关于土地经营权价值的计量研究

王慧青 朱熠菲

摘要： 近年来，我国城镇化步伐不断加快，农村的生产经营结构也发生了前所未有的深刻变化，农村经济不断发展的同时也带来了土地流转需求的显著提高。土地流转，即土地经营权与价值的流转。如何客观、公允的对土地经营权进行价值计量，不仅限制着农村经济的良好发展，更是关乎着广大农民的切身利益。若仍采用历史成本对土地经营权进行计量，难以体现土地的真实价值。本文认为公允价值可以体现交易双方的真实意愿，运用公允价值的计量手段对土地经营权进行估值是非常可行的。

关键词：土地流转;土地经营权;公允价值计量

一、前言

随着我国市场经济逐步走向国际化，农业现代化的物质条件有了很大的改善，现代农业的发展进程中也出现了社会主义市场经济特征。为了更好地显现土地价值，切实维护农民利益，实现规模收益，我国提出了通过市场机制来对土地资源进行调节，也就出现了土地承包经营权流转制度。在这个农地经营权不断流转的过程中，关乎着社会多方的经济往来和大多数农民的切身利益。

（一）农村土地产权的性质

根据我国《宪法》明确规定，国家享有土地和矿产资源的所有权，人们只能拥有使用权，在这种特殊的公有产权制度下，土地流转即是指土地使用权流转，即拥有土地承包经营权的农户将土地经营权（使用权）转让给其他农户或经济组织，即保留承包权，转让使用权。 因而土地流转不完全等同于一般商品的出售。目前我国土地流转的方式主要有出让、转让、抵押、出租、继承等。

（二）土地流转的意义

土地市场的健康流转对于我国农业的发展和农民的增收都有着十分重要的意义。一方面，通过市场流转来规范土地机制，能够引导土地资源合理有效配置，提高土地利用效率，实现土地的保值和增值，促进农业规模效益的形成，优化农业的组织生产结构。另一方面，土地流转能够充分推动农村剩余劳动力向城市的转移，使农民可以享受城市化、工业化的成果，在展现土地资产内在价值的同时，帮助农民获得财产性增收。

二、土地价值的构成

在各个企事业单位等经济组织中，土地无疑是一种关键的生产要素。土地流转的实质是土地的价值，我国在西方地租理论的基础上，吸收了马克思地租理论的精华来作为我国研究土地价值的理论基础。马克思认为，使用价值和存在价值构成了土地产权的价值。土地的价值来源于地租，即，土地是天然存在着的，未开垦的土地因为没有经过人类的劳动故而没有价值，也就不存在以土地价值为基础的土地的价格。但是土地经过使用会带来收益，所以就具有了使用价值，这即是地租。

在市场经济不断发展的机遇下，商品关系普遍存在，任何可以被占有的东西都可以被拿来售卖。但由于我国土地是国有制，土地无法像正常的商品那样进行交易。因此土地经营权可以视为一种“用益物权”，是一种特殊的无形资产，需要通过一定的农业生产活动来实现其自身的价值，所以，该价值的构成，也要同时考虑到这些生产活动所投入的生产成本、物资成本和相关农业生产设施的折旧成本。

随着我国市场经济持续发展，土地改革进程逐渐加快，土地只有在不断进行流转的情况下，才会提高利用效率，实现价值最大化。

三、土地经营权价值计量的必然选择：公允价值

土地流转指的是土地经营权与价值的流转。由于土地资源是在流转时预期可以给企业带来经济利益的资源，明确具有资产属性。在现阶段的会计处理中，土地资源常出现在某些存货、无形资产、不动产的业务处理中，且大多以历史成本来计量。但由于土地资源自身具有特殊性，消费周期比一般意义上的商品长，且使用过程中一般不会产生自然损耗。如果只考虑土地支付的价格的历史成本，土地价值的变动过程和产权关系就无法真实反映出来，就会导致土地价值的计量的结果有失偏颇，失去其应有的客观性和合理性。

