我国宏观税负水平研究文献综述

张东敏 吴晶晶

摘 要：随着供给侧结构性改革中减税措施的实施，宏观税负问题不再只是政府部门和学者们研究的对象，逐渐也成为普通百姓所关注的热点。通过对近年来关于宏观税负水平及相关问题的研究进行系统梳理，阐明不同层次宏观税负水平的内涵，为进一步研究提供思路。

关键词：宏观税负；统计口径；产业税负；企业税负

中图分类号：F20 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2018）23-0140-03

通常来讲，宏观税负是指国家一定时期内的税收总量占生产部门全部产出的比重，即宏观税负反映了全社会的总体税负水平。有数据显示，近些年来我国税收总额的绝对数值在持续增长，税收增速比GDP增速快，而GDP增速又比居民收入增速快，政府部门利用税收工具在国民财富积累过程中获得了更大的份额。政府占取的“大”份额是否在合理区间、是否在纳税人可承受范围之内，成为了众多学者讨论的焦点。与此同时，在历年《福布斯》发布的税负痛苦指数（Tax Misery Index）排名中，中国大陆排名也都十分靠前。尽管国内学者并不十分认同税收痛苦指数的说法，但对于我国宏观税负水平的高低问题也并未达成共识。很多研究者对我国宏观税负水平进行了理论研究和实证研究，本文对这些研究成果进行了系统梳理，以阐明不同层次宏观税负水平的内涵，为学者们进一步研究提供思路。

一、宏观税负统計口径研究述评

学者们大多认同将宏观税负划分为三个口径，即小口径宏观税负、中口径宏观税负及大口径宏观税负。

在早期的宏观税负口径研究中，刘秋生（1991）首次提出三口径划分法，小口径为政府预算内收入占国民收入的比重，中口径为政府预算内外收入占国民收入的比重，大口径为政府预算内外收入加补贴、赤字调整后的收入总和占国民收入的比重；袁征宇（1995）则将中央与地方、税收收入与财政收入进行区分，提出小口径为中央政府的税收收入占国民收入的比重，中口径为中央加各级地方政府税收收入占国民收入的比重，大口径为各级政府财政收入占国民收入的比重。

樊丽明等（1999）将税法中规定征收的税负称为小口径宏观税负，将税费核算形成的税负称为大口径宏观税负。安体富（2002）在樊丽明的观点基础上又进行了总结拓展，将小口径定义为税收收入占GDP比重，中口径为政府预算内财政收入占GDP比重，大口径为政府所有收入占GDP比重，这里的政府所有收入包括预算内收入、预算外收入和制度外收入。

在测算宏观税负水平时，除了对收入口径提出不同观点外，还有学者对测算宏观税收时的GDP口径也提出异议，认为并不是所有的GDP都能产生税收。王军平等（2005）认为，在计算我国宏观税负时必须剔除高达30%的“非应税GDP”。李波（2007）根据调查发现，我国无税产值、低税产值占GDP的15%左右，如果不将这部分GDP剥离出去，测算的宏观税负会比实际税负小得多。

综上所述，这些学者们根据宏观税负的定义，从宏观税负测算公式分子分母两个方面进行了测量口径划分的探究，这些研究使得宏观税负的概念变得更具有现实意义。尤其是安体富的三口径划分理论，很多学者在研究宏观税负问题时都沿用了他的划分方法。2015年1月新的预算法正式实施，新预算法明确规定将所有政府收支都纳入预算（包括一般公共预算、政府性基金预算、国有资本预算和社会保险基金预算），就此有关宏观税负口径问题的争论似乎也就此告一段落。

二、宏观税负水平测算研究述评

曾经有经济学家说过，征税是一门“拔鹅毛”的艺术，要在尽量多拔的情况下让鹅尽量少叫唤。也就是说，考察宏观税负到底重不重，不仅要看税负的绝对值，还要看税收的征收对象、征收比例以及征收后的用途，所以这是一个相对概念。关于如何衡量宏观税负水平的高低，学者们从不同视角进行了广泛研究。

财政收入是衡量宏观税负水平最直观的数据来源，国际上主要的宏观税负统计方法OECD统计法和IMF统计法也都是从财政收入入手进行的测算。从政府财政收入视角出发，薛钢（2011）分析了我国宏观税负动静两种指标。静态指标反映出我国小口径宏观税负与其他发展中国家持平，而中口径和大口径却高于国际水平；动态指标反映出税收的增速比GDP的增速更快，税收增长弹性大于1。闫伟、宫善栋（2018）对政府各类收入进行了加权调整并重新测算了税负痛感指数，结果显示中国税负痛感处于世界中等偏下水平。武彦民、温立洲（2018）认为，尽管存在诸多不足之处，但目前我国34%左右的宏观税负水平是科学合理的，减税压力并没有那么大。

除了财政收入外，财政支出也是衡量宏观税负水平的重要标准。如果政府将大量的财政收入用于基础设施建设、教育医疗养老事业的发展中来，即便宏观税负的绝对数较高，人们也不会感觉税负重；反之，如果政府的财政支出不合理的话，即便征收的税负不多，人们也会觉得负担很重。基于财政支出视角，张强（2008）将政府公共福利事业支出比上税收构造出“税收幸福指数”，并绘制出“税收幸福指数象限图”。安淑新（2014）认为，宏观税负水平的高低不存在固定标准，政府支出的合理性决定了宏观税负的合理程度。朱青（2017）认为，宏观税负的轻重除了要看税负高低外，还要看财政支出结构。近年来我国用于民生的公共预算支出增速远远超过税收收入的增速，这表明我国的宏观税负状况得到了改善。

