欧盟数字税推进现状及对我国的启示

岳云嵩，齐彬露

(1.中国信息通信研究院 政策与经济研究所，北京 100191；2.北京航空航天大学 人文社会科学学院，北京 100191)

一、引 言

当前，世界范围内正在经历一场更大范围、更深层次的科技革命和产业变革，互联网、大数据、人工智能等现代信息技术不断取得突破，以网络和数据为突出特征的数字经济蓬勃发展。据统计数据显示，2007～2017年全球市值前十位企业飞速变化，2007年上榜企业多为金融和能源企业，2017年上榜企业则主要为互联网科技企业，如苹果、Alphabet、微软、亚马逊、阿里巴巴、腾讯等。数字经济在各行各业的广泛运用带来效率的提升和质量的改善，并催生出搜索引擎、电子商务、移动支付等新模式新业态，为经济社会发展注入了新的动能。

数字经济快速发展对全球企业税体系形成巨大挑战。一是税收征管的范围由线下拓展到线上，征税对象呈现出数字化、虚拟化、隐蔽化等特点，许多交易信息被隐藏，导致企业利润难以有效衡量[1]；二是互联网企业的数字服务突破了时间和空间的约束，跨区域、跨国界经营成为常态，经济活动可能同时面临多个不同的税收监管主体，跨国企业转移到税率最低的国家报税；三是数字技术与经济各领域深度融合渗透，新模式、新业态频频涌现，数据成为产业发展的关键要素，深刻影响价值创造规律。因此，越来越多的国家开始着手完善现行税收体系，使之适应于数字经济时代发展需要，其中的一个重要抓手就是向企业数字经济活动征收数字税。数字税，又称数字服务收入税或数字经济税，主要针对搜索引擎、社交媒体、在线视频、即时通讯等数字服务的收入征税。近年来，数字经济征税问题正成为新的研究热点。相关研究主要围绕两个方面展开：一是数字经济发展对现行税收规则的挑战与应对，如陈咏升等[2](2018)认为数字经济发展导致来源国税收权利减少、双重不征税和税收规则的调整；曹亚楠、王沛晗[3](2018)以互联网广告服务为例分析了国际上对缺乏实体“常设机构”企业活动征税的办法；马伟等[4](2016)指出规避常设机构认定、转让定价和利润转移、滥用受控外国企业规则是电子商务跨境避税三种主要手段。二是税务部门信息化建设，如潘虹[5](2017)分析了“互联网+纳税服务”的内涵特征、纳税人需求与生态构建思路；孙存一和谭荣华[6](2018)基于各地税务机关的应用实践课题，分析了“互联网+智慧税务”的建设内容和基础功能。相比已有文献，本文研究聚焦于对数字经济活动征税的内在价值和意义，基于欧盟数字税提案和推进现状，深入分析欧盟推出数字税的深层动因，并结合我国实际情况提出对策建议。

二、欧盟数字税推进情况

(一)欧盟数字税提出背景

欧盟高度重视数字经济发展，先后出台了《数字化单一市场战略》、《通用数据保护条例》、《人工智能通讯》和《人工智能合作宣言》等一系列战略，试图最大化数字经济对经济增长的贡献。然而，数字经济的迅速发展却没有为欧盟国家政府带来对等的财政收入，数字企业的有效税率不足传统企业的50%。欧盟认为这是因为全球企业税发展已经严重滞后于数字经济，政府难以对跨国的、虚拟的、缺乏实体存在的企业征税，难以对基于消费者数据产生的收入征税，长此以往将会威胁欧盟成员国的公共财政收入和税收公平性。据调查显示，欧盟公民和企业普遍支持成员国和欧盟委员会改善税收制度公平性，约75%的人希望欧盟采取行动打击避税行为，约82%的人认为应该为此做些什么。欧盟委员会积极推动对企业数字服务收入征税，2017年发布了《欧盟数字单一市场中的一个公平有效的税收制度》，初步对数字企业征税不平等问题、数字税征收方案进行了讨论，并计划于2018年展开进一步行动。

