浅谈企业劳务派遣用工支出的会计核算问题

文/王俊

浅谈企业劳务派遣用工支出的会计核算问题

文/王俊

安徽合力股份有限公司装载机分公司

劳务派遣又称人力派遣、人才租赁、劳动派遣、劳动力租赁、雇员租赁，是指由劳务派遣机构与派遣劳工订立劳动合同，把劳动者派向其他用工单位，再由其用工单位向派遣机构支付一笔服务费用的一种用工形式。劳动力给付的事实发生于派遣劳工与要派企业（实际用工单位）之间，要派企业向劳务派遣机构支付服务费，劳务派遣机构向劳动者支付劳动报酬；企业出于各种需求（用人成本或临时性用工需求等）在用工形式上普遍存在劳务派遣的现象，那么对于劳务派遣人员的支出，企业应该如何核算呢？劳务费或者职工薪酬呢？

企业；派遣；会计；核算

一般情况下，劳务派遣人员都是由人力资源公司输送过来的，那么企业因劳务派遣用工而发生的费用就可以细分为两部分即劳务派遣服务费与人员报酬，那么这些费用该如何支付与确认呢？特别是哪些工资总额受管理的国有或国有控股企业。我们先看一个实类：

A企业为一家大型的省属国有控股企业，为了降低人力成本，该企业通过一家大型的人力资源服务公司（暂称为B）来输送大量的劳务派遣人员，由于其工资总额受上限管理，该企业人力部门便与B企业协商每月先行将直接支付给劳务派遣人员的工资、福利费等一并支付给人力资源公司B，再委托B公司向劳务派遣人员支付工资、福利费、缴纳社保等，并按人头向B公司支付管理服务费；在该协议下，B公司收到款项后向A公司开具两份发票，即劳务派遣人员的服务费增值税专用发票与代收代付费用的普通零税率发票，A公司财务部门按规定在收到发票后按照规定全部作劳务费处理，这样便不再纳入工资薪酬核算。

A企业会计核算过程如下：

1、先行借款支付时（由于B企业在收到款项后再向A企业开票）

借：其他应付款 10000元

贷：银行存款 10000元

2、收到B企业开具的发票时

（1）劳务派遣服务费增值税专用发票（1000元）

借：劳务费 952.38元

应交税费-应交增值税（进项税） 47.62元

贷：其他应收款 1000元

（2）代收代缴费用的零税率的普通发票（9000元）

借：劳务费 9000元

贷：其他应收款 9000元

B企业的会计核算过程如下：

1、收到A企业支付的款项时

借：银行存款 10000元

贷：其他应付款 9000元

主营业务收入 952.38元

应交税费-应交增值税（销项税） 47.62元

2、支付代收款项时

借：其他应付款 9000元

贷：银行存款 9000元

从B企业的账务处理来看，其作为一般纳税人的它选择了差额纳税，根据财税（2016）47号文的规定：一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税，其中选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票;

笔者认为：对于经营劳务派遣服务业务的企业来说，选择差额纳税是存在前置条件：即派遣单位仅是代用工单位支付上述款项，这些费用的承担者为用人单位，而非派遣单位（劳务服务公司）,也就说由派遣公司支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金等款项都是由用工单位核定转来的，对于这部分费用，劳务派遣公司也仅仅是代收代付而已，同时它只能针对这部分款项开具的零税率的普通发票；用人单位收到这部分支出对应开具的普通发票时也只能作为收据性质的会计凭据而已，这部分费用用人单位应该作为工资薪酬核算。

该方法还具有良好的特异性，与牛乳中常见的其他小分子物质无交叉反应。不同人员采用笔者所建立的方法检测氟甲喹加标牛乳样品，灵敏度无显著差异，说明该方法具有良好的稳定性。金标记生物膜干涉检测技术具有良好的抗干扰能力，不同的样品基质对于检测的灵敏性的干扰并不明显，检测不同牛乳中氯霉素的灵敏性均达到2.0 ng/mL。

我们再来看看2014年7月1日起实施的《企业会计准则第9号--职工薪酬》中关于职工的具体定义:本准则所称职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员；并补充道：未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。

笔者认为:在A 、B两家企业现行协议下，劳务派遣人员符合《准则》中关于职工的定义，用工单位应当将其纳入职工管理，直接或间接支付给劳务派遣人员的款项应当纳入职工薪酬核算，而不应受发票或款项支付方式这种表面形式的影响，去把这部分支出作为劳务费核算；那么根据两家企业的签署的协议及从发票的性质来看，A（用工企业）应该将该笔支出作为工资薪酬核算。

对于A支付10000元的款项，正确的会计处理应当如下：

1、A企业支付时

借：其他应收款 10000元

贷：银行存款 10000元

2、收到B企业发票时

（1）对于9000元普通发票

借：费用-工资 9000元

借：应付职工薪酬 9000元

贷：其他应收款 9000元

（2）对于1000元增值税专用发票

借：劳务费 952.38元

应交税费-应交增值税（进项税） 47.62元

贷：其他应收款 1000元

B企业对于这10000元会计处理如下：

1、B企业在收到A企业支付的这10000元时

借：银行存款 10000元

贷：主营业务收入952.38元

应交税费-应交增值税（销项税） 47.62元

其他应付款 9000元

2、B企业实际支付给劳务派遣人员时

借：其他应付款 9000元

贷：银行存款 9000元

假设A公司与B公司在劳务派遣协议中不是委托B公司代收代付劳务派遣人员的工资、福利费、社保及公积金，而是采用打包的方式每月按人头数定期向B公司支付服务费。那么在这种方式下，B企业只能选择一般计税方式计算增值税，按照所收款项全额向A企业开具增值税专用发票，那么A、B两家企业又当如何进行账务处理呢？

笔者认为A企业的账务处理如下：

1、先行借款支付时（由于B企业在收到款项后再向A企业开票）

借：其他应付款 10000元

贷：银行存款 10000元

2、收到B企业开具的发票时

借：劳务费 9433.96元

应交税费-应交增值税（进项税） 566.04元

贷：其他应收款 10000元

B企业账务处理如下：

1、收到A企业支付的款项时

借：银行存款 10000元

贷：主营业务收入 9433.96元

应交税费-应交增值税（销项税） 566.04元

2、支付人员款项时

借：主营业务成本 9000元

贷：应付职工薪酬 9000元

借：应付职工薪酬 9000元

贷：银行存款 9000元

但由于在这种方式下，B企业的实际净收入为433.96元，较委托支付的情况下收入减少518.42元，增值税增加518.62元，附加税亦跟着增加；显然在这种方式下， B企业利益受损，若要弥补这种损失，要么提高服务价格，要么降低支付给派遣人员的薪酬。

因此,笔者认为：A企业应该修订与B企业签订的劳务派遣协议，采用打包的方式与其结算，只有这样才能符合其会计核算实质；当然了，对于B企业的利益损失，可能要因此补偿B企业的部分税费损失，或者由B企业自行核定劳务人员的薪金。

[1]《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）

[2]《财政部国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47号）

[3]《企业会计准则第9号--职工薪酬》

王俊（1987—），男，毕业于安徽工业大学，职务：企业会计。