浅谈企业所得税对企业会计核算的影响

宋文生

【摘 要】企业所得税是我国税法体系中重要税种之一，不仅是我国税收来源和财政收入的重要组成部分，还是规范和处理国家与企业分配关系的重要形式。由于企业所得税涉及到政府、企业以及职工个人多方面的经济利益，通过合理计算企业纳税所得和如实缴纳企业所得税，对于增加政府财政收入、促进国民经济发展、创造良好的企业经营环境、增强企业的市场竞争力等方面都具有重要的现实意义。随着我国市场经济的不断发展，在经济体制改革和企业经济运行过程中，企业所得税对会计核算产生很大影响。但是在实际的所得税核算过程中，由于我国税法规定和国家统一会计准则制度的相关规定和要求的口径不统一、计算应纳税所得额时，导致税法和会计核算之间存在一定的差异。因此，加强和规范企业所得税会计管理，有助于所得税核算工作，促进和提高企业会计核算有序进行。本文分析了我国企业所得税会计核算中税会差异的具体内容，揭示了企业所得税核算中存在的主要问题，并对于如何完善我国企业所得税会计核算提出相应的对策建议。

【关键词】企业所得税；会计核算；税会差异

企业所得税核算是企业核算中重要的组成部分，它涉及的内容比较多、范围比较广、工作层面又相对比较繁杂。在新税法和企业新会计准则核算要求前提下，企业所得税核算环节还存在各种差异，还有许多弊端和不足亟待解决，更加需要不断加强、改进和完善。在税法日趋健全和企业会计准则日益完善的新形势下，必须要严格按照税法和企业会计准则规定进行企业所得税的核算工作。

一、企业所得税会计核算中税会差异分析

目前，税法规定和企业会计准则还没有完全形成统一口径，在两者各自的出发点上，有些具体规定存在一定的差别，致使企业所得税核算上，也存在着差异，差异主要表现为两种内涵不同的差异，即：“永久性差异”和“时间性差异”（ 或“暂时性差异”）。其中永久性差异是由于企业一定时期的税前会计利润和税法规定的应纳税所得额之间因计算口径不一致而导致的差异，该差异是按税法规定的应纳税所得在本期进行调整，按调整后应纳税所得额计算的所得税缴纳税款，不影响以后各期调整或转回。而时间性差异则是由于一定时期企业的税前会计利润和税法规定的应纳税所得之间因有些收入和支出项目计入纳税所得的时间不同而导致的差异，这种差异在某一时期发生，但要在以后一期和若干期内进行调整可以转回。在会计核算中，可以采用“应付税款法 ”和“纳税影响法”两种方法。

1.应付税款法的会计处理

应付税款法是核算由于计算口径不同使本期会计税前利润和应纳税所得之间形成的差异产生影响的纳税额一次性计入当期的“所得税费用”中，而不涉及到以后各期间的调整和转回的处理。该方法要求企业：按税法规定计算和调整应纳税所得额从而计算出应纳所得税，使得一次性计入当期损益的所得税费用等于当期应缴纳的企业所得税。简单的计算流程为：先以会计税前利润为基础，再根据差异项目数额调整计算出应纳税所得额，进而计算出应缴企业所得税，最后进行账务处理调整。该方法是企业所得税核算中最先推广、最为原始的使用的，计算方法简单、便于理解运用。但也有一些缺陷和不足，当税法和会计准则的规定有较大差异时，会导致按税法计算的所得税费用和按会计准则规定计算的所得税费用存在着较大差额。

2.纳税影响法的会计处理

纳税影响法是将本期企业税前会计利润与按税法计算纳税所得之间因有些收入和支出项目计入纳税所得的时间不同而导致的差异，这种差异在某一时期发生，但要在以后一期和若干期内进行递延和分配、调整和转回，该种方法又可具体分为“递延法”和“债务法” 两种。这两种方法在具体业务处理上既有相同点又有不同点，相同点为两者都按时间性差异（或暂时性差异）形成的当期确认其纳税影响额，当时间性差异（或暂时性差异）转回时，转销相应的纳税影响额。但在对税率变动的处理上又有不同之处。

递延法指将本期由于时间性差额而产生的影响纳税额，当保留的这一差异发生相反变化的以后期间予以转回，当税率变更或者开征新税时，不需要调整因税率变更或者开征新税的影响纳税额，仍按原来发生时的税率计算转销纳税影响额。这种方法体现了权责发生制和配比原则，当未来税率不变的情况下，“递延税款”账户余额则反映预付所得税或应付所得税；当未来税率发生变动时，递延税款”账户余额则不能反映预付所得税或应付所得税，只能以“递延税款借项”或“递延税款贷项”在资产负债表中列示，这不利于对资产负债表使用者了解和掌握会计报告信息。