(二)欧盟数字税提案内容和特点

2018年3月欧盟委员会提出了两项独立的数字税立法提案；2018年12月欧洲议会对提案进行审议并提出修订意见，提案的具体内容如下：

提案一：针对企业所得税规则中数字经济活动的一般性改革。

该提案旨在从根本上解决数字经济活动征税问题，确保欧盟成员国能够向在其领土内没有“实体存在”却获得利润的数字企业征税。三类数字平台将被视为在某一个欧盟成员国内拥有“数字存在”或虚拟常设机构，需要向相关成员国缴税：一是该平台在某一成员国内的年收入超过700万欧元；二是在一个纳税年度内该平台在某一成员国内拥有超过10万名用户；三是在一个纳税年度内该平台和用户之间缔结超过3000份数字服务商务合同。此外，新规则将改变成员国间的收益分配方式，以便更好地反映企业线上价值创造方式，确保数字利润创造和税收紧密联系。

提案二：针对特定数字经济活动收入征收过渡税。

该提案为改革完成前的过渡方案，以确保成员国能立即向数字经济活动征税，避免个别成员国单方面行动对欧盟单一市场的损害。与一般性改革方案不同，过渡方案中的间接税脱离于现行税收体系，将针对用户在价值创造中发挥重要作用且最难征税的数字经济活动。四类数字经济活动收入将被纳入数字税征收范围：一是从出售在线广告空间获得的收入；二是从用户互动及商品和服务销售的数字中介活动创造的收入；三是从出售源于用户提供信息产生数据创造的收入；四是从提供视频、音频、游戏或文本等数字内容创造的收入(欧洲议会修订)。过渡税适用于全球年收入7.5亿欧元以上和欧盟内收入5000万欧元以上的数字企业，税率为3%(欧洲议会建议将征税门槛下降至4000万欧元，税率提高至5%)，初创型企业不受此税影响。

与以往税改提案相比，欧盟数字税提案的特点反映在四个方面：一是征税对象集中于数字经济相关活动，数字中介、在线广告、数字内容等发展较好的数字经济活动均被纳入缴税范围；二是课税主体仅为具备一定规模和社会影响力的大型数字企业，不再对中小型企业、初创型企业额外征税，确保数字经济创新创业有序发展；三是重点关注数字经济中的价值创造过程，强调数字企业价值创造所在地政府能获得合理税收，强调用户数据在价值创造中的贡献能得到反映；四是制订了临时提案，迅速对当前不公平的税收制度作出调整，尽可能确保成员国间行动的一致性。

(三)欧盟成员国对数字税的看法

欧盟成员国内部对数字税尚存在一定分歧，经济体量相对较大的传统欧洲强国普遍对数字税持支持意见，经济体量和面积较小的国家以反对意见为主。表1统计了欧盟成员国中数字税支持国、反对国、中立和观望国，三者的比例为1：1：2，反对征收数字税的国家仅占少数。但是由于财税政策关乎国家主权，欧盟税改需要得到所有成员国一致同意方可推行，所以欧盟数字税进程仍然比较缓慢。

表1 欧盟成员国对征收数字税意见统计

数据来源：POLITICO RESEARCH.

英国、法国、西班牙、奥地利等国是数字税的坚定支持者，个别国家表示如不能在欧盟或经合组织(OECD)内部达成统一协定，将独立开展对数字企业的征税计划。据不完全统计，欧盟范围内已有超过8个成员国开始征收或计划征收数字税(详见表2)，近期的如2018年10月英国政府宣布从2020年起对全球年收入超过5亿英镑(约合6.4亿美元)的大型、可盈利科技公司征收其在英国收入2%的新税；2018年12月法国政府表示将从2019年起向互联网巨头征收新税，征税范围包括广告收入、在线交易以及用户信息数据相关销售业务收入；2019年1月西班牙政府内阁会议通过数字服务税计划，着手对全球年收入超过7.5亿欧元(8.68亿美元)和在西班牙年收入超过300万欧元(340万美元)的公司征收3%的新税。

