浅析北方地区气代煤企业政府补助相关财税处理

刘莉

【摘 要】2017年5月16日，为贯彻落实习近平总书记在中央财经领导小组第14次会议上关于“推进北方地区冬季清洁取暖”重要讲话精神和2017年政府工作报告“坚决打好蓝天保卫战”重点工作任务，财政部、住房城乡建设部、环境保护部、国家能源部联合发文 财建〔2017〕238号“关于开展中央财政支持北方地区冬季清洁冬季清洁取暖试点工作的通知”。北方地区燃气公司开展了一声轰轰烈烈的“煤改气”战役。

【关键词】政府补助；清洁取暖；递延收益；差异

一、前言

目前，关于企业获得的政府补助类型的递延收益怎么进行确认、计量和披露，存在着一些规范性的会计实务问题，为了提高企业会计信息质量，同时与国际财务报告准则相接轨，财政部根据我国的相关国情，于 2017年5月10日印发了针对《企业会计准则第16号——政府补助》修订的财会〔2017〕15号文。

与2006年印发的政府补助准则相比，2017年修订的主要内容包括以下6个方面：第一，对政府补助特征进行表述，以便于区分企业从政府取得的经济资源是政府补助、政府资本性投入还是政府购买服务。第二，对来源于政府资金与日常经营密切相关，适用《企业会计准则第14号——收入》进行处理。第三，政府补助列报的时点的变化，同时满足下列条件才能确认：一是企业能够满足政府补助所附条件；二是企业能够收到政府补助。第四，规定企业可按照递延收益或冲减资产成本两种方法之一处理，企业有可选择的空间。第五，对财政贴息做了更加详细的规定，企业可以选择按实际借款金额和优惠利率计算相关费用，也可按公允价值计算借款费用，实际收到的金额与借款公允价值之间的差额确认为递延收益。递延收益在借款存续期内采用实际利率法摊销，冲减相关借款费用，在选择总额法和净额法中的一种方式进行处理后，企业需要在不同时间和类型的政府补助方面保持处理方式的一致性，不能进行随意的更改。第六，对财政补助的列报方式作了相应规定，企业应当在利润表中的“营业利润”项目之上单独列报“其他收益”项目，计入其他收益中的政府补助在该项目中反映。

二、典型案例分析

2017年9月6日，百川能源（600681）发布“关于获得财政补助的公告”：根据廊坊市发展和改革委员会转发的《河北省发展和改革委员会关于分解下达京津冀及重点地区污染治理工程2017年中央预算内投资计划（第一批）的通知》（冀发改投资[2017]524号）文件）“村村通”燃气工程项目获批京津冀及重点地区污染治理工程2017年中央预算内投资计划补助资金共13477万元。近日，百川能源的全资子公司永清县百川燃气有限公司和三河市百川燃气有限责任公司分别获得的财政补助资金2640万元和3000万元已经到账，其他子公司后续补助资金到账后将及时披露。 根据修订后的会计准则规定，这2家全资子公司收到财政补助资金涉及的业务均为公司主营业务，因此确认2笔补助资金为递延收益，公司将根据资产使用寿命按照合理、系统的方法分期计入损益，如从燃气管网能够达到用户使用要求开始计算，按照管网设计的预期使用寿命20年进行平均分配，分次计入各期损益，达到对年度利润总额产生较小影响的目的。

2018年3月28日，新三板潜能燃气（836116）公告中的2017年度报告提供了政府补助的相关数据。

1.明细情况

潜能燃气煤改气工程项目内容主要为高压管网、中压主干管网、乡村中、低压管网及其附属设施等工程，公司负责建设并需对其后期的维护、运行等负责。其合理使用年限为20年。其项目所形成资产应当作为固定资产管理。因此，按照《企业会计准则第16号—政府补助》的规定，公司收到的补助资金属于“与 资产相关的政府补助”，于收到款项时确认为“递延收益”，并在相关资产使用寿命内按照合理、系统的方法分期计入损益。公司将收到的19470万元补助资金计入递延收益，从燃气管网能够达到用户使用要求开始计算，按照管网设计的预期使用寿命20年进行平均分配，分次计入各期损益。报告期内，公司已将在建工程累计投入金额进行合理预估，将收到的煤改气财政专项补贴款确认为递延收益，这种处理方式符合会计准则的相关规定，对公司不会产生影响。

《企业会计准则第 16 号—政府补助》第四条 政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。如何判断是与资产相关还是与收益相关，通常只有在相关政府补助文件中指明了收到的补助资金所对应的项目，且是用于购建或者以其它方式形成长期资产的，才将收到的政府与资产相关的政府补助。与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助以外的政府补助。而在现实中，政府补贴文件多未明确其补助是与资产相关还是与收益相关，所以需要公司结合自身的业务性质的补助特点进行相应处理。案例中百川燃气与潜能燃气一致认为气代煤的采暖补助是对公司形成的管网资产的一种补贴，应确认为是与主营业务资产相关的政府补助，相关补助资金按照递延收益进行处理，并根据资产使用寿命分期合理分摊计入损益。立信会计师事务所和天健会计师事务所均出具了标准无保留意见的审计报告。

三、税务处理

《财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）规定：“企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额；对企业取得的由国务院财政、税务主管部門规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。”

《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）规定，企业从县级以上的财政部分、科技部门等获得财政性补助资金，应计入收入总额，其定义为不征税收入的条件是该政府补助资金为专项用途资金，且该资金有相关拨付文件或拨付部分有专门的管理办法、管理要求，同时企业能对该专项资金进行单独核算，这样就可以在计算纳税总额时把其不计入纳税收入总额。这种政府补助资金型的不征税收入在支出时形成的费用或资产，包括资产的折旧、摊销均不得在计算应纳税所得额时扣除。计为不征税收入的政府补助资金在5年内未发生支出，并且没有将该资金上交财政部门或科技、教育等拨付部门的部分，其从第6年开始，计算入纳税收入总额。计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。

征税收入与不征税收入的处理对时间性差异有影响，但是对总纳税额度没有影响。两者的区别在于应税收入的固定资产折旧可在税前扣除，而不征税收入不得在税前扣除，需要进行纳税调增。另外，在收到应税收入后，其应该一次性计算入当期纳税所得额的总金额中；不征税收入的调增额度不得高于收入金额。在不涉及减免税、税率调整及弥补亏损的政策性因素影响下，两者的唯一区别就是应税收入提前纳税，不征税收入递延纳税。企业在选择征税还是不征税时应结合企业自身情况，从衡量企业税负高低、资金压力大小等多方面因素综合考虑，以确保企业各方面的良好运行。