债务法指将本期由于时间性差额而产生的影响纳税额，当保留的这一差异发生相反变化时予以转回冲销，当税率发生变动或者开征新税时，递延税款余额要按变动后的税率予以重新计算和调整，也就是说，只有采用债务法，才能可以按照变动后税率对递延税款的账面余额进行相应的调整。这种方法在资产负债表中所反映的“递延所得税资产”或“递延所得税负债”还是比较符合实际的、比较客观的。该种方法的不足之处是每当稅率变动或开征新税时，都要必须重新计算“递延所得税资产”或“递延所得税负债”，相对而言，计算起来要比递延法复杂。

二、企业所得税核算中存在的主要问题

除了企业按会计准则计算的税前利润和按照税法规定计算的应纳税所得额形成的永久性差异和时间性差异（暂时性差异）外，在企业所得税核算中还有一些由于主观原因而形成的其他问题。由于企业会计人员业务水平和综合素质参差不齐，对企业会计准则中具体条款掌握的不够全面和准确，同时对变化后的企业所得税改革政策缺乏学习和更新。因此，在企业实际会计核算中，在企业所得税应纳所得额计算环节还存在许多问题，具体表现如下：

1.成本、费用摊销不合理

新的企业会计准则制度关于会计科目的使用和各项成本费用的划分都已经做了明确的规定，但有些企业仍存在成本和费用相混淆的现象和会计科目使用不够准确等情况。比如：有的企业在会计科目使用上概念模糊不清，将销售费用和管理费用相混淆；将应计入管理费用的业务费而列入销售费用科目中或将应计入销售费用中的广告宣传费列入到管理费用；有的将销售部门的房租费和折旧费支出计入到管理费用；将应计入到期间费用中的业务招待费、福利费和广告费等支出直接列入产品成本；有的企业将厂房建设与修理修缮的在建工程项目应列入资本化的借贷款利息费用直接计入期间费用中的“管理费用”或“财务费用”；购买各种机器设备时，已达到固定资产标准的采购费用支出，采用分期分解开票方式计入费用；发生与房屋、建筑物及各种设备相关的大额维修维护费以及其他长期摊销费用未经税务机关批准直接列入成本费用；还有的企业未经税务部门批准，将新产品（新技术）研究开发费用直接在税前列支计入成本费用等问题，这些都严重影响企业所得税的准确计算和企业所得税的缴纳。

2.隐瞒收入或少计收入现象较为普遍

由于企业单位对销售的确认和其他收入的具体处理规定缺乏了解和掌握，在实际具体业务处理方面，存在一些不合理、不准确等问题，主要表现为：例如以预收账款形式销售商品或提供应税服务（劳务）的，当商品发出或提供应税服务（劳务）的，不能够按时确认收入，长期挂往来账款；处理边角料、废品及各种资产残值等而取得的其他收入，这些收入多数与个体经营者进行交易，以现金形式取得，没有正式合规的交易票据，企业可能将这些收入存入个人账户，用于其他支出；还有一些经销商销售厂家商品附有返利促销条件的，经销商销售厂家商品达到一定数量（数额）的，厂家按一定标准或比例以返还现金和实物方式返还给经销商，经销商收到厂家这些现金或实物后不确认收入。另外，有些规模较小的零售企业和服务业单位，由于并非所有的销售（或提供服务）都开具发票，开具发票金额小于实际销售（或提供服务）收入，则只按开票金额确认收入；有的企业销售产品（或提供劳务）时不能按时确认营业收入或者故意不开具发票隐瞒营业收入，并将这部分收入不记账而直接存入私人账户；企业收到的各种补贴收入不计入应税所得，而直接计入资本公积或盈余公积等现象。

3.永久性差异和时间性差异界定不清

在企业所得税计算时，由于企业税前利润和应纳税所得两者计算口径不一致而产生的纳税所得差异（永久性差异），譬如：在企业会计核算过程中，超过税法规定标准发生的业务招待费、广告宣传费、捐赠支出以及支付的各种罚款及滞纳金等支出。有些费用由于摊销时间长短规定不同而形成的差异（时间性差异），如会计准则和税法对固定资产折旧计提年限规定不同形成时间性差异；企业会计核算出于谨慎性原则考虑计提的资产减值准备金，如应收账款的坏账准备、短期投资的跌价准备、存货跌价准备等，企业计提的各种资产减值准备直接计入当期损益，直接冲减应纳税所得，但按照税法规定，企业计提的各项资产减值准备金不得冲减当期应纳税所得额，当企业发生坏账损失或资产损失时方可冲减税前利润，这样，势必会产生可用于以后抵减的时间性差异。在企业会计实际工作中，有的企业对这两种差异概念模糊、界定不清，导致企业所得税计算不准确。

