论政府审计公告制度的发展与完善

林义举

（湖南农业大学，湖南长沙 410128）

一、政府审计公告制度的概况

（一）国际上政府审计公告制度的研究情况

从全球范围来看，各个国家都顺应世界的潮流与趋势，积极推行有效的政府审计公告制度。由于审计体制的不同，各国政府的审计公告制度产生的差异比较大，而造成这种差异的原因正是各国政治经济法律环境的不同。

当前国际上审计的发展中，重要的一点就是把政府审计工作与公共部门的管理和业绩评价联系起来，取得的效果就是绩效审计与政府管理改革同时进步与发展。爱默尔·斯塔茨的指导思想就是国际上普遍认为政府对立法机关和人民承担共同受托经济责任，因而政府必须自愿处于被人民和立法机关监督之下，而国家审计就是为人民和立法监督目标而服务，它的发展以及改革也应该朝着这个方向前进。国家审计公告内容得到扩展，制度准则规范，国家审计制度多样化，建立起健全的审计结果披露制度。

通过与美国各方面的比较，可以看出我国与美国的差异比较大，最主要的就是审计模式，这就决定了我国审计报告的公开透明程度低于美国。在此，我们需要学习美国审计公告制度的优点，借鉴其法律依据和审计职能。为了使审计结果公告在实际的工作过程中有法可依，制定了一系列其他的法律法规来完善和辅助。我国的行政体制决定了审计工作独立性的缺失，美国立法型审计模式显现出来的优越性是我们最值得借鉴的地方。由行政模式到立法模式的转变不是一日可以促成的，需要长时间的实践和学习。

（二）我国政府审计公告制度的研究现状

2003年国家审计署大量曝光了人事部、铁道部、CCPIT、CIPG等四部委在预算执行审计情况中所产生的严重问题，审计对象存在的内部控制弊端，违反规定的欺瞒行为，违背协议以及滥用权力的行为；审计人依据自己的专业程度给出的审计意见；审计人根据规定的其他职责权限发出的书面文件，比如审计机关签字并发布的审计裁决，但前提是这个机关具有司法权限。在2010年度的整改结果中，与中央预算的落实情况及另外的财政收支有关的问题被查出，据此审计署在2012年1月4日发布了相关公告。这是一场相对集中的非常具有意义的审计风暴，社会公众对此给出了一致的赞许。

社会各方在被审计风暴这种由于审计公告制度实践产生的社会影响深深震撼的同时，许多问题自然暴露出来，国家审计公告制度的法律依据需要进行改进和完善，审计公告制度在相关法律法规面前的地位也有必要进行明确的树立，在“审计风暴”之后暴露的问题中，这两个方面是最期待解决的问题。为此，我国政府各个机关以及单位做出一系列的改善工作，力求将对我国审计公告制度的研究发展到一个新阶段。审计报告的公开从综合到专项，这说明我国政府的审计公告正在逐渐加强执行力度。这几年来不断实践，证明了把社会监督和审计监督相结合来实施审计公告制度，能够最大程度地发挥审计监督的效果，能够加强审计的有效性及权威性。审计公告制度的外部环境在审计公告逐步推行、推进阳光政府的建设进程以及加大政务信息公开力度的同时，也得到进一步的优化。现今已经不只是相同一个等级的政府会比较注重赞同审计并在非被动情况下承诺外界且严格执行政府审计结果的公告，普遍的社会公众也慢慢对审计给予了更多的关注。

二、我国审计公告制度存在的问题

（一）我国政府审计公告制度自身的缺陷

我们应该清楚认识到我国的审计公告制度尚处于初期阶段，在我国政府审计公告制度的建设过程中，虽然获得了一些成果，但是从大范围来看仍然存在诸多问题。

审计体制是影响一个国家审计公告制度的重要因素，我国的审计体制在很大程度上决定了我国的审计公告模式为行政型审计模式，相对于立法型模式来说我国的审计模式缺乏独立性和权威性，是一种典型的双重领导体制。行政模式下建立的审计机关并不独立于政府部门，监督力度不够，导致审计公告制度出现了许多缺陷。

