个税新规带来的全年一次性奖金政策的变化与难题

摘 要：通过对财政部、国家税务总局《关于个人所得税修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税【2018】164号）的解读，详细介绍了不同收入人群采取不同的计税方式和不同的工资薪金发放金额导致的应缴纳个人所得税的差异。

关键词：变化；应缴纳个税；综合所得；难题

随着财政部、国家税务总局《关于个人所得税修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税【2018】164号）的发布，关于全年一次性奖金新个税政策的争论与分歧也尘埃落定。新的全年一次性奖金个税政策的变化，相对于《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号）的规定，新规带来了新的全年一次性奖金个税政策的两处变化：

一、纳税人对全年一次性奖金的税务处理有了自主选择

原政策规定：纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税；

新政策规定：在2021年12月31日前，纳税人取得全年一次性奖金，可不并入当年综合所得，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税；也可以选择并入当年综合所得计算纳税。

这一改变主要是照顾不同收入的纳税人最大限度地享受个税改革帶来的政策红利。通过下面的案例可以看到，不同收入人群选择不同的计税方式带来的应纳税额的变化。

例1低收入人群

某公司业务人员赵某2019年每月平均发放工资6000元，允许扣除的社保等专项扣除费用500元、每月专项附加扣除3000元；赵某2019年2月份取得2018年度全年一次性奖金36000元；赵某没有劳务报酬等其他综合所得收入。

（1）如果赵某选择将全年一次性奖金并入当年度综合所得计算缴纳个税，则赵某2019年综合所得个税应税收入如下：

（6000×12+36000）-5000×12-500×12-3000×12=6000元

其综合所得应缴纳个税：6000×3%=180元

（2）如果赵某选择将全年一次性奖金不并入当年度综合所得，单独计算缴纳个税，则赵某2019年综合所得个税应税收入如下：

6000×12-5000×12-500×12-3000×12=-30000元<0

综合所得不缴纳个税。

全年一次性奖金应缴纳个税：

36000÷12=3000元，对应全年一次性奖金个税税率3%，因此应缴纳个税为：36000×3%=1080元。

两种计税方法相比，明显是将全年一次性奖金计入当年度综合所得计算缴纳个税更合适。

例2高收入人群

某公司业务人员钱某2019年每月平均发放工资30000元，允许扣除的社保等专项扣除费用1500元、每月专项附加扣除3000元；钱某2019年2月份取得2018年度全年一次性奖金360000元；钱某没有劳务报酬等其他综合所得收入。

（3）如果钱某选择将全年一次性奖金并入当年度综合所得计算缴纳个税，则钱某2019年综合所得个税应税收入如下：

30000×12+360000-5000×12-1500×12-3000×12=606000元

其综合所得应缴纳个税：606000×30%-52920=128880元

（4）如果钱某选择将全年一次性奖金不并入当年度综合所得，单独计算缴纳个税，则钱某2019年综合所得个税应税收入如下：

30000×12-5000×12-1500×12-3000×12=246000元

综合所得应缴纳个税：246000×20%-16920=32280元

全年一次性奖金应缴纳个税：

360000÷12=30000元，对应全年一次性奖金个税税率25%，因此应缴纳个税为：

360000×25%-2660=87340元。

钱某总共缴纳个税119620元。

两种计税方法相比，明显是将全年一次性奖金不并入当年度综合所得计算缴纳个税更合适。

二、新的全年一次性奖金个税政策计税方法的改变

如果全年一次性奖金不并入当年度综合所得计税，与原计税规定相比，计税方法有了改变。原政策规定：如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。新政策规定：居民个人取得全年一次性奖金，如不并入综合所得，以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额，确定适用税率和速算扣除数，单独计算纳税。新规定不再考虑“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”。

（5）某公司业务人员孙某2019年2月份取得工资、薪金为4500元，税法规定的费用扣除额为5000元；孙某2月份取得全年一次性奖金为120000元。

原政策规定下，孙某全年一次性奖金个税计算如下：

【120000-（5000-4500）】×10%-210=11740元

新政策规定下，孙某全年一次性奖金个税计算如下：

120000×10%-210=11790元

二者有50元的差别。当然，如果发放全年一次性奖金当月的工资、薪金高于税法规定的费用扣除额，则新旧规定计算方法保持一样。

三、新的全年一次性奖金个税政策给纳税人带来的难题

通过计算分析，我们发现：低收入人群，将全年一次性奖金并入当年度的综合所得计算缴纳个税更少缴纳税金。中高收入人群，如果不将全年一次性奖金并入当年度综合所得计算缴纳个税，可能会少缴纳部分个税，但是个税节省的额度不如想象中大。如果规划不好，反而会多缴纳税金。例2中，如果钱某的年总收入不变，只是工资薪金发放额度和年终奖发放额度做了调整，则会有不同的结果：

某公司业务人员钱某2019年每月平均发放工资20000元，允许扣除的社保等专项扣除费用1500元、每月专项附加扣除3000元；钱某2019年2月份取得2018年度全年一次性奖金480000元；钱某没有劳务报酬等其他综合所得收入。

（6）如果钱某选择将全年一次性奖金不并入当年度综合所得，单独计算缴纳个税，则钱某2019年综合所得个税应税收入如下：

20000×12-5000×12-1500×12-3000×12=126000元

综合所得应缴纳个税：

126000×10%-2520=10080元

全年一次性獎金应缴纳个税：

480000÷12=40000元，对应全年一次性奖金个税税率30%，因此应缴纳个税为：

480000×30%-4410=139590元。

钱某总共缴纳个税149670元。

同样企业、同等收入，因工资、薪金和全年一次性奖金发放比例不同，应缴个税出现了巨大差别。收入畸高者，全年一次性奖金不并入当年度综合所得计算缴纳个税，会少缴纳部分个税。无论是中高收入人群还是收入畸高者，如果想尽享政策红利，都需要对全年一次性奖金的金额与工资薪金所得进行细致的计算、调整，才能实现少缴纳个税的目的，这绝对是一个复杂的数学题！更何况，纳税人一般都是在次年的年初才能取得上年度全年一次性奖金。年初就需要纳税人对一整年的薪金收入做出判断，着实是个难题！

财税[2018]164号规定，纳税人可以选择将全年一次性奖金并入当年度的综合所得计算个税，也可以选择不并入单独计算纳税，但是文件对于纳税人的选择并没有给出“一经选择不得变更”的规定；同时，纳税人选择并入与否，是在发放时选择，还是在汇算清缴时选择，文件也没有明确的规定。近期，国家税务总局所得税司对于财税[2018]164号全年一次性奖金问题的回复如下：居民个人取得全年一次性奖金的，可以自行判断与选择计税方式。扣缴单位在发放奖金时注意把握，以便于纳税人享受减税红利。据此可以理解纳税人应该是在发放全年一次性奖金时选择是否并入当年度的综合所得，而不是在汇算清缴时选择。个人认为，把全年一次性奖金是否并入当年度的综合所得的选择时间点，应放在个税汇算清缴时！

参考文献

[1]陈琴.互联网教育行业职业讲师的薪酬管理研究[J].现代商贸工业，2017（18）.

[2]陈岚.论高校酒店薪酬体系的合理构建[J].新西部，2017（24）.

[3]雷雯.对高校薪酬管理及改革创新途径的研究[J].管理观察，2017（12）.

作者简介：廉海鸥（1969.6—），女，黑龙江齐齐哈尔人，辽宁省鞍山市人力资源和社会保障局财务中心副主任，高级会计师，从事内部控制管理研究。