数据来源：作者整理。

爱尔兰、瑞典、丹麦、芬兰等国明确表示反对征收数字税，认为欧盟的改革应与经合组织全球数字税改革相结合，不应在国际税法协议达成前草率行动。在2018年欧洲财长会议上，瑞典、丹麦等国认为，对于税收较少的国家而言，数字税会损害传统行业，阻碍创新，对本国大型互联网企业产生不利影响，并可能招致美国方面的报复；爱尔兰、芬兰、捷克等国认为，仅在欧盟内征税将会破坏欧盟与其他国家的税收协议，使欧盟与国际惯例不同步，可能违反国际公约和破坏跨大西洋关系。除了上述原因外，经济体量较小的欧盟成员国不愿意开征数字税还包括两方面：一是数字经济发展相对缓慢，征收数字税收益可能小于修改国家税收制度的成本；二是爱尔兰、卢森堡等国家一直通过低税率吸引外资企业，征收数字税无疑动了这些国家的奶酪，可能会对其财政收入与产业发展造成损害。

三、欧盟数字税动因分析

数字税是欧盟深思熟虑之举，早在2015年欧盟委员会发的《打造公平有效的企业税行动计划》中就提出了要打造欧盟统一的税收规则，确保企业向利润获取所在国缴税，从而打击跨国避税行为；当前进一步针对数字服务提出征税议案，主要是为了应对数字经济的过快发展，处理由此导致的公共财政、收入分配、公平竞争等一系列新问题。

(一)解决发展过热问题

当前，美国和中国处于全球数字经济最前端，根据“互联网女皇”《2018年互联网趋势报告》，全球前20的互联网科技企业席位全部被中国和美国包揽，其它国家没有一个互联网企业能够挤进来。在欧洲市场，美国互联网企业占据了主导地位，谷歌、亚马逊、Facebook分别是欧盟搜索引擎、电子商务、社交媒体服务的主要提供商，对欧盟各国经济社会影响力不断加大。这一方面是因为美国在信息通信领域的强大科技实力，另一方面则是由于美欧间传统的战略合作伙伴关系。欧盟主观上有通过征收数字税扼制外来互联网企业过快发展的意愿：一是欧盟国家缺乏具备全球竞争力的互联网企业，先天的文化、语言、国界分割束缚了其互联网企业的发展，本土企业通过数字服务供给获取的收益相对有限；二是欧盟传统的监管和治理模式正面临越来越多来自数字经济的挑战，对于新商业模式的频繁更替和过快发展准备不足，对不断加剧的风险日渐担忧。

(二)解决征税困难问题

数字经济的发展加大了政府税收监管难度。一是企业异地申报营业收入，巧妙逃避征税。有研究指出，大量在欧洲开展业务的美国科技公司采用“荷兰三明治”法避税，在税率较低的爱尔兰、卢森堡等国申报企业所得税。例如，荷兰的监管文件显示，2017年，谷歌通过一家荷兰空壳公司，从设立在爱尔兰的业务公司向位于百慕大的总部转移了199亿欧元(合227亿美元)的收入，合法地让谷歌免于触发美国所得税或者欧洲预扣税，保留了庞大的海外利益。二是互联网企业摆脱实体束缚，数字服务挑战现行税收制度。在跨境电子商务领域，国际化、无纸化、虚拟化的贸易方式使得政府税收机构难以确定征税主体、期限、地点；在跨境数字服务领域，企业为一个国家提供数字服务的同时可能在该国并不存在实际机构，一些国家的税务部门根据现行税收政策无法对这类企业征税。根据有关机构整理数据，2017年谷歌、脸书、亚马逊、eBay等超大型跨国数字企业在获取高额收入的同时，纳税收入比却不及2%，最低的亚马逊竟然只有0.1%，远低于传统企业(见表3)。越来越多的数字活动，迫使政府加快出台数字税，以解决未来政府在教育、医疗和交通等方面的公共财政支出。

