探讨新个税改革设计与相关纳税筹划思路

廖治宇　李萌

【摘 要】2019年起开始落实对于新个税改革的内容，此次个税的改革不仅是对民生的改善，也是对个人收入分配公平的调节与强调。文章对新个税改革设计的征税模式、起征点和税率级距、专项附加扣除和实务操作方面进行探讨，明晰改革的影响和具体的应用，并结合相关案例对纳税筹划的思路进行分析，希望对企业和员工来带来积极的作用。

【关键词】新个人所得税;纳税筹划;工资薪金

【中图分类号】F812 【文献标识码】A 【文章编号】1674-0688（2019）11-0164-03

2018年，全国人大常委会再次修正《中华人民共和国个人所得税法》，对我国税法中的这一关键部分，进行实务上大程度的重整，有着里程碑的意义。

每一个在社会体系中有所奉献、有所得的个人都离不开要缴纳个人所得税，税负的多少关系纳税人的利益。改革中较突出的部分就是免征额度提升，对于中等以下收入人群利好。此外，很重要的也是本次改革最受社会关注的点是，第一次提出了专项扣除。

1 新个税改革设计

1.1 征收模式转变

在本次改革中，我国个税征收模式终于走到了混合模式。

我国沿用多年分类模式确实有它的优势，源泉扣缴可以方便掌握税源，成本较低，便于实务，不像综合模式中要汇算清缴等复杂。但是它有明显的劣势，这种方式的“一刀切”会相对不公平。它会忽略不同家庭、行业的情况，尤其是一些收入中下的工薪阶层，税负会很大。而分类与综合相结合，可以发挥个税缩小收入分配差距的调节作用，更好地实现税负公平。

我国在以前有工资薪金、劳务报酬、财产租赁等11类征税范围，目前改革后为8类，并进行综合分类，劳动所得就包括劳务报酬、稿酬、特许权使用费、工资薪金，这4项将以相加总值计算纳税，可以减轻劳动所得按照以往的方式进行纳税的税负，实现了公平。

1.2 起征点和税率级距调整

如果说征税模式的改变是本次个税改革的“重头戏”，那起征点的提升和税率级距调整则是这次改革中锦上添花的部分。

新个税的起征点由3 500元升到5 000元，实施前后级距发生了明显的变化，尤其是中低税率从3%到20%中3档的级距。在20%档位，级距拉到了13 000元，而在旧版这个档位范围最高才9 000元。前面级距拉高，在25%这个档位相应缩减了级距，最后3档没有变化。

在以往可能要适应于高税率的工资薪金，现在在新税法下有了很大的减税福利。随着新税制的全面实施，所交个税的人数覆盖大比重下降，越来越多的员工尤其是低收入人群甚至不用交税，除了是一种福利，对于社会整体发展运营也非常有帮助，员工更愿意主动为企业和国家做贡献，创造价值，达到双赢。

1.3 新增专项附加扣除

国家税务总局出具相应的操作办法，详细阐述了关于专项附加扣除的要求和细节，包括教育、医疗、住房有关的6个细分方面。

我们可以看到，这6个方面是围绕我国社会居民生活关注热点的方方面面来规定的，按照不同的家庭，个人情况会有不同的抵扣要求。不仅减轻税负，还体现了国家对居民生活中的个性化差别的考量。此外，税负降低，可支配收入上升，也会刺激居民的消费来拉动实体经济。

每一项改革后，有利就有弊。专项附加扣除设计的个性化对于纳税人、征管部门和政府来说，都是有很大的挑战。在不同情况的抵扣、追求精准、公平性的要求上，关键在于信息的把控。如果税务部门不能够清晰地把握每位纳税人的真实情况，这项改革的实施就没有了任何意义。所以，对于纳税人提交的可以证明相应情况的资料，除了企业要严格把关，税务机关也应该严格监管，纳税人自身法律意识和道德意识也应提升，以维护保障改革的顺利进行。

1.4 征收方式的实务操作

个税改革后，由每月缴纳个人所得税改为每月累计预扣预缴个税，进行汇算清缴时再进行补税或者退税，在征管方面有了很大提升。这里举一个例子，具体呈现改革后一个完整年度的实务操作，加强对理论方面的理解。

假设某公司产品总监A某月工资为20 000元，每月减除费用5 000元，社保费及住房公积金专项扣除为4 000元，享受两项专项附加扣除共计2 000元，没有减免收入及减免税额等情况，7月份劳务报酬为10 000元，稿酬为4 500元，特许权使用费为3 000元。

1.4.1 各月工资薪金预扣预缴

本期应预扣预缴税额=（累计预扣预缴应纳税所得额×预扣率-速算扣除数）-累计减免税额-累计已预扣预缴税额。

1月份：（20 000-5 000-4 000-2 000）×3%=270元。2月份：（20 000×2-5 000×2-4 000×2-2 000×2）×3%-270=270元。3月份：（20 000×3-5 000×3-