引生态活水入县城河流是践行习近平新时代治水新理念、是河湖水系综合整治的重要举措。是县委、县政府确定的2018年重点工程项目之一，是解决县城水环境问题的一项民心工程，是一件顺民意的大好事、大实事。该工程由县水务局负责实施，工程总投资约300多万元，水源以师婆泉为主要水源，南部集中供水工程水源为补充水源，通过修复疏通红卫灌区原有管线，铺设新输水管线共2.5公里，全程输水自流而下，实现将生态活水注入获泽河治理段河道。

从审计公告制度的内容上来看，大部分只重视对审计得出的结果进行公告，内容还不是很全面。相对于广义上的审计公告制度，我国的审计公告事项大部分只是纯粹从狭义层面来对审计结果做出公告，这样就相对降低了审计工作的监督力度和公开透明度，使得审计公告不能完全达到预期的效果。当前我国国家审计机关所发布的审计公告，关键点集中在专项资金审计、预算执行审计以及审计调查这几个方面的财政财务收支审计，而绩效审计、资产负债审计和经济责任审计则常常会受到忽略，这方面的公告力度仍远远不够，且一些公告甚至出现审计情况反映不全面、审计责任不明确、审计意见模糊、可理解性差等现象。

从程序方面来看，在一定程度上，审计公告的审批会对公告的效果产生重要的影响，公告的滞后性就是其最明显的后果。现在我国采取的行政型审计模式对政府及各级机关的关系做出了规定，规定政府直接管辖国家审计署，国务院对中央审计机关进行领导，而最突出的一点就是双重领导，它是指地方的审计机关必须同时在本级政府和上级审计机关的领导之下。审计机关必须得到审计机关主要负责人的批准之后才能够对外公布审计结果，对于那些涉及重大事项的，则必须报告给本级人民政府并得到允许才能对社会公布。这就使得审计机关在很多方面都必须受到地方政府的制约，如经费的安排、人事的任免等，因而审计机关的公告效果变得不是那么理想，其独立性受到影响，公布的公告也就没有完整的独立性可言。从本质上看，国家政府审计其实是一定程度上的“内部审计”，不管是对中央政府还是地方政府，这种“内部审计”都会直接对公告的效果产生影响。

从审计公告的范围来看，国家审计局官方网站发布的审计报告与审计结果的内容并没有完全相关。专项资金的审计以及预算执行的状况和政府财政财务收支的审计是国家审计署公布的审计报告的主要内容，直到近五年才开始逐步加大对公立企业和机构的年度审计进行报告。此外，审计署对审计过程中潜在的问题也未进行明确的披露。这样便带来了不良的后果，审计机关以及社会公众往往忽略了经济社会的运行过程中一些重要问题，未能及时解决深层次的矛盾，也未能提前防控一些潜在风险。要使得广大人民群众的知情权和监督权得到很好的行使，审计公告的范围就不能过小，如若不然，就会大大减弱审计公告制度的作用。

在公告形式方面，根据《审计法》的规定，网络、广播、电视、报刊、杂志等各种形式都是发布我国政府审计公告可以采取的形式。然而纵观近十年来的审计公告，大多数很少涉及其他的媒介，都只是在各级政府的官方网站上公布。近两年来虽有一定程度上的改善，不过重要的一点即图表形式或者其他能够更加准确显示出审计结果的形式都还未被发掘和引用，主要的都只是运用文字和数字进行描述，来自社会公众的关注和监督就变得微乎其微。

（二）目前建立起来的法律规范体系还不够完善

我国政府审计公告制度目前建立起来的法律规范体系不够完善，人民群众的知情权和监督权需要得到充分完完整整的满足，而到现在为止制定出来的一系列法律并没能安全做到，这表明我国政府审计公告制度的法律体系的立法层次还不够高，处在一个不适合的比较低的位置，相对于法律法规来说，体系里大多数仍然局限在部门规章的水平，在某种程度上严重缺乏能够操作的法律依据。审计公告制度甚至有《审计法》和《审计法实施条例》为其制度建设和实施做出的一系列的规定，它的内容也不是非常精细准确。比如“审计机关能够对政府相关部门进行通报或者对社会公布审计结果”，这里的词语“能够”用得不是非常妥当，这是因为从某种意义来说，这样的表述把审计机关公开的责任从义务偷偷变成了权利，就是说审计机关拥有一种可以自己随意选择是不是要履行责任的权利，显而易见，这是错误的。

