中韩主体税种的比较与借鉴

黄馨

摘 要：在分析韩国税制的历史沿革及改革特征的基础上，对中韩两国的企业所得税、个人所得税、增值税进行比较分析。最后借鉴韩国经验提出完善我国增值税、所得税的建议。

关键词：韩国；主体税种；比较

中图分类号：F23 文献标识码：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2018.24.043

1 韩国税制的历史沿革及改革特征

韩国经历了朝鲜战争、经济恢复、经济高速发展、亚洲金融危机等不同的发展阶段，其税制改革也随之经历了以下几个阶段：新政府成立和朝鲜战争时期税制（1948-1953年），战后税制（1954-1961年），经济发展时期税制（1962-1967年），经济持续增长时期税制（1968-1973年），经济下滑和增长期税制（1974-1979年），衰退、复苏、稳定和自由化时期税制（1980-1989年），1990-1996年期间税制改革，1997-1999年的金融危机时期税制改革，2000-2014年期间税制改革。韩国在不同的发展阶段其税制均有不同的特点，总体上其税制改革有以下几方面的特征。第一，频繁改革和修正税法，1948-2008年60年间韩国政府共进行了583次与税金相关法规的制定及改革，平均每年9次以上进行调整和修改相关法规。第二，重视减轻企业资本的税负，韩国政府一直在大幅度降低企业所得税税率。第三，韩国是以所得税和商品税为主的税制结构，韩国所得税、财产税和社会保障税比重逐年递增，而商品及劳务税比重逐年递减。第四，把减税利益更多地向低收入者倾斜，这一方面降低了低收入纳税人所得税的适用税率，其次对低收入家庭给予税收抵免优惠，另一方面也降低了低收入者的社会保险税负担，充分体现税收纵向公平的原则。第五，利用税收优惠措施刺激经济增长，丰裕税源。

韩国税制经过多年的不断改革，已经逐步发展完善。而中国和韩国不仅在历史、文化、习惯等方面有着共同的渊源，在税种设计、税率结构、计税方法等方面也有较多共同之处。韩国现行的增值税制和所得税制是分别借鉴欧共体国家和美国的经验，目前韩国已经成为世界上增值税制度比较完善的国家之一。因此，本文在对中韩两国的所得税、增值税比较分析的基础上，借鉴韩国主体税种的成功改革经验，以进一步完善我国税制。

2 中韩主体税种的比较

中韩两国的主体税种在纳税义务人、征税对象、税率、费用扣除标准等税制要素方面存在较大的差别。本文从税制要素出发，对中韩两国的主体税种进行比较分析。

2.1 企业所得税

（1）納税义务人。中韩两国对纳税义务人的划分大致相同，均对具有独立法人资格的公司及组织征收企业所得税。

（2）征税范围。相较于中国，韩国对征税范围的界定比较全面，对国内法人、外国法人、营利法人、非营利法人的应税收入均有详细的规定，对无利润国内公司的部分所得也征税。但中国不对无利润企业的单项所得征税，征税范围的界定也不够全面。

（3）税率。韩国企业所得税对生产经营所得以及清算所得采用超额累进税率，其中，小于2亿韩元的应税所得适用10%的税率，大于或等于2亿韩元的应税所得适用22%税率。对转让土地、房屋所得采用比例税率，例如，转让法律规定的住宅、非营业用地所得适用30%的税率。中国则采取比例税率，基本税率和低税率分别为25%、20%，分别适用不同的企业。