4 000×3-2 000×3）×3%-270-270=270元。其他月份以此類推，可以得到年工资薪金预扣预缴总税额为8 280元。

1.4.2 劳动所得预扣预缴

7月份：注意，劳务报酬是有规定的税率和速算扣除数，此例中超过了4 000元。稿费超过4 000按规定计算应纳税所得额时，要再减按70%计算。

劳务报酬：10 000×（1-20%）×20%=1 600元。稿费：4 500×（1-20%）×70%×20%=504元。特许权使用费：（3 000-800）×20%=440元。

1.4.3 年度汇算清缴

预扣预缴税额=8 280+1 600+504+440=10 824元。综合所得应纳税所得额=年收入额-6万元-专项扣除-专项附加扣除-依法确定的其他扣除=（20 000×12+10 000×（1-20%）+4 500×（1-20%）×70+3 000×（1-20%））-60 000-4 000×12-2 000×12=120 929元。应纳税额=120 920×10%-2 520=9 572元。年度汇算：9 572-10 824=-1 252元。应退给A某1 252元个税。

2 工资薪金纳税筹划思路

2.1 平衡工资薪金的发放

新个税改革后，起征点提升了1 500元，确实是一项减税利民的措施，但是对于工资薪金波动比较大的居民来说，可能有的月份没有到达起征点，而高薪资的月份又到达了比较高的税率级别，税负平衡的机会就没有了，所以税收筹划的空间其实是很大的。

对于这种薪资变化，一般情况是工作分不同阶段的淡旺季或者十分看重绩效的方式，所以造成了各月波动较大。我们可以在每月工资有所预期并且企业可以实施的基础上，选择平均发放的筹划方式，这样一般可以减少个税缴纳，以低税收筹划风险来减轻纳税人的负担。这里我们可以举一个例子：员工B所在企业就是采用绩效加薪酬的方式，他在2019年每月的工资是3 000元、3 000元、4 500元、4 000元、9 000元、8 000元、3 000元、4 000元、4 000元、5 000元、8 300元、4 500元（此处不考虑相关扣除项目）。那么可以计算出2019年B员工个税合计=0×9+（9 000-5 000）×3%+（8 000-5 000）×2×3%-120+（8 000-5 000）×3×3%-120-60=270元。如果平均发放工资，则B每月工资=（3 000+3 000+4 500+4 000+9 000+8 000+3 000+4 000+4 000+5 000+8 000+4 500）/12=5 000元，没有超过起征点，所以员工B在该年度不用缴税，税额为0。

这个例子是一个比较极端的案例数值，但所要呈现的就是波动特别大的薪酬模式，如果可以采用平均发放工资的方式，筹划效果是比较好的。

2.2 工资转换为职工福利

企业给予员工的各项补贴，确实提升了员工的工资，但同时也增加了相应的税负，使最后拿到手中的工资大打折扣。如果不是直接发放补贴，而是以福利取代，可以减轻这部分纳税同时也享受了福利。

我们在这里举例说明：员工C目前工资10 000元，其中会包括餐补和交通补贴，各500元。并且其所在企业即将为其增加工资2 000元。员工C每月“三险一金”专项扣除1 500元，房屋租金2 500元，所在城市专项附加扣除1 100元。

2.2.1 无筹划情况

当月应纳税额=（12 000-5 000-1 500-1 100）×10%-210=230元。

涨幅工资前税额为72元，涨幅之后税负增加了158元。

2.2.2 进行相应筹划

餐补和交通补贴，企业以转换为其充值交通卡，发放工作餐等形式代替，变成一种职工福利，1 000元可以直接扣除;增加的2 000元工资，鉴于员工C租房的情况，以为其提供优惠住房福利实现，无需支付租金。

当月应纳税额=（10 000-5 000-1 500-1 000）×3%=75元，节税=230-75=155元。

筹划后节税155元，为企业员工提升了所能得到的报酬。而且福利的增加，也会增加职工的归属感，有很强的激励作用，并且福利没有很大出入。

另从企业角度来看，企业房屋对外出租获得租金的同时，还要缴纳相应的房产税。在本例中，假设筹划前对外出租租金为2 500元，缴纳12%的房产税后，实际所得为2 200元;筹划后，企业列为的福利支出为2 000元，可以按税法规定将不超过工资薪金总额14%的部分给予扣除，本例中可以列支1 400元。那么，企业在实行纳税筹划后，在C员工身上，共减少了2 350元。

2.3 全年一次性奖金纳税筹划

2.3.1 避开超额累进“陷阱”

我国工资薪金是超额累进税率制，意味着税率表会有很多的节点在不同的税率区间上。在很多情况下，企业出于激励或者其他原因为员工发放甚至涨幅年终奖，而结果是工资涨幅还没有税负重。尤其年终奖一般数额比较大，那么依照以往方式计算年终奖，就会容易进入这种陷阱，最后扣较多的税。