4.企业所得税汇算清缴后账务处理

有些企业在企业所得税汇算清缴后，不注重对有关账务处理的调整，缺少及时进行账务处理的理念。如果企业在企业所得税汇算清缴后不能及时按照税法规定进行账务处理，势必会给企业以后纳税年度带来不同程度的影响。例如将应该列入成本费用的支出而少计或不计入成本费用，或其他方式人为地虚列利润等情况，就会增加或下年度或以后年度利润。

又例如本年度企业多计提的借款利息，下年度如冲减财务费用就会使下年度的利润增加，造成企业所得税连续计征，这些处理都会造成企业财务状况和反映的财务报告信息不准确。

三、优化企业所得税核算管理的对策建议

1.加强对所得税会计核算的监督和管理

许多企业尤其是中小私营企业的所得税核算比较紊乱，存在乱挤乱摊成本、费用摊销不合理和收入确认不及时不准确等现象。在新会计准则有关规定之下，必须要加强企业所得税的核算管理，严格按照税法要求和会计准则的规定搞好企业所得税核算工作。要重视对企业会计核算的监督和检查，做好企业内部控制和内部审计工作，发现企业所得税核算过程中存在的问题要及时纠正和解决。对企业所得税核算工作的管理和监督要长抓不懈，使之形成制度化、规范化、常态化。这样才能有助于促进和提高会计核算工作健康发展。

2.完善所得税会计核算

随着市场经济改革不断深入，企业运行机制和经济管理逐渐规范和完善，必须要做好企业会计基础核算工作，重视和加强企业所得税核算与管理。按照税法有关企业所得税管理规定计算纳税所得的同时，也要严格遵守国家统一的企业会计准则制度的规定处理好各项经济业务。在企业所得税核算和会计日常工作中，首先，要准确区分和使用会计科目，避免出现期间费用中“管理费用”与“销售费用”相混淆和费用科目与成本科目相混淆的问题；其次，要严格按照税法有关企业所得税各项扣除项目的标准和规定如实计算当期的扣除相关费用以冲减企业税前利润；同时，按照企业会计准则具体规定确认固定资产和对在建工程相关支出资本化的处理，避免资本化费用和当期费用确认不清，影响企业税前纳税所得额的计算，从而导致会计核算不真实、不准确；另外，按照权责发生制原则，要及时地、合理地确认销售收入和其他收入，只要是属于企业正常的经济交易、并已发生资产或物品的所有权转移，无论是否收到货款或是否开具销售发票，都应该及时确认收入，如实地纳入企业会计核算，杜绝和防止隐瞒收入或少计收入现象的发生。

3.增强税收法制观念

加强对会计人员税法知识的学习和培训，有助于加深对税法知识的了解和对企业所得税核算的全面掌握，增强企业财务人员的法制观念，提高遵纪守法、照章纳税的意识，更有利于促进和提高企业所得税核算工作。与此同时，在聘用会计人员上，企业应将职业道德修养和专业胜任能力作为选拔和聘用的重要标准，使會计人员诚实守信、爱岗敬业和遵守职业道德，更好地促进企业所得税的核算工作。

4.提高会计人员的业务水平

近年来，随着税制改革不断变化和企业会计准则不断更新，对企业会计人员的业务能力有了更高的要求，加强对会计人员的相关业务知识的继续教育培训具有现实意义，尤其是加强和重视新会计准则相关规定的学习对于做好会计核算工作更具有一定的指导作用。另外，企业负责人要对财务人员的日常会计业务培训应给予大力支持，通过财务工作人员的业务学习培训，既有助于提高自身的业务水平，也有利于在企业会计核算工作更好的开展。

四、结束语

随着市场经济的不断发展，企业会计制度、会计准则和税法及税制的改革也随之不断深入和日趋完善。在企业正常经营过程中，企业所得税会计核算占有重要地位，因此加强对企业所得税核算的管理，对于能够准确把握税法政策、妥善处理按照会计准则计算的税前所得和税法中应纳税所得额之间的差异，确保企业所得税如实缴纳具有重要的意义。同时，要重视加强企业所得税核算的管理，要正确、合理的处理好会计核算中各项经济业务、堵塞各种漏洞，使企业所得税核算工作日趋制度化、规范化，促进企业合法经营和健康发展。

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