目前，我国土地流转市场不断发展，土地价值也随之攀升。如何客观、公允地计量好土地经营权的价值，关系着村集体，承包农户和业主等人的切身利益。根据企业会计准则第39号准则中关于公允价值的定义：“公允价值是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。”也可以简单理解为市场参与者在有序交易中形成的价格。在公平的交易市场中，转让方和受让方对于土地经营权价格的意思可以得到真实表达，最能体现公平等价的原则和交易双方的真实意愿。除此之外，采用公允价值对土地经营权进行计量，更能与市场经济的发展相适应、适应会计环境的变化，同时体现产权流转的经济学收益。所以，对土地经营权采用公允价值模式计量已经成为当前的必然选择。

四、公允价值在土地估价中的应用

根据企业会计准则第39号24条，公允价值作为计量工具时的输入值有三个层次：第一层次的输入值是未经调整的报价，此时公允价值应为计量日在活跃市场上取得的相同资产或负债的报价，即活跃市场上同质土地的报价可以直接应用于估值结果;第二层次的输入值和第一层相同，都为可观察输入值，是当活跃市场中不存在相同资产或负债时，公允价值应为使用类似资产或负债的报价，或使用非活跃市场中相同或类似资产或负债的报价，即将活跃市场中类似资产的报价进行差异调整后再应用于估值结果;第三层输入值与前两层不同，是不能直接取得的不可观察输入值，是指不存在活跃市场，且市场活动极少时，公允价值计量应使用相关的估值方法对其进行估计。

从公允价值的可靠性来说，低层次的输入值较高层次的输入值来比更加可靠，同时，低层次输入值的限制条件也会比高层次输入值更为苛刻。加上我国土地流转仍处于起步阶段，土地交易市场发展尚未成熟，没有出现完备活跃的土地市场，因此第一层和第二层次的输入值都无法顺利取得。这就造成在土地估值的实际案例中，第三层输入值的应用更为广泛。第三层次的输入值目前应用的缺陷除了的公允价值的可靠性最差，还需要经过评估师的大量计算和验证，加重了估值过程中的工作量。所以，日后采用公允价值对土地经营权进行估值时，应该逐步减少对第三层次输入值运用频率，尽量考虑使用两个低层次的输入值，加大其使用比重。

从实践上来说，土地经营权价值的计量主要取决于企业的交易方式。如果企业是通过货币性资产的投资等方式受让或转让土地经营权，排除合同价格不公允的情况，那么交易双方所签订的合同中所规定的价款即为本次交易的公允价值，也就是该土地经营权的价值。如果企业是通过非货币性资产交换的方式取得或出让土地经营权，当且仅当该笔交易具有商業实质且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠的计量时，才可使用公允价值作为计量基础。此时，该土地经营权的价值应以换出资产的公允价值和应支付的相关税费来计量。

结论

惯性上采用历史成本来计量土地经营权无法真正的体现价值的运动过程，而公允价值是价值的真实反映，运用公允价值对土地经营权进行价值计量，更能与市场经济的发展相适应，已经成为当前的必然选择。而在公允价值的三个输入层级中，第三层次输入值有公允性差、工作量较大的缺点。虽然使用低层次的输入值限制条件较多，但由于其更加客观、可靠。在日后的估值中，应该逐步减少对第三层次输入值运用频率，加大使用两个低层次输入值。

参考文献：

[1]陈洁.不确定性产权流转会计论[D].湖南大学，2013.

[2]肖艳芳.公允价值层级及其输入值问题研究[D].湖南大学，2013.

[3]李灿，李晓彤.公允价值计量在农地经营权估值中的应用研究[J].中南林业科技大学学报（社会科学版），2015，9（04）：80-84.

[4]赵玉静.公允价值计量在土地估价中的运用研究[D].长安大学，2015.

[5]陈洁，龚光明.土地流转价值计量与风险控制[J].理论探讨，2011（04）：110-112.

[6]中华人民共和国财政部.企业会计准则第39号——公允价值计量.财会[2014]6号，2014-01-26.

作者简介：

王慧青（1973-  ），女，汉族，湖南永州人，副教授，硕士研究生，中南林业科技大学，研究方向：农村经济与发展;

朱熠菲（1995-  ），女，汉族，湖南长沙人，在读研究生，中南林业科技大学，研究方向：项目投融资与资本运营。