美国国家统计局曾发布一组关于世界各国劳动参与率的数据，中国赫然位列世界第一。在这样一个勤劳的国度，国民收入分配自然也成为了学者们研究宏观税负水平的一个角度。安体富（2011）对比美、日等国家的国民收入分配格局发现，我国居民最终分配所占比重较低，而政府和企业的分配所占比重较高。李永刚（2012）通过对比发达国家和发展中国家的单位劳动者税收占劳动力成本的比重发现我国宏观税负并不轻。

除了以上这三个视角，也有学者提出了其他宏观税负水平的测算方法。不同的测算视角都有其各自的经济意义及研究价值，学者们选择的不同角度没有优劣好坏之分。但有一点值得注意，就是对宏观税负轻重的判断不仅要考虑客观数据，还应考虑纳税群众的主观感受。

三、微观层次的宏观税负水平研究述评

除了从一国层面研究宏观税负水平外，也有学者从产业层面、行业层面及企业层面研究了宏观税负。

（一）产业税负

产业税负是指该产业（地区）的税收收入占该产业（地区）的比重，现有学者进行研究时，对我国产业税负是否合理产生了分歧。左少君（2012）通过研究发现，我国第二产业的名义税负最高，第三产业的实际税负偏高，这为我国的产业结构升级增加的难度。沈坤荣、余红艳（2014）认为，由于税收制度安排的缺失，使得产业结构的调整受到了制约。曹海娟（2014）利用2003—2010年省级面板数据，研究发现产业税负对中西部地区的产业结构影响更大。席卫群（2015）对宏观税负、税收弹性等指标进行分析后，认为第三产业对税收贡献最多，应该加强流转税的规范，减轻第三产业税负。除了这些产业税负需要调整的声音外，也有学者认为产业税负处于合理范围。张瑶和朱为群（2016）、孔翠英和薛建兰（2016），罗富政和罗能生（2016）等人的实证研究认为，产业税负虽然呈现出“一下二稳三上”的不均衡态势，产业税收收入也呈现出比产业增加值增长更快的迹象，但各产业税收贡献和经济贡献基本保持一致，产业税负的减税及调整压力并不大。

（二）行业税负

行业税负是指所测行业缴纳的生产税金合计占该行业实现各项收入总计的比重。因为行业属性决定了各行业税负水平和经济发展水平的相关性，所以从行业层面分析宏观税负可以细化出各行业在税收竞争中的差异性。王华春、刘栓虎（2017）把宏观税负拆解成行业税负，分析出行业税负在不同的地区税收竞争中的动态调整，认为税收的优惠政策若以行业减稅为主、区域减税为辅的话，则更有利于区域经济结构调整。黄祖德（2017）认为，不同行业的流动性差异导致其行业税负水平不同，中国制造业的成本被夸大并且中国宏观税负现在仍处于国际适中水平。刘丹璐、夏杰长（2016）研究发现，交通运输业税负的降低有助于资本密集型及劳动力密集型行业的发展，金融业税负的降低则有利于资本密集型及技术密集型行业的发展。

（三）企业税负

企业税负指的是企业税费与企业所得之间的比率，属于微观税负。钱金宝、常汝用（2018）提出新的计算方法，得出在企业税费负担中流转税占比最大的结论。丛屹、周怡君（2017）认为，2012年以来我国经济增速明显放缓，制造业盈利水平下降，而企业的税负水平却仍在上升，税收负担明显加重。谢获宝、李从文（2016）认为，“营改增”后毛利率升高，企业流转税负随之升高，根据流转税负的替代关系，企业税负也相应变高。汪德华、李琼（2015）认为，地区间企业税负差异的方向与其宏观税负基本一致，但企业税负差异的数值范围远小于宏观税负。吴珊、李青（2017）发现，中国与其他国家在仅包含税收的小口径企业税负方面水平相当，而在涵盖涉企收费、政府性基金和社会保险费的大口径下，中国的企业税费负担则遥遥领先。李艳（2016）认为，当前我国的企业微观税负比宏观税负更高，需要通过正税清费来降低企业负担，进一步深化税制改革发挥税收对经济运行的调控作用，为企业营造更加公平法治的市场环境。

微观层次的宏观税负对于行业发展、产业结构调整具有重要意义，也是宏观税负研究的基础，因此，随着大数据时代的到来，关于微观层次的宏观税负研究将会发挥越来越重要的作用。

四、研究展望

根据以往研究，结合我国现实问题，本文认为，未来研究将朝着以下两个方向进行。第一，非税收入是一个非常具有中国特色的税收问题，要对我国的宏观税负水平进行研究这是一个绕不开的话题，但针对非税收入本身的研究却少之又少。在今后的研究中，对非税收入的研究将纳入我国宏观税负的研究中。第二，以上所有文献使用数据进行实证分析时，限于数据的可获取性，或多或少都用了代替、代表等处理手段，其结论是否正确有待商榷。随着大数据时代的到来，很多数据都可以通过计算机技术获取，在今后的研究中尝试运用税收大数据进行宏观税负水平的测度，将是未来研究的重要方向。

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[责任编辑 兴 华]