发展到目前，审计公告制度法律规范体系已经建立的问责制度、相关的绩效审计工作等，还是经常状况百出，问题层出不穷，主要是操作不当出现的错误，还有相关的法律依据的支持有所欠缺，以及缺少明确的实施程序来支持补充一部分详细的规定。审计公告的主客体不明，在公告中未确定并明示开展审计过程必须秉持的具体原则，审计公告的审批程序也存在诸多问题，公告条文的具体内容缺乏完整性，如果按照这种状态去实施审计公告工作，那么其毋庸置疑的一个结果就是法律机制的缺失，同时在实际操作过程中信息反馈机制也将会被弱化。

一系列完整配套的法律法规支持和保障了审计结果的顺利公布，但毋庸讳言的是，在很多方面上还是受到时代局限性和立法滞后性的影响，计划经济的痕迹依然残留在我国的审计法律规范中，某些规定早就不能满足新社会新形势发展的需要。

（三）国家审计机关存在消极性

我国审计机关在各种各样的条件影响下，把某些认识和概念弄错掉。这种错误表现在各个方面，审计机关的决策者为了确保审计质量不出现问题，从而造成重大的社会影响，甚至威胁到审计机关与政府各部门的关系，因此消极地对待推行审计结果公告制度，未能做出积极的反应态度，他们不愿意把审计结果进行公告，认为这对于自身发展不利，可能会给自己带来一些不必要的麻烦。另外一部分决策者担心被披露出来的问题太多会不利于稳定政府在人民心中的形象、树立公众的信心以及国家审计事业的建设和发展，所以在进行审计结果公告之前，或许会选择删除掉不予公布，另外一种可能就是避重就轻地公布一部分审计结果。上述的这些错误对社会造成了不良的影响，阻碍了审计工作的顺利开展，具有消极性，给我国审计公告制度的实施和建设带来了一些负面影响。审计公告制度的顺利推行有赖于国家审计署的大力执行，审计署颁布了很多有关的法规和审计公告来建设我国的审计结果公告制度，其中需要重视的一点是地方审计机关对审计结果公告的积极性非常低。

我国的社会经济已经发展到了一个新阶段，进入了新常态，然而审计机关某些工作人员的思想却未见随社会环境的进步而得到升华，仍然缺乏高度的思想觉悟，对审计公告的认识没有随着时代的改变有所提高，对宏观经济形势的分析比较浅显，没有认清局势，没有做到好好把握社会发展的趋势，落后的审计专业知识没有及时更新，怠于学习和吸收审计的最新知识动态，因此在审计工作中没有很好地发挥优势。在审计工作中也没有做到以很好的工作状态，主动作为、锐意进取，以便更好地为经济社会的持续健康发展服务和贡献。

（四）国家审计机关缺乏独立性

独立性对政府审计机关来说是极为重要的一个特性，审计的高质量要求审计机关必须要具有较强的独立性来作保障。审计机关与政府之间同级的问责关系决定了在对社会公众公开审计信息之前，或者决定是否对某项审计事项进行调查并公布结果之前，应该事先报告各级政府并得到批准后，方能执行。这种情况带来的必然结果是，区域性政府以及地方政府仅仅考虑自己的利益，出于一己之私忽略了制度的要求和约束，利用自己的权力对信息公开制度的方式、内容和时间做出规定。

