浅谈“一带一路”背景下土耳其税法和中国税制的异同

裴求明 潘雪妍 王靖昊

中国与土耳其自1971年8月建交以来，双边经贸发展顺利，目前在土中资企业已经超过上千家，中土两国贸易额超过200亿美元，在G20中国杭州峰会等场合，两国领导人就共建“一带一路”达成多项重要共识。笔者以在土耳其投资的某中资能源企业近两年日常经营中遇到的一些税务问题为落脚点，阐述中土两国在税务方面的不同点。

一、纳税主体

在税务趋同方面，两国均对纳税人实行居民企业和非居民企业管理。两国均就其境内的居民企业的全球范围内的收入征税。

1961年土耳其《税收征管法》正式生效，土耳其政府定义的居民企业为完全纳税义务人，即如果公司注册于土耳其境内或者其主要管理机构所在地位于土耳其境内，则符合居民企业的定义。对于居民企业全球收入纳税。在土耳其，居民企业被视为无限纳税人即“Full Taxpayers”，非居民企业被称作有限纳税人即“Limited Taxpayers”，仅就其来源于土耳其的收入纳税。

中国以销售额为基准区分一般纳税人和小规模纳税人，从而适用不同的税收征管政策。中国和土耳其于1995年签订了《关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》。

二、直接税

土耳其税收体系主要分为三类，直接税（所得税）、间接税（消费税）、财产税。其中：直接税（所得税）主要分为个人所得税和公司所得税。间接税主要有增值税、特别消费税、银行综合交易税以及印花税等；财产税包括遗产及赠与税、不动产税、汽车税等一共14大税种；

（ 一）企业所得说

土耳其公司所得税目前税率是22%，自土耳其现政府上任以来，规定2018－2020年度三年的企业所得税税率由之前的20%上调到22%。

目前中国的公司所得税税率是25%，持有高新技术开发或生物医药等国家鼓励开发创新的企业，所得税目前税率可降低至15%。

所得税和中国税收体系的最大区别是预提税的处理，土耳其税法和多数OECD多家的税法趋同，在预扣税（Withhloding Tax，简称“WHT”）方面有着详细的规定。预扣税的税率依经济业务性质的不同而有所区别。预扣税方面非常显著的例子，是土耳其规定凡是经济业务超过一个日历年度的建筑或施工合同，雇主在支付工程款给到下级分包商时，付款方负有对收款方的代购代缴3%的预提税的义务。

表1：土耳其预提税分项税率表

土耳其预提税规定如下表所示：

中土两国均采取所得税按季度申报和预缴，并最后汇算清缴的所得税管理机制，土耳其的预缴企业所得税申报表在每一季度结束后的第二个月的14日前报送，并于同月17日前缴纳企业所得税。

表2：中国和土耳其个人所得税计税区间对比表

（ 二）个人所得说

个人所得税方面，两国都采用的累计差额递进税率。土耳其最高个人所得税税率为收入总额的35%，中国目前个人所得税负较高，新税法可达就纳税人年最高可达纳税收入总额的45%。对比如下表：

上述表格的税率差异，显示出中国税法对于低收入的照顾，税负向高收入群体倾斜。如土耳其只有三档税率，中国目前有七档税率，且收入额越高，纳税比率也越高。而对于中等收入家庭，中国税负体系在优化营商环境、调节收入分配机制方面有显著比较优势。

中国新个说法规定了专项附加扣除项目包括子女教育、继续教育等六项。这点和国际上的扣除标准有所趋同，如土耳其也规定了有两个孩子的家庭可以降低其个人所得税税率。根据双边避免双重征税的协议，中国籍派遣员工可以就其境外个人所得纳税部分在中国税务申报时抵扣。纳税申报方面，国内雇主为雇员依法按时向所在地税务机关申报个人所得税，部分中资企业的做法是依法聘请了国内的税务咨询顾问帮助海外员工进行年度个税的申报。

（ 三）社会保障税

社会保障税，又称社保税，中国政府改革，自2019年1月起社保缴费由税务部门征收。中土两国均设置了社保缴纳的最低和最高基数。土耳其的基数：2019年，最低工资2558.4里拉，最高计算数19188里拉。土耳其的社保缴纳分为两部分，雇员承担14%，雇主承担20.5%；合计占比34.5%。相比较而言，中国的社保缴纳比率依各省市规定而不同。

