关于建筑施工企业项目部增值税进项税业务的会计处理研究

[摘 要]2015年5月1日，全国范围内建筑施工行业从营业税改征增值税。由于施工企业销项税额确定，进项税对于施工企业税负起着关键性作用，进项税的会计核算工作的重要性越发重要。文章以施工企业最基本的会计核算单元——项目部为着眼点，从实际业务出发，以财务管理目标为落脚点，详细阐述了施工企业正常业务与特殊业务的增值税进项税核算，并在理论和实践的基础上提出了加强施工企业增值税进项税核算的对策建议。

[关键词]建筑施工企业;进项业务;增值税

[中图分类号]F406.7

2015年5月1日，全国范围内建筑施工行业从营业税改征增值税，结束了长期以来营业税与增值税的并存导致的重复征税，促进了国家税收征收效率提高。从这些年实施效果来看，“营改增”并未像施工企业普遍担心的增加施工企业的税负，反而因为事先考虑周全对“清包工”和“甲供材”以及“营改增”前签订合同的“老项目”实行简易计税，使得施工企业实际税负没有明显的上升，对于实行一般计税的项目，增值税发票管理与税务处理较好的施工企业税负实际上有所降低，有效促进了社会经济的发展。而增值税税负的核心因素是进项税发票取得与账务处理。

1 建筑企业进项业务的内容

一般进项税产生成本和费用，即合同成本和期间费用，建筑施工企业一般实行项目部制，在项目部层面进项税主要来源是合同成本，期间费用因为项目部产生管理费用只有财务费用和税金及附加，一般不产生进项税。

合同成本主要包括直接费和间接费，其中：直接费包括：直接人工费用、直接材料费、直接机械费、劳务分包成本、专业分包成本和其他直接费等。

间接费包括：职工薪酬、劳保费用、房屋租赁、环境保护、办公费、日常交通费、维修费和其他间接费等。

在建筑施工企业的项目部，进项业务主要包括：购买商品、接受劳务、接受服务、有形动产租赁、有形不动产租赁等。根据增值税相关法律，2015年5月1日后签订的工程施工合同，建筑施工企业执行一般计税方法，对已经发生完成的购进业务，并且取得相关的有效扣税凭证的，可以进行进项税的抵扣;对于“清包工”与“甲供材”两种情况建筑业可以选择实行简易计税方式计税，对发生的业务不进行进项税抵扣，对于发生的劳务分包、专业分包成本在预缴增值税时，总包方凭有效凭证一般是发票与合同，在税基中扣除分包额。

由于建筑施工企业的特点，项目部由其上级法人单位进行汇总纳税申报、因此项目部在取得增值税进项税发票，必须将其汇总至法人单位申报时，需要将进项税额通过增值税汇总纳税科目结转至上级法人单位。

2 建筑施工企业进项业务增值税的会计处理

营业税改征增值税政策实施后，各企业都要对相关业务实施相应的会计分析处理。建筑施工企业需要处理正常进项、时间性差异、口径性差异等各种业务。

2.1 正常进项业务的会计处理

建筑企业所谓正常进项业务会计处理是指增值税会计处理间合理有效、在有购进业务产生时取得有效扣税凭证。其发生典型业务为购买商品、短期机械租赁、劳务分包，可以涵盖大部分进项税业务的处理方式。由于简易计税不涉及进项税额本文中不做讨论（注：文章科目编号科目名称采用标准建筑施工企业科目体系，分录采用方向+科目编号+科目名称+金额）。

为了表述清晰，以举例方式说明，假设背景如下：

例2.1-（1）建筑企业是一般纳税人，A项目为该企业总承包项目，依照建设方要求成立项目部单独建立账套核算。A项目在进行项目施工时，购进原材料经检验合格后入库，取得增值税专用发票的不含税金额为100万元，增值税额13万元。短期租赁机械本月结算，取得增值税专用发票不含税金额10万元。其两项业务发票于当月取得，于次月勾选认证。其经济业务账务处理为：交易要实施借记原材料或合同成本-工程施工相应科目，贷记应付账款、银行存款等各种会计科目。

（1）项目部发生物资采购、机械租赁和劳务分包并取得进项税发票时，账务处理（单位：万元）：

借：原材料 100

应缴税费——待认证进项税 13

贷：应付账款 113

借：合同履约成本—工程施工—合同成本—机械费 10

应缴税费——待认证进项税 1.3

贷：应付账款 11.3

先将未认证的进项税额记入“应缴税费——待认证进项税”科目。

（2）次月，项目部将进项税发票抵扣联汇总至上级法人单位，勾选并通过认证，账务处理如下（单位：万元）：

借：应缴税费—应缴增值税—进项税额 14.3

贷：待认证进项税 14.3

确认进项税额。

同时：

借：内部往来 14.3

贷：应缴税费—增值税申报纳税结转 14.3

将进项税额转至法人单位在正常业务发生时，建筑施工企业与工业企业对增值税业务处理一致，唯一有所区别的是纳税结转，这是由建筑施工业行业的特殊性所致。

2.2 时间性差异业务的会计处理

正常进项业务的会计处理与其他行业并无差异。但在实务中时间性差异业务时常发生，有些业务会因为客观因素而产生时间差异。建筑业企业进行的采购业务经常发生“料到单未到”的情况，在实务中一般按照购货清单和进货合同上约定的不含税价格计入成本費用，用合同约定现行税率计算税金进待结算进项税额科目，同时确认应付暂估款，在之后期间抵扣凭证收回，对这些暂估入账记录业务合理冲销。

