还有涉及中水回用、污泥处置等特性。对于有中水回用的污水处理工程，按“财税[2015]78号文”有关规定污水处理属于劳务、中水回用属于产品，而且增值税即增即退政策污水处理按70%、中水回用部分按50%考虑，因此我们应特别注意中水回用和污水处理的销售额和应纳税额应该单独来计算。

除此之外应考虑可抵扣固定资产进行税额，该进行税额可在运营期内逐年抵扣。此外，自2019年4月1日至2021年12月31日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额。

按表2及有关内容，我们可以结合公式计算出应纳增值税。对于按政策考虑的即增即退增值税，“财税[2008]151号”中给予明确的定义为“财政性资金”，并规定“除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额”，需要区分征税收入与不征税收入。对于污水处理行业中有关的即增即退增值税，只有取得的由国务院、财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金才符合不征税收入的专项资金的条件不予征税，除此之外的其它财政性资金则都属于征税收入。

因此，我们可以将污水处理行业的“即征即退70%增值税”计入营业收入部分，并考虑计算所得税，这一点也非常重要。实行“营改增”后，对应增值税附加计算的基数也调整为增值税，因为即征即退70%，所以实际应纳的增值税只有30%。

很多人在做污水处理项目经济分析的时候，经常会误算污水处理项目增值税率、漏计“即征即退70%增值税”、误计“即征即退70%增值税”归入“补贴收入”等等;还有就是多种产品、劳务未区分开单独来核算;另外就是计算增值税未计固定资产进项税额抵扣部分。这些均影响着污水收入及盈利能力的计算，应该着重引起我们的注意。

4  增值税与现金流量分析

我们做经济分析的时候，最重要的就是三大现金流量分析，这决定着项目的成败，反算出来的污水处理收费价格影响着投资商与政府的决策;PPP项目中的可行性缺口等也与此密切相关。我们结合三大“现金流量表”进行分析，增值税在三大现金流量表中也有着重大影响。以“项目投资现金流量表”为例，我们对比与增值税相关的类别分析。

可以从表3内容中看出增值税与建设投资、经营成本、营业收入等直接相关。现结合本人实际工程案例分析增值税政策与内部收益率之间的关系。

案例：

三金潭污水处理厂配套污泥处理工程（300吨/天）（污泥含水率以80%计，污水厂改造后工程规模为30万m3/d），采用改性调理板框压滤成套设备，工程无需新增征地。本项目估算工程总投资18214.94万元（含供电增容扩建工程、高压架空线迁改工程投资）。该项目为2016年4月通过可研评审，根据当时有关污水增值税政策应执行“财税[2015]78号”，本文前面章节已经分析了相关变化情况，现按营改增之前政策污水是免征营业税、增值税的，2018年5月1日后按“财税[2015]78号、财税[2018]32号”及2019年4月1日后“39号公告”三个时间段进行比较分析。我们在做经济分析时，一般先设定基准内部收益率，经反算测算满足设定基准内部收益率要求的收费价格。据统计污水处理PPP项目合理投资回报区间和市场的预期在5%-8%之间，我们在测算时设定基准内部收益率（融资前所得税前）5%。

从表4中有关数据分析，再次可以看出“39号公告”的有关规定，污水处理行业受益非常明显。当然针对本项目的分析也只是冰山一角，或者分析的范围和角度及方法不一致，也导致结果会出现偏差。因此，把增值税改革后污水处理项目经济评价中应注意的问题处理好，对我们的工作非常重要。

5  结论

类似“39号公告”增值税改革相关政策对污水处理项目经济评价是十分重要的，也影响着行业的发展。我们熟悉的污水、污泥、垃圾行业经常会出台一系列政策性的文件，我们应该与时俱进、即时消化整理并归纳总结，更加利于在今后的工作中应用。我们应根据国家投融资体制改革的完善、增值税改革的有关政策，进一步结合工程实际完善财务评价的科学性、规范性和准确性。

参考文献：

[1]国家发展改革委、建设部发布.建设项目经济评价方法与参数[M].三版.中国计划出版社，2006.

[2]住房和城乡建设部标准定额研究所组织有关单位和专家共同编制的.市政公用设施建设项目经济评价方法与参数[M].中国计划出版社，2008

[3]财政部 税务总局 海关总署关于深化增值稅改革有关政策的公告（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）.

[4]关于全面推开营业税改征增值税试点的通知 （财税〔2016〕36号）.

[5]财政部 国家税务总局关于印发《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》的通知（财税〔2015〕78号）.

[6]中华人民共和国增值税暂行条例[S]（中华人民共和国国务院令第691号 2017年11月19日）.

[7]关于修改〈中华人民共和国增值税暂行条例实施细则〉和〈中华人民共和国营业税暂行条例实施细则〉的决定修订（财政部、国家税务总局令第65号）.

[8]张蓉.投资项目财务评价有关增值税的处理方法研究（中咨研究2019.7）.