表3 2017年超大型跨国数字企业收入和纳税情况

数据来源：第一财经和作者整理。

(三)解决税收公平问题

数字税发展滞后导致传统企业和数字企业间的不公平竞争，传统企业面临比数字企业更高的税负压力。欧盟报告指出，数字活动的有效税率只有9.5%，传统商业模式则为23.2%，社交媒体公司、合作平台和在线内容提供商等数字企业的有效税率远不足传统企业的一半。此外，现行税收体系对数据供给方在数字企业最终产出中的贡献反映严重不足。消费者在购买和使用数字服务的同时也为数字企业提供了大量数据资源。数字企业将用户数据配合适宜的算力、算法，生产出基于数据的数字产品和服务，通过向市场销售获取收益。然而在这一过程中，最原始的数据提供方并没有因此而获得对等的收益，现行税收体系也不能对此进行调整。不公平的竞争环境将扭曲市场资源配置功能：一是个别传统产业因为不平等的税收制度被迫“衰败”，效率相对低下的新模式反而因为税收优惠占领市场；二是数据供给方越来越趋向于留存数据，而不是将数据提供给有能力将数据转化为价值的数字企业，形成数据流通壁垒；三是超大型平台企业市场控制力不断加强，获取超额市场利润，现金流日渐充裕，并大肆对外并购，阻碍竞争对手崛起。数字税的出台有望带来一个更公平的竞争环境，确保传统企业和数字企业和谐发展，确保数据供给方也能享受合理的收益，使数字经济能惠及各行各业。

(四)解决经济调节问题

欧盟国家数字经济在GDP中占比迅速上升，已经成为国民经济中的重要组成部分。根据中国信通院测算，2017年德国、英国、法国等欧盟主要国家数字经济GDP占比分别达到了61.4%、60.3%和40.3%。蓬勃发展的数字经济需要政府适时适当的调控和干预。数字经济监管治理和经济调节手段的发展远远滞后于数字经济，使得数字经济与传统经济之间、数字经济内部不同产业之间的资源配置出现了不同程度的扭曲。在发展较慢的领域，由于前期投入大、进入门槛高，有效投资相对不足；在发展较快的领域，平台垄断、隐私保护成为新的关注焦点。数字经济的高质量发展离不开政府部门的引导和纠偏。数字税是政府对数字经济行使经济调节职能的重要手段。通过对互联网企业不同类型数字活动征收不同比例的数字税，对数字经济中各类经济组织和成员的利益分配进行调节，可以使企业微观经济行为尽可能符合经济社会发展需要。

(五)解决市场监督问题

欧盟高度重视数字经济的治理，将“创造有利于数字网络和服务繁荣发展的有利环境”作为其数字化单一市场战略的三大支柱之一，先后制定和颁布了《数字政府行动计划2016～2020》和《一般数据保护条例》(GDPR)等多项政策文件，试图通过完善的公共服务和法律法规确保数字经济健康、有序、安全的发展。数字税是欧盟获取数字经济相关大数据、实现高水平治理的重要基础。以数字化单一市场战略为基础，在欧盟范围内建立一套统一的数字税务标准和体系，可以使欧盟有效获取互联网企业相关数据，如企业营收、业务构成、人员结构、市场分布等，从而实时掌握互联网企业最新发展动态，实现对企业数字经济活动监督的广泛性和深入性。此外，互联网企业大数据为欧盟国家进一步数字经济统计核算、发展评价奠定了基础，使得政府部门能更好地履行经济社会调节责任，推动“互联网+政务”发展，为公民提供更好更有针对性的公共服务。