在审计公告制度中所说的“独立”指的是审计机关在独立于被审计单位并且不受威胁的情况下，在组织、人员、工作和经费等各方面作出正确的决定，有效的实行。刘辉、徐增道在《我国政府审计公告制度的问题分析与对策研究》谈到，我国国家审计机关在不受别的行政机关和社会团体以及任何个人的干预的情况下，为了确保审计公告的客观性、公正性、权威性以及有效性，必须做到独立行使审计监督权。被审计单位的任何经营过程一旦发生有违合法性、效益性的情况时，国家审计机关和所有的工作人员必须顶住内部压力，控制负面影响，实事求是地对实际情况进行披露。这也是国家审计机关独立性的必然要求。在当今的中国以及国际社会上，所有采用行政型审计模式的国家，都由于其行政体制而导致了国家审计的双重管理体制。审计监督是一把为审计公告制度建设进程披荆斩棘的利剑，但是双重管理体制在某种程度上使国家审计不能稳固超然的状态，同时也抑制它的锋芒。鉴于国家规定必须于有些重大的事项对社会公众作出公告前，报经本级政府的批准，但许多经济腐败的事件在权力运行的过程中被曝光，却常常和地方经济有着不可否认的关系，地方政府自行任免各级审计机关并对其进行领导，地方财政必须保障审计经费充足及合理利用。显而易见，政府成了审计部门最大的“靠山”，审计部门对其依附和遵从，在审计涉及关于国家的利益和地方的利益时，面对全局利益与局部利益的取舍问题时，审计部门必然优先考虑本级政府的利益，不得不舍弃一些比较客观公正的做法。

三、政府审计公告制度存在问题及对策

（一）从制度本身出发，修复缺陷

在公告的内容上，做出适当的调整。政府审计公告制度的法律法规中，对于必须公布的内容以及如何公布这些内容要做出明确规定，对于不宜公布的内容要明确，才能够使审计机关不是看政府的脸色行事，不以政府的意志为转移，真正做到依法行事，客观地公布审计结果。避免毫无意义地让审计机关工作人员去解决和政府部门的关系及矛盾上，因此而浪费了大把时间和精力，导致办事效率下降。审计机关和工作人员需要相对自由不受威胁的工作环境，不要使其承受正常工作之外的额外负担和不必要的风险。尽管我国审计结果公告的内容符合一些相关法规的规定，可是这些规定的范围都太狭窄，很多应该公告出去的内容都没有被包括在内。所以笔者认为，《审计法》所规定的不超过审计范围的一切审计事项的审计结果都包括在内。审计机关根据审批程序来公布审计事项的时候，必须以一分为二的观点作为工作原则，一方面可以公告积极的典范，一方面也应该公告消极的典型。

在公布审核审批流程以后，根据受托责任理论的要求，审计机关作为社会公众的中介人，对政府的行为进行监督，督促政府严格履行受托责任。目前的审计结果可分成两大类，即政府预算执行情况与政府需管理的其他经济事项。不一样部门审批不一样的审计公告，审计政府预算执行由人民代表大会作出审批，而其他一些有必要管理的经济事务则是政府自己审批。

解决公告范围过小的对策就是逐渐扩大其范围。社会公众的知情权和监督权不能得到行使以及审计公告的作用被减弱都是审计公告范围过小的必然结果。从审计机关的角度来看，公布审计查出的问题的同时，舆论监督与社会监督也聚焦在自己身上，审计风险的存在使得审计机关担忧自身，所以选择性地进行保守的公告；被审计单位觉得审计公告会对自己不利，所以蓄意隐瞒，弄虚作假，导致审计公告的范围缩小。审计报告应包含必要的范围，必须按照人民群众对公告知情权的需求，随着国家审计重点的转移，加强绩效审计及经济责任审计。

社会各方依靠审计公告的形式知晓审计结果。审计机关应该增加公告形式及媒介来解决公告形式过于单一的问题，增加运用其他媒介进行公告的频率，进行审计通报，召开新闻发布会，在新闻如广播、电视、报纸、杂志中进行报道。另外审计机关也可以审前公示，举行见面会，办审计宣传周，印发内部审计信息刊物。