中国派遣员工面临在中国和土耳其双边缴纳社会保险的问题。土耳其目前只与英、德、法等欧洲国家签署了社保互认协议，这些国家的公民可以享受土耳其社会保险计划的豁免。因中国与土耳其尚未签订此社保互认协定，中国派遣员工需在中国和土耳其同时缴纳社会保险，这就增加了境外中国投资企业的人力成本。近年来，中国也在加大社保协议的签署力度，中国和韩国、日本签署了双边互认社保的协议。

三、间接税

（ 一）增值税

表3：中国和土耳其增值税对比表

土耳其的增值税税率分三档：18%，8%，1%；土耳其增值税2001年之前一直维持在10%的水平，但从2001年5月开始调高到18%的水平，维持至今。

中国在增值税领域目前分三级税率征收，这点和2019年中国增值税改革后的税率有所接近。中国增值税设置了一档基本税率和一档低税率，此外还有对出口货物实施的零税率。中国增值税体制近年来经历多次改革，中国的增值税税率长期维持在17%的水平。2018年税收改革后增值税税率一度降至16%、10%。2019年4月起中国增值税改革后税率正式下调为13%，9%。

对比两国增值税税率和适用范围，中国在增值税改革后减税幅度较大，两国在现代服务业税率适用税征收方面区别较大。中国适用6%，而土耳其则适用于18%的增值税率，体现了中国鼓励现代服务业的税收政策优惠。

土耳其规定持有土耳其投资激励证书（，即Investment Incentive Certificate，简称“I I C”）的企业，可以申请进口增值税和关税减免。对超过5亿里拉（按2019年11月汇率折算约8772万美元）的投资项目，当年未抵扣完的进项增值税可以申请下一年度返还，该政策有效期截至2023年12月，纳税人申报增值税返还需提供由宣誓注册会计师（SWORNCPA）提供的税务鉴证报告（SWORN Tax Certification Report），宣誓注册会计师对纳税人申报企业退税资料审核并负责。

（ 二）纳税申报

中土两国的增值税申报和缴纳均遵循国际惯例，即增值税应纳税额计算都遵循进-销项增值税相抵机制。中国税法规定对小规模纳税人实施简易办法，即按其销售货物或应税劳务的增值税税率为3%征收增值税，其供应商开具的进项税发票不允许抵扣。

（ 三）反向增值税

土耳其税法对于在土居民企业和境外非居民企业之间的经济业务，同时还适用反向增值税（reverse VAT）的征收。

（ 四）印花税

土耳其印花税征缴税率按业务性质从0.189%到0.948%不等。但每年都有一个封顶数，2019年封顶数264万里拉（按2019年11月汇率折合约46万美元）。对于大额合同，从税收保护的角度看有一个税收征收限额。目前中国的印花税征收方式按合同额征收，征收比率从0.005%（贷款协议）到0.1%（财产保险协议，租赁协议，仓储协议）不等，但不设置封顶限额。从印花税征收比率和成本上看，中国税负较低。

四、财产税

财产税主要包括不动产税等，土耳其规定私人可以拥有土地，因此，房地产税基于土地或建筑物的价值征收。建筑物适用税率和土地适用税率，建筑工地位于大城市的土地和建筑物会高出一倍。每平米建筑价值的征收税率依地点不同而有所差异。

五、其他税种

（ 一）RUSF资源利用供应基金

在土耳其经营的中资企业还会面临一个特别税种，RUSF即资源利用供应基金。在进口贸易以及关联方贷款方面会有所涉及，土耳其税法规定对于借款期限短于1年的过桥贷款，将不被认定为投资性质的资金，需要缴纳借款总额3%的RUSF。

（ 二）资本弱化

超过所有者权益3倍以上的关联方借款将引发资本弱化，部分费用不可税前抵扣。这一点中土两国都遵循国际税法惯例，在涉及关联方借款时尤其需要注意资本弱化引发的直接和间接税负成本。

六、总结思考

对境外投资项目而言尤其要注意税收风险，做好纳税筹划有助于企业节约税务成本。今年适逢中华人民共和国建国70周年，在这个值得纪念的日子里，特别写下上述税务思考总结，希望能对境外中资企业的财务管理者提供一定借鉴。同时，希望中国和一带一路沿线国增进合作，签署更多有利于减轻企业税务成本的合作协议。有政策支持和所有中华儿女的不懈努力，中国企业的海外经营一定能在“一带一路”政策的指引下扬帆远航，行稳致远。