四、欧盟数字税对我国的启示

(一)数字税是数字经济发展的必然产物

税收征管模式需与所处时代经济技术发展特点相契合。农业经济时代，农业、畜牧业是最核心的产业，土地和农民构成了主要税源；工业经济时代，工业成为主导产业，机器取代人力，大规模生产取代个体劳动，社会分工显著增强，商品交换日渐频繁，商品和商品流转过程中的增值额成为主要的税源。[7]数字经济时代，数字化的信息和服务将成为重要税源，信息技术将被广泛应用于税收征管各个环节。主要原因如下：一是信息产业成为经济发展的主导产业，数字经济在GDP中占比显著提升；二是数字服务深入各行各业，改变了传统价值汇聚、价值创造和价值分配规律，数字企业挤入价值链中高端环节；三是数字经济活动中商业主体、商业形式、商业内容的数字化、线上化极大地提升了税收征管难度。

(二)当前中欧数字税征收基础存在较大差异

虽然中欧在数字经济监督治理、用户数据收益分配等方面有着相似诉求，但总体上看当前中欧数字税征收基础存在不小差异：一是中国互联网企业发展更快更好。近年来，中国互联网企业发展迅猛，世界排名前20位的互联网企业中接近半数为中国企业。在美国减税背景下，征收数字税可能会损害我国互联网企业的创新积极性和国际竞争力。二是中国市场更多由中国企业主导。在发展相对较快的生活消费类数字经济领域，中国互联网企业占据主导地位，使得我国互联网企业更容易统一管理，数字经济收益也更集中于国内，征收数字税潜在收益要低于欧盟。三是中国政府正推动更大规模的减税降费。当前，我国经济面临下行压力，稳中求进是近期经济工作的总基调，将实施减税降费等多项措施，保持经济平稳健康发展。数字经济对贯彻新发展理念、推动经济高质量发展有着重要意义，应是鼓励和支持的重点。因此，简单模仿和借鉴欧盟数字税做法与我国当前发展的实际需要不符。

(三)应积极推动我国数字税研究设计工作

数字税出现有其必然性，却也面临较大分歧和争议，我国应按照“积极跟踪、系统研究、稳妥设计、重视效率、兼顾公平”的总体思路和原则推进相关工作：一是强化数字税基础研究，广泛学习和借鉴已征收数字税相关国家的经验，深入分析国内外数字税政策对国内外企业、大小企业、传统企业、互联网企业的影响及其带来的全球数字经济分工和产业链的可能变化，探索适合于我国的数字税征收模式。二是积极推动数字税顶层设计，充分考虑国际数字经济发展竞合关系和国内数字经济发展目标，将数字税纳入我国税制改革整体框架进行思考，研究讨论我国数字税开征时间表和路线图，设定分阶段数字税征收目标和规划。三是强化税收征管信息技术支撑，加快我国税务部门信息化建设，提升“信息管税”、“数据管税”水平，形成便捷、高效、严密、安全、可靠的税务管理系统，为征收数字税做好基本保障。

(四)可考虑在发展较成熟领域先行先试

当前，我国数字经济各领域间发展水平差异巨大，对征收数字税的迫切程度各不相同。在生活消费领域，电子商务、搜索引擎等新模式、新业态发展迅速，对传统经济形态产生了巨大的冲击，不公平竞争问题逐步暴露，对征收数字税、完善治理需求相对迫切；在生产制造领域，数字经济发展尚处于起步阶段，企业数字化转型面临较大障碍，如软硬件基础薄弱、核心技术受制于人、跨领域平台对接难度大等，需要政府更多的支持和投入，对征收数字税需求较小。在充分研究的基础上，可考虑在发展较为成熟且容易导致不公平竞争的领域先行先试。在试点领域，初步构建数字税征管体系，制定分类税率标准，建设基于数字税的企业办税平台、数据共享平台、税务分析平台等，分析和评估数字税征收的潜在风险与影响，培育可推广、可复制的数字税征管经验和模式，为数字税的进一步铺开奠定基础。