（二）完善审计公告制度的法律规范体系

改进并完善审计公告制度的内在要求是增强审计公告制度的法律法规建设。首先，为实现制度化，应强制性对审计公告制度的实施进行规定，让审计公告变成一种制度，其公信力和权威也得到维护，审计监督的作用得到最大程度的发挥。其次，应规范审计公告制度的时间、程序和内容，授给审计机关相关权限使其以改革审计模式为基础，对审计结果和公告程序进行审批。为了让人民群众及其他信息使用者可以准时得到完整的相关信息，必须规范审计公告的内容和期限。

总结我国政府审计公告制度的实践经验，对国际上的审计立法经验进行学习和借鉴，研究并改进我国现行的法律规范体系，日后审计法规再进行修订，应归集审计机关的职权，对审计法定职权的范围再次细化。借鉴税务、工商、司法部门的方法，对管辖权科学界定和划分，实地管辖被审计的单位。审计模式必须结合我国的国情，依据账项基础审计来确定。加强审计依据的法律效力及层次，需完善审计法，进一步明确审计依据。

（三）增强审计人员对审计公告的责任意识，提高审计机关的积极性

审计工作人员必须按阶段接受培训以保证自身的专业水平，必须提高思想觉悟，摒弃保守的观念，对审计公告制度的认识上升到一个新层次。利用赏罚制度增加审计工作人员执行的意愿，对不公告及公告不全的进行处罚，对表现良好的给予奖励。这样就能在一定程度上使受托责任观念在审计人员当中牢固树立，审计人员的审计水平和服务意识都能够得到提升，以满足社会公众对审计相关信息的要求。

另外，健全问责制，对审计机关审计查出的问题、解决的对策以及对相关责任人进行查处进行规定，都对提高审计人员的责任意识及审计机关的积极性有重要意义。审计决定必须从产生效力的90天内执行，这是《审计法实施条例》的规定。为了改变审计对象拖延整改审计查出的问题，应强制限定整改的意见和期限，实时追踪检查并公告给社会群众审计对象的责任追究和整改落实的状况，在期满的时候还要再次追踪检查，让这一过程变成一种制度，以积极督促审计对象进行整改。若审计机关的建议是全面整改，则详细的落实情况必须对全社会做出公布。审计机关会进行反复公告并在公告中点名批评的情况是被审计单位迟迟未进行整改落实，直到审计问题被全面纠正，审计机关才会停止对其进行督促公告。

（四）加强我国政府审计机关的独立性

审计公告环节独立性的增强以及审计公告制度的顺利实施是审计机关独立性的必然要求。真正意义上的国家审计监督的实现，有赖于我国双重领导体制的改变，最有效的方法就是构造一个某种程度上完全独立的国家审计体系。对人事任免和公告审批制度进行改革并对资源重新整合，是增强审计公告制度独立性的首要任务。其次是公告社会环境的优化，可以从多方面入手，如对审计风险的防控做出创新、加大公告宣传力度等。再者是完善相关法律法规体系，明确内容，因地制宜。

最后也是最重要的一点是必须在考虑综合因素的基础上提高内部审计的独立性，这就要把握好最佳的结合点。第一，创造内在的独立性条件，确立地位，树立威信，做好内部审计的质量；第二，按照直接领导的指示进行审计工作，一些需要管理层意见的需对其进行报告；第三，审计工作人员要有自己的判断能力，同时也要兼听别人的意见。这三个方面必须结合起来考虑，优缺互补，才可能实现内审的独立。

我国的审计公告制度发展到目前其实施情况还不尽如人意，应通过各个角度作出进一步的完善以保证其有效实施。只有让被审计单位、审计工作人员和广大社会群众在思想上意识到审计公告的意义非常重大，打心底里接受审计公告，方可排除掉审计公告执行的思想障碍，只有思想建设才是根本。而关键的是体制建设，审计机关要做到大胆曝光审计问题，就必须脱离政府的序列，处于全国人民代表大会的领导之下，才能以人民的名义行使监督权，做到执政为民，保障人民知情权，做到真正的独立。法制建设是审计公告制度有效执行的保障，为了依法治国方略得到充分体现，应该加强关于审计公告的法律法规的建设，做到有法可依、执法必严。

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