对建筑企业执行建造合同中完工百分比法的思考

任倩

【摘 要】根据新颁布的准则规定，如果建造合同的结果能够可靠地估计，应在资产负债日根据完工百分比法确认当期的合同收入和费用。本文对对建筑企业执行建造合同中完工百分比法进行了探究。

【关键词】建造；合同；百分比

为了规范建造承包商建造工程合同的确认、计量等会计核算和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，财政部制定了第15号建造合同（2006）准则。建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。建造合同能可靠地估计必须同时满足下列四个条件：一是合同总收入能够可靠地计量；二是与合同相关的经济利益很可能流入企业；三是在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定；四是实际已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。根据这种方法，合同收入应与达到完工进度而发生的合同成本相配比，以反映当期已完工部分的合同收入、费用和利润，这种方法虽能为报表使用者提供有关合同进度及本期业绩的有用信息，保证了会计信息质量，但执行起来却有困难。

一、建筑业企业执行完工百分比法的困难因素

（一）资产负债表日确认的工程完工程度可靠性较低，管理当局藉此操纵收益

如根据管理当局的不同意图，有的为了完成利润目标、承包指标、更充分地享受税收等优惠政策、便于筹资等目的，可能会多计收入；有的为了以丰补歉、留有余地等目的而少计收入，待工程决算以后再冲回或再计收入，人为操纵损益。对尚未完工的工程或虽已完工但尚未决算的工程，企业资产负债表日确认收入时的工程进度相比已经发生变化，难以获取资产负债表日工程进度的客观依据，来判断企业资产负债表日确认收入的可靠性。

（二）建设单位或开发商迟迟不作工程决算审计

如为了拖欠工程款，有些开发商或建设单位几年甚至十年不作工程决算审计。还有些建设单位将已达到预定可使用状态、并已交付使用的固定资产于在建工程账户长期挂账，但折旧正常计提，造成账目混乱。

（三）不良的市场竞争，造成合同总收入无法确定，导致为完成工程尚需发生的成本无法可靠计量

一些企业用压低报价，甚至低于成本价的报价，先中标后想方设法进行后期人为因素的变更设计或是签证等手段再改变工程总造价，边施工边进行签证工作，工程数量的变化相当大。而在签证过程中，增加的工作量及单价往往不是很及时，这就导致合同总收入无法及时、可靠地计量，进而影响到了合同预计总成本的测算，实际发生的成本与原签定的合同收入无法配比。而工程完工进度是依据实际发生的成本占预计总成本的比例来确定的，如果实际发生的成本和预计总成本不是在同一口径下测算的，完工进度就失去了意义，当期合同收入也无法准确计算。

（四）建设领域工程款拖欠现象普遍，严重影响了企业经济利益的流入

有些项目经决算审核，建设方却以工程质量、工期等各种原因拖欠工程款，与合同有关的经济利益不能及时地按合同流入企业。有的工程拖欠数额较大，且时间长，坏账的可能性大。即使执行了完工百分比法，将来流入企业的经济利益与现时核算的经济利益仍会存在较大的差异。

（五）实际已发生的工程成本，无法及时可靠地计算，直接影响到工程完工进度的测算

1、建设方拖欠工程款，建筑企业也对材料商的部分材料款项进行了拖欠。因拖欠材料款，材料商不愿及时出具发票。在市场经济条件下，货源充足并且及时，大多建筑企业的材料是直接供应至工地现场的，造成实际材料已购入并耗用，但因拖欠材料商款项，无发票入账，故实际成本虽已发生，而财务却无依据入账。

2、企业日常核算管理制度松懈，材料出库、入库的内部控制较薄弱，外购材料不通过出入库手续，直接运抵建筑工地，易导致材料管理和核算出现漏洞；工人工资由包工头发给工人，没有正规的工资结算单，人工成本核算不准确。

3、工程实际成本归集和反映由企业哪个部门进行统计也是一个不容忽视的问题。如果由企业财务部门来统计，往往根据实际取得的发票或是凭证来计算，就造成许多实际已耗用的材料而暂未取得正式发票的成本漏于统计。如果由工地现场的人员进行统计，必须由专人负责，要对实际已验收入库的材料收、发进行管理，更重要的是，应当划清当期成本与下期成本的界限。

4、工程项目存在分包的情况下，有时企业不计分包收入和成本。有的企业将金额较大的临时建筑设施费一次计入成本费用，水电费用随意估计，缺乏依据，导致成本费用不实。有的工程项目成本结转的多，收入结转的少，账面反映为亏损，这可能存在人为调节利润的问题。增加人工费用和材料费用，偷逃税款。

二、改善建筑企业执行完工百分比法的措施

（一）加强建筑企业内部控制制度

1、制定先进可行的施工方案，拟定技术员组织措施

施工方案主要包括四個内容：施工方法的确定、施工机具的选择、施工顺序的安排和流水施工的组织。施工方案的不同，工期就会不同，所需机具也不同。因此，施工方案的优化选择是施工企业降低工程成本的主要途径。同时拟定经济可行的技术组织措施计划，列入施工组织设计之中。为保证技术组织措施计划的落实并取得预期效果，工程技术人员、材料员、现场管理人员应明确分工，形成落实技术组织措施的一条龙。

2、组织签订合理的分包合同与材料合同

分包合同及材料合同应通过公开招标投标的方式，由公司经理组织经营、工程、材料和财务部门有关人员与项目经理一道，同分包商就合同价格和合同条款进行协商讨论，经过双方反复磋商，最后由公司经理签订正式分包合同和材料合同。招标投标工作应本着公平公正的原则进行，招标书要求密封，评标工作由招标领导小组全体成员参加，不搞一人说了算，并且必须有层层审批手续。同时，还应建立分包商和材料商的档案，以选择最合理的分包商与材料商，从而达到控制支出的目的。