政府补助新准则会计税务处理及案例浅析

梁明伟

摘要：党的十九大报告明确提出建立创新型国家的目标，我国各级政府对于科技创新给予高度重视。对于政府各种补助，科技型企业必须分类做好会计核算工作。本文对2017年6月12日起施行的《企业会计准则第16号——政府补助》（以下简称新准则）中变化较大的政府补助会计税务处理进行了案例分析，首先文章对新准则与2006年准则应用主要变动进行了阐述;其次基于政府补助总额法和净额法进行了案例探析，旨在为企业会计核算及税务处理提供一定有效、务实的参考及指导。

关键词：政府补助;会计处理方法;企业所得税

一、新准则与2006年准则应用主要变动

（一）新准则明确了政府补助特征。新准则对企业从政府取得的经济资源进行了区分，明确了政府补助、政府资本性投入以及政府购买服务特征。其中政府补助特征包括来源于政府的经济资源以及无偿性的特点。

（二）新准则政府补助会计科目及列报。新准则中明确了企业将政府补助计入损益的方法，允许企业从经济业务的实质出发将与企业日常经营活动相关的政府补助计入其他收益科目或对相关成本费用进行冲减。对于列报，新准则要求与企业日常经营活动相关的政府补助要在利润表中单独列报，计入“营业利润”科目，与企业日常经营活动无关的政府补助，计入到“营业外收入”科目。

（三）新准则政府补助引入净额法进行会计业务处理。新准则在旧准则的基础上进行了拓宽，提出两种会计业务处理办法，分别为总额法和净额法。其中总额法是将政府补助全额确认为收益，并不将补助确认为资产账面价值或者成本费用等的扣减。而净额法则是冲减或补偿相关成本费用。

（四）新准则细化了财政贴息会计处理方法。就准则对于财政贴息会计业务处理过于笼统，而新准则在就准则基础上进行了细化，并与《基本建设财务规则》趋同，为企业会计业务处理提出了更多的处理方法。

二、基于政府补助总额法下案例分析会计核算与税务处理

（一）购置资产方面

总额法对政府在购置资产上的补助，以A企业为例进行阐述。在购置资产方面，2017年年底该企业为了推进研发活动购置了一台研发设备，设备价格234万元（含税，增值税税率17%），该设备的净残值为10万元，折旧年限为5年。在2017年12月末，政府拨付了100万元财政资金对改期研发设备购置进行补助，此项补助符合税法规定的不征税收入条件。

2017年年底购买设备分录：

借：固定资产2，000，000.00

应交税费——应交增值税（进项税）340，000.00

贷：银行存款2，340，000.00

2017年年底收到政府补助：

借：银行存款1，000，000.00

贷：递延收益1，000，000.00

A企业选择了双倍余额递减法计提折旧。上文已经提到折旧年限为5年，那么设备的折旧率为2/5*100%=40%。

2018年折舊额= 2，000，000.00*40% = 800，000.00

2019年折旧额= （2，000，000.00 – 800， 000.00） *40% = 480，000.00

2020年折旧额= （2，000，000.00 – 800， 000.00 – 480，000.00）*40% = 288，000.00

2021年折旧额= （2，000，000.00 – 800， 000.00 – 480， 000.00 – 288，000.00 – 100，000.00） /2 =166， 000.00

2022年折旧额=166，000.00

由于该项目仍然在研发阶段，固定资产折旧在“研发支出”中归集。

对于递延收益后续计量，由于A企业所购置的研发设备是为了获得经济利益，所以与该设备相关的政府补助分期从“递延收益”转入“其他收益”。A企业选择了双倍余额递减法进行会计核算。“递延收益”各年结转损益核算结果分别为2018年为40万元，2019年为24万元，2020年为12.4万元，2021年为10.8万元，2022年为10.8万元。

（二）企业所得税方面

符合不征税条件的收入可以在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但用于支出所形成的费用或形成资产计算的折旧、摊销，不再税前扣除范围之内。仍然以A企业为例，递延收益部分不作为征税收入，2017年A企业账面价值为100万元，未来期间按照税法规定不予征税金额为100万元，所以计税基础为0，产生可抵扣暂时性差异 100 万元。同时，A企业2017年年底固定资产账面价值为200万元，不征税收入100万元。计税基础为100万元。以上为不作为应税收入情况的会计处理，但是由于该递延收益初始确认时对企业的应纳税所得额有影响，所以对于可抵扣暂时性差异应当确认为一项递延所得税资产，在未来进行会计业务处理时采取分期的方式将“递延收益”转入“其他收益”，再予以转回。

固定资产所得税处理方面，由于A企业包括政府补助在内的账面价值为200万元，且政府补助部分的折旧额可以税前扣除，所以固定资产账面价值与计税基础相等。

三、基于政府补助净额法下案例分析会计核算与税务处理

（一）购置资产方面

仍然是以A企业购置研发设备为例，将总额法转化成净额法进行会计核算。具体会计业务核算如下：

2017年年底收到政府补助：

借：银行存款1，000，000.00

贷：固定资产1，000，000.00

对于固定资产的后续计量。基于净额法该电子设备的账面价值为100万元，A企业选择双倍余额递减法对固定资产进行计提折旧，首先可知设备的折旧率为2/5*100%=40%。

2018年折旧额= 1，000，000.00*40% = 400，000.00

2019年折旧额=（1000000.00-400000.00） *40% = 240，000.00

2020年折旧额=（1000000.00-400000.00 - 240000.00）*40%=144，000.00

2021年折旧额=（1，000，000.00-400，000.00 -240，000.00-144，000.00-100，000.00）/2 = 58，000.00

2022年折旧额=58，000.00

（二）企业所得税方面

在不作为应税收入的情况下，2017年年末A企业账面价值为不含政府补助的100万元，所以其计税基础可以确认为100万元，不产生暂时性差异。在作为应税收入的情况下，A企业应当将电子设备全额计入当期应纳税所得额，在未来使用期间内实现固定资产的税前扣除，A企业2017年年末账面价值为100万元，而计算基础为200万元，可抵扣暂时性差异100万元，该差异可以被确认为是一项递延所得税资产，待未来固定资产计提折旧时再转回该差异。

参考文献：

[1]《企业会计准则第16号——政府补助》（2006）.

[2]2017年修订后《企业会计准则第16号——政府补助》.

[3]黄雪迎.基于新准则的企业研发支出会计核算与税务处理[J].新经济，2016 （02）.

[4]赖萌超，丁华飞.论政府补助资金的会计核算及税务处理[J].中国集体经济，2015 （34）.

[5]刘萌，张庆.新准则下政府补助的会计核算及涉税处理[J].纳税，2018 （21）.