试论新形势下企业会计政策的选择

戴 茹

随着经济体制改革的进一步深化和社会主义市场经济体制的逐步确立,我国经济已逐步融入到世界经济的大家庭中,中国市场已与国际市场接轨。作为经济活动的计量手段,会计的发展也与时俱进,财政部在2006年发布了新的企业会计准则,自2007年起在上市公司开始执行。新会计准则使用了国际上通用的会计准则模式,制定和发布具体会计准则,指导企业执行新会计准则,其中最重要的一点就是把会计处理的部分权限下放给企业,使企业有权根据自身的情况灵活确定所采用的会计政策和具体的会计处理方法,使得会计主体对会计政策选择存在自由空间,企业可以根据自身实际情况在准则允许的范围内选择会计政策,对其财务状况、经营成果和现金流量信息做出公允确认、计量和报告,满足相关利益者的需要。

一、会计政策选择的意义

企业盈余管理和税收筹划等理论的兴起和盛行,使得会计政策选择越来越“合法化”。会计政策选择不只是一种会计管理手段和方法,而且合理选择会计政策不仅关系到企业相关各方的利益均衡,也有利于企业的长远发展,因此,会计政策的可选择性符合企业经营管理多元化的要求,也是会计政策自身价值的体现。企业会计政策选择有利于合理反映企业经营业务特点,企业可以从自身条件出发有针对性地选择会计政策;有利于平衡企业相关各方利益关系,在不同领域给予不同利益方以利益倾斜;有利于实现企业盈余管理目标,实现利润在不同会计期间的分配,为企业整体经营战略服务。

会计政策作为国家规范企业会计行为的具体规则,在政策制定时兼顾了其权威性和灵活性,既统一了企业的会计核算行为,也给执行者留下了选择空间。首先,会计政策本身为会计政策选择提供空间,例如我国会计政策中资产八项减值准备计提、存货计价方法等,都给予了一定的选择空间;其次,市场经济发展为会计政策选择提供了条件,资产价值的市场化为会计政策选择创造了客观条件;第三,会计监督体系为会计政策选择提供了保障,有效地限制了企业进行会计政策选择的投机性,从而规范了企业会计政策选择行为。

二、影响会计政策选择的因素分析

在我国,会计准则属于行政法规范畴,会计政策所包括的具体会计原则、基础和具体会计处理方法由会计准则规定。在当前欧债危机、全球经济不景气的背景下,我国企业总体运行情况也不容乐观,投资者对企业的会计政策选择势必更加关注,而我国企业的会计政策按照新会计准则存在着较大的可选择空间,尽管会计政策具有强制性和多层次性的特点,企业的会计政策选择除了受行业特点影响外,很大程度上取决于经营者管理思想和公司盈利能力等这些不确定性因素。各利益相关者应该重点关注下列会计政策选择动因,防止管理当局利用盈余管理或利润操纵来粉饰报表。

（一）规避市场监管因素

我国的证券市场还是一个不完善的资本市场,国家通过一系列会计指标对企业的上市、配股、交易及退出等市场行为进行规范。如规定企业首次公开发行股票（IPO）,上市公司连续两年亏损,其股票就要被特别处理（ST）;公司连续三年亏损就要被暂停交易等。上市公司为了达到实际控制人的利益,往往会通过在当年扭亏无望的情况下加大亏损从而达到次年扭亏为盈等,操纵利润手段与市场监管部门进行博弈。这样,选择或变更会计政策自然也就成了一个重要的手段。

（二）利益诱导因素

按照委托代理理论,企业的管理当局要掌握企业的经营信息,所有者必须通过财务报表来衡量管理当局的经营业绩,因此企业管理当局的薪金总额总会受会计利润水平的影响。为了提高薪酬收入水平,管理当局有可能选择增加会计利润的会计政策,如企业管理当局为增加个人收入,在其任期内选择会计政策粉饰财务报表,使得与薪酬挂钩的各项指标都符合要求,以此取得高收入。

（三）合理避税因素

国家为了扶持某些行业,往往在某段时间给予某些企业一定的税收优惠政策。企业为了合理避税,会利用税法上的优惠政策,有目的的选择会计政策,进而达到合理避税的目的。例如选择不同的销售收入结算方式和结算时点,从而控制收入确认时间,合理归属收入年度,由此达到减税或延缓纳税的目的。

（四）政治成本因素

我国国有上市公司管理当局大多数是有国有控股股东或主管部门派遣的,他们通常要接受控股股东或主管部门的考核,这种考核也主要是以业绩为标准。管理当局会通过选择会计政策做好相关的考核指标,如期完成各项任务指标,从而保住自己的职位甚至得到提升。因此,在上市公司整体经营状况不理想、监督机制不健全的情况下,管理当局努力工作的政绩远不如通过会计政策选择操纵利润来得立竿见影。为了实现上述目标,管理当局可能就会选择增加或虚增利润的会计政策。

三、会计政策选择的启示

企业会计准则是会计主体各利益相关方相互博弈的产物,本身具有不完全性、可选择性和可变更性,它是伴随着经济的发展而发展起来的,并在发展过程中随着新事物、新情况的出现不断补充和完善。会计政策选择是企业的自主权利,但这种权利不能滥用,必须遵循既定的“游戏规则”,会计准则在其中扮演着至关重要的角色。

（一）及时修订完善会计准则

由于会计准则是在特定环境下,各利益主体为了实现自身经济利益而制定的衡量会计主体财务状况、经营成果和现金流量信息的规则,它总是与经济的发展阶段相关。根据会计准则具有时效性的这一特点,把握我国社会主义市场经济规律,要及时、不断地修订和完善会计准则,尽量减少准则执行过程中不明确或含糊不清的规定,缩小会计政策选择的空间和范围,准确衡量会计主体的经营业绩。

（二）会计准则应具有前瞻性

会计准则既然属于行政法规范畴,就不能朝令夕改,制定准则时应随着经济业务的发展和新问题的涌现,以及适应会计国际协调和交流的需要,使其具有适度的前瞻性,同时给予会计主体应有的选择空间。在研究当前主要业务的同时,保持现行会计政策的连续性和稳定性,并适度考虑未来可能涉及的业务,既要考虑现状,又不过多囿于现实,适度考虑未来的改革发展。

（三）减少盈余管理空间

在现阶段,由于我国相关法律制度的不完善和缺乏会计信息的判断标准,利益相关者很难区分会计主体通过会计政策选择实现的盈余管理和会计造假行为。因此有关法律、法规、政策和契约要及时进行修改和完善,避免会计主体蓄意造假行为的发生。企业应谨慎适度选用公允价值计量模式,明确公允价值的取得途径和确认程序,统一规范企业内部公允价值计量管理,确保公允价值计量的准确性、可靠性,减少企业的盈余管理空间。

（四）合理进行会计职业判断

会计职业判断不仅要取决于会计从业人员的业务素质,而且依赖其职业道德,是会计从业人员综合能力素质的体现,而这种体现不能受外界包括管理当局的干扰。要规范自身会计行为,减少任意性,谨慎选择会计政策,合理公允地反映企业财务状况、经营成果和现金流量信息,提升企业管理水平,不断增加企业价值。