以前两级为例，计算年终奖在税率表中的“陷阱”：①若奖金为36 000元，则应纳税额=36 000×3%-0=1 080元。②若奖金为36 001元。则应纳税额=36 001×10%-210=3 390.1元，多纳税额=3 390.1-1 080=2 310.1元。从上述计算看出，增加了1元钱多了2 310.1的税负。③测算临界点。设年终奖在36 000元基础上增加X元时，增加X与增加税额相等：（36 000+X）×10%-210=1 080+X，得X=2 566.6元。所以，这一级税率的“陷阱”为（36 001元，38 566.6元）。

可以用这种方式，继续测算出其余完整的关于各节点的“陷阱”为（144 001元，160 500元）、（300 001元，318 333.33元）、（20 001元，447 500元）、（660 001元，706 538.46元）、（960 001元，1 120 000元）。

綜上，我们可以看到如果年终奖的数额设计不合理，会造成无效的资金上的开支，对企业和员工来说都是损失。企业应避开这些区间，减少开支或者把陷阱中的部分拨到每月的工资薪金里计算，可以有效减轻税负。

2.3.2 是否并入综合所得纳税

在2021年12月31日前，不做强制要求全年一次性奖金可以不并入综合所得。所以各企业在限制期限以前可以自行选择，这就为税负的减轻提供了筹划空间。

以某公司刘某为例，月工资为5 000元，年薪为60 000元。假设每月专项附加扣除为3 000元，不考虑其他因素。①年终奖为10 000元时，单独计算：10 000×3%=300元，综合所得为负，此时不用缴税。并入综合所得计算：10 000+5 000×12-60 000-3 000×12=-26 000元，为负数，不用纳税。②年终奖为50 000元时，单独计算：50 000×10%-210=4 790元，并入综合所得计算：50 000+5 000×12-60 000-3 000×12=14 000元，则应纳税额=14 000×3%=420元。

可以看出，对于刘某来说，无论是年终奖为稍低还是稍高，把全年一次性奖金并入综合所得计算税额，税负都低了很多。但我们需要注意的是，此时刘某的月收入偏低，当员工收入偏高时，不能盲目地把全年一次性奖金并入，这样可能会造成以高税率缴税，增加税负。总的来说，只有依照个人月工资与年终奖的适应税率进行具体分析，才能达到最优筹划结果。

3 其他类纳税筹划思路

3.1 专项附加扣除纳税筹划

新增的专项附加扣除中，由于相关条例非常细，考虑到每个纳税人的情况都不尽相同，所以筹划空间是有的。

在子女教育中，如果夫妻双方薪资差距很大，此时筹划空间就出现了，可以在工资较高一方全额扣除，以减轻税负。

在继续教育方面，如果子女是工作之后进行继续教育，可以考虑自己抵扣，还是由父母抵扣，自己抵扣每年最多扣减4 800元，而父母可以抵扣12 000元。当然，还要具体考虑父母和子女的工资收入、税率情况。

3.2 捐赠纳税筹划思路

如果个人进行捐赠，并且没有通过国家认可的公益性团体实施捐赠，那么是不能在计算个人所得额时扣除的。所以，针对个人捐赠就出现了筹划空间，个人对外进行捐赠时尽量选择国家认证的组织，这样按照相关税法规定，不高于纳税人申报的应纳税所得额30%的部分，可以用来减轻捐赠人的个人税负。这里需要注意的是，国务院规定的某些特定捐赠，是可以全额扣除的，如地震灾区等，企业和员工熟悉这些规定，可以更好地进行筹划，获得节税空间。

4 结语

新个税的改革无论是从哪个方向来看，都是触及民生并细化到居民生活的关键部分，更加关注效率向公平的转变，对于社会和谐稳定有良好促进意义。

对新税法改革设计的解析，我们可以更加清晰地认识到新一轮个税改革的关键点，希望为企业在改革后实务中的操作上提供更清晰的思路作为参考。

此外，关于纳税筹划思路的探讨，首先是希望激发企业员工对纳税筹划的重视，明白税收筹划的工作是非常必要并且关系到个人利益的。其次对于企业，可以用相关的筹划思路作为一个参考，为本企业员工制定个性化的筹划方案，为调动员工起到积极的作用，引导企业在社会活动中健康稳定地发展。

参 考 文 献

[1]田婷.基于新税法下年终奖与工资的最优分配方案探讨[J].中国乡镇企业会计，2019：50-52.

[2]董云霞.浅谈新个人所得税法的理论与实务[J].财税探讨，2019（11）：21-23.

[3]孙涛，俞仁爱，姚业清.浅谈新税法下，如何通过纳税筹划实现企业与员工双赢[J].税务筹划，2019（8）：50-52.

[4]王婷.个人所得税税收征管与遵从问题研究[D].湖北：华中科技大学，2016.

[5]王延明.纳税筹划与企业决策——战略视角考[M].上海：上海财经大学出版社，2013.

[6]梅文馨.淺析新税法政策下工资薪金个税的纳税筹划[J].财会审计，2019：137-138.

[7]李本轩.新税法下个人所得税纳税筹划探讨[J].财会观察，2019（189）：76-79.

[8]陈怡颖.新个税背景下的个税筹划[J].税务筹划，2019：51-54.