（4）费用扣除标准及扣除限额。中韩两国主要的区别表现在以下四方面：第一，韩国对企业发生的符合规定的职工福利费、职工教育经费均据实允许当年扣除，而我国职工福利费、工会经费、职工教育经费的扣除标准分别为不超过工薪总额的14%、2%、2.5%。第二，韩国对5万韩元以上的广告费支出，只要企业能够提供相关税票或者信用卡结算凭据均据实允许当年扣除，对5万韩元以下的广告费支出，能够提供支出证据也允许扣除。而我国的扣除上限为当年销售（营业）收入的15%。第三，韩国根据企业规模（一般企业和中小型企业）制定行业标准并根据超额累进率计算销售额，例如招待费支出不超过两项合计额则允许扣除，超过两项合计额则对超出部分不准扣除。我国则按照招待费发生额的60%扣除，且不能超过当年销售（营业）收入的5‰。第四，韩国法定捐赠支出按应税所得的100%准予扣除，特定捐赠支出按50%准予扣除，指定捐赠支出按10%准予扣除。我国的扣除上限是年度利润总额12%，远远低于韩国的扣除标准。

2.2 个人所得税

（1）纳税义务人。中韩两国对个税纳税义务人的规定大致相同，两国均以住所和居住时间为判定居民和非居民的主要标准，规定居民纳税人有无限纳税义务，非居民纳税人承担有限纳税义务。

（2）应税所得项目。韩国采用综合与分类相结合的税制模式，而中国目前采用分类征收模式。韩国的综合所得税对利息所得、红利所得、不动产租赁所得等所得的总和征税。分类所得税则分别对退休金所得、森林所得、转让所得征税。此外，韩国实物补给或者附加福利都属于计税所得，而中国目前附加福利没有纳入个税的税基。事实上，我国每年的个税收入远远低于其他国家，其中一个重要原因就是对应税所得项目的规定不够全面，导致税基较小。

（3）税率。韩国对综合所得、退职金所得、森林所得适用统一的超额累进税率，税率结构划分为6%-35%的四个档次，实行“少档次，低税率”；对不动产及不动产权利的转让所得适用较高的比率税率。此外，韩国政府重视减轻企业资本的税收负担，对于资本收益所得中公司的利息分红适用于20%的税率，而转让未经注册的土地及建筑物适用税率高达70%，远远高于实行综合征收的劳动所得税负。相较于韩国，中国的个税税制对资本所得轻征税，劳动所得重征税，不能充分体现税负的公平原则。

（4）扣除标准及扣除项目。韩国将个税的税基划分为若干个级次，级次越高则费用扣除比例越低，而中国则采用单一的扣除标准。此外，韩国是以家庭为单位申报纳税，家庭负担不同其起征点也不同。中国则不考虑纳税人的负担能力，以个人为单位申报纳税。在多项扣除方面，韩国有特殊扣除项目，将赡养费、抚养费、教育费等纳入固定扣除部分，而中国没有对弱势群体的特殊扣除项目。

2.3 增值税

（1）纳税义务人。韩国的一般纳税人是指以营利或者非营利为目的，独立进行货物的销售（或者进口）或者提供应税劳务的单位或个人。简易纳税人是指上一年的销售额（含增值税）不超过4800万韩元的个人。纳税义务人的界定方法与我国大致相同。

（2）征稅范围。韩国增值税的征税范围一般规定包括销售或者进口的货物以及提供的劳务。其中货物是指具有价值的有形及无形物体，而中国仅就有形动产（含进口）征收增值税。增值税劳务范围是指以下行业提供的劳务及其他行为：建筑业，旅店及饮食业，运输业，通信业，金融及保险业，房地产及租赁业（不包括田地、果园、牧场用地、原野、盐田租赁业），服务业，公共行政、国防及社会保障行政，教育服务业，保健及福利业，娱乐、文化及健身业，其他公共、修理及个人服务业，家庭服务业，国际及外国机关事务。我国营改增后扩大了劳务范围，与韩国劳务范围接近。

（3）税率和增值率。韩国是实行增值税税率为10%的单一税率，而中国的一般纳税人适用基本税率17%，国家指定货物的销售或进口则适用低税率13%。韩国的零税率适用范围比中国广，除了出口货物外，还适用于境外提供的劳务、船舶或者飞机提供的国际航行劳务以及上述货物或劳务之外能获取外汇的货物或劳务。简易纳税人根据不同的行业适用不同的增值率，比如制造业、电力等行业增值率为20%，农业、渔业等增值率为30%。目前，营改增后我国增值税税率设置比较繁杂，进一步的改革方向应是像韩国一样精简税率。