另外，在实务中劳务分包在月底结算，当月分包方来不及开具发票，为了使账目反映现场真实成本与负债，也是为了遵循财务核算的谨慎性原则，根据合同约定以及业务部门实际结算金额，确认待结算进项税额、劳务成本以及应付账款，由于劳务分包结算金额确定，完成合同量一经双方确认一般不会发生变化，在实务中直接确认应付劳务费而非应付暂估劳务费。

续例2.1-（1），双方在当月月末以现场完工进度为依据确认本月完成合同量，双方确认发生劳务费用结算不含税金额200万元，月末劳务分包方未开具发票，结算单双方签字盖章已送至财务部。劳务分包方为清包工，实行简易计税，可以对总包方开具增值税专用发票。次月，劳务分包方根据结算金额开具发票并送至财务部。账务处理如下：

（1）当月月末发生劳务结算时，以劳务结算单为依据，确认劳务成本、待结算进项税与应付账款（万元）：

借：合同履约成本—工程施工—合同成本—劳务分包成本 200

待结算进项税额 6

贷：应付账款 206

（2）次月，收到劳务费发票时：

借：应缴税费——待认证进项税 6

贷：待结算进项税额 6

直接将待结算进项税额转至待认证进项税额。

（3）发票认证后的核算与正常进项业务无异：

借：应缴税费—应缴增值税—项税额 6

贷：应缴税费——待认证进项税 6

借：内部往来 6

贷：应缴税费—增值税申报纳税结转 6

2.3 口径性差异的会计处理

口径性差异的会计处理和正常会计处理及时间差异会计处理都不同，口径性差异实施的进项业务税额是可以取得进项税专用发票但税法规定不能进行抵扣的，这种会计处理一般包括以下三种类型。

第一种类型是实施业务发生时不允许抵扣，比如说在建筑业施工过程中所发生的娱乐费用、业务招待费用以及在施工过程中所产生的个人消费保险和其他福利费用等，对于这类事宜所产生的费用，建筑施工企业能够获得普通发票，应用发票当中的价税综合汇总合计税计入相应的成本费。假如获得的是专用发票，选择认证同时进行申报抵扣，然后把相应的不含税金额计入成本费，记入“进项税额”后实施进项税额转出。

第二种类型是在购进时可以抵扣之后进项业务又发生了不得抵扣的事项，这类情况是实施购进业务抵扣，可是发生途中会有改变，或者有损失，要当作进项税额再重新转出。这种情况在建筑施工企业经常发生，例如大宗物资由上级公司集中采购，分配给各个项目部用于施工，由于在同一公司既有一般计税项目也有简易计税项目，税法规定简易计税项目不抵扣进项税额，于是简易计税项目分配的物资也必须实施进项税转出。借记资产成本，贷记应缴增值税-进项税转出科目。

第三种类型是在购进项目时不可以发生抵扣，但是在之后又可以进行抵扣的进项业务，例如计划使用在简易计税项目而购买的物资由上级公司调拨至一般计税项目使用。

3 对策建议

针对增值税业务的特点，建筑施工企业应组织多部门学习国家税务政策，增强整个行业的税务筹划意识，充分意识到税务筹划应该从业务源头抓起。提高施工企业会计人员业务水平，强化增值税进项税发票管理工作，稳定企业纳税现金流出。提高企业财务管理水平，降低税务审计风险。

4 结 论

在经济全球化发展的今天，建筑行业要想稳健发展那就必须要做好税务管理，税收作为国家财政的根本来源，国家实施宏观调控的重要方法，税收和我们的工作生活有着密切的关系，企业不仅要依法纳税，而且要做好企业的税收筹划工作。

参考文献：

[1]陈儒鹏，王来双 . 关于“营改增”对建筑施工企业财务影响及对策研究 [J]. 建筑建材装饰，2017（2）.

[2]宋莹莹 .“营改增”對建筑施工企业的影响及对策 [J]. 纳税，2017（16）.

[3]许家芝.“营改增”背景下建筑施工企业成本核算问题研究[J].中国市场，2019（15）.

[作者简介]尚巍（1978—），男，汉族，河北迁安人，硕士研究生，会计，会计师，研究方向：财务会计、税务。