（4）免税项目。中韩两国对货物和劳务均采用了直接免税和零税率免税两种形式。从免税范围来看，韩国比中国宽泛。中国的免税项目主要为农产品、再生资源、教学科研相关的仪器和设备等，而韩国的免税项目主要向民生项目倾斜，为生活必需品、社会福利等相关的货物和劳务。从政策导向来看，我国免税项目的内容与韩国存在较大的差别。

3 韩国税制的借鉴及对中国的启示

通过对中韩两国主体税种税制要素的比较分析，可以发现韩国在所得税、增值税的税制设计上有许多值得我国借鉴的地方。因此，针对我国在主体税种税制设计上的不足之处，本文拟提出以下对策。

3.1 企业所得税方面

经过比较，中韩两国在所得税费用扣除标准及扣除限额方面存在较大的区别，我国应当明确和完善税前扣除制度。第一，将工资薪金标准具体化。可以借鉴韩国经验，明确工资薪金“合理性”量化标准，比如未签订用工合同，或者虽签订了合同但未经国家鉴证的，应规定其所付的工薪不得在税前扣除。第二，完善广告费用的税前扣除标准。我国应当分别制定不同的税前扣除规定，如对刚成立的企业提高扣除标准，能够鼓励投资，优化竞争环境。第三，加强对业务招待费的审核力度。韩国规定，一次招待费超过5万韩元应提供信用卡消费凭证、现金收讫凭证、银行卡消费凭证、税票等合法凭证。一次招待费超过20万韩元的应在提供合法凭证的同时标明借贷人、客人及接待目的，中国应学习韩国经验，加强对各企业业务招待费的审核力度。第四，应提高捐赠的扣除标准，鼓励企业向社会捐赠，推动慈善事业的发展。

3.2 个人所得税方面

（1）建立综合与分类相结合的个税税制。结合韩国经验，将部分所得纳入综合所得项目征税，可先将劳动所得列入综合项目征税，按照综合所得额减去法定减免和扣除项目的数额，就其余额按累进税率征税，其余所得项目仍实行分类征收。此外，还要逐步建立以家庭为单位的申报纳税方式。

（2）合理确定税率水平。为了简化税制，可将税率级次降低到4-5级，并将税率设置为5%-35%之间。

（3）合理确定扣除费用和扣除标准。首先，对工资薪金扣除标准采用定额加类推比率扣除，即把纳税人每月工资薪金所得数额按大小分成五个等级，除第一等级采用3500元/月的定额扣除外，其他一个等级一个扣除比率，且扣除比率依次减少。其次，要增加特别扣除项目规定，将国家统一规定缴纳的五险一金、居民购买自用住房的贷款利息支出以及规定范围内的子女教育支出等纳入固定扣除部分。

3.3 增值税方面

（1）重新划分纳税人分类标准。营改增已全面落地，可以考虑进一步降低一般纳税人资格的认定标准，将绝大部分企业纳入到一般纳税人范围内，并减少不同类别纳税人之间的待遇差异。

（2）合理调整税率。借鉴韩国经验，可逐步取消增值税低档税率，对纳税人实行单一税率，保护增值税税基以及促进各行业的税收公平。

（3）完善免税制度，强化政策导向。韩国免税主要是为了简化征管工作，把税源零星分散且富于流动性、税务机关很难监控的劳务规定为免税项目。韩国的增值税减免过多、过宽，这一点未必可取，但是其中体现出来的政策导向值得我们思考。可借鉴韩国的经验，应把免税范围规定在基本生活必需品、社会福利性服务、国计民生的服务等公共服务方面，将税收优惠更多地向民生项目倾斜。再者，每年应当对各项税收优惠政策的实施效果进行评估，从制度上加强对税收优惠政策及支出规模的控制。

参考文献

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