事业部制下会计核算模式探讨

【摘 要】目前，全球领先的大中型企业都采用事业部模式，其相对于传统企业经营模式有较多不同，从传统经营模式转入事业部模式的过程中，其会计核算模式也应做出相应地调整，以更好服务于日常的财务管理。本文以医疗器械公司（以下简称S公司）为例，針对如何在事业部制下构建符合自身需要的会计核算模式，阐述了事业部制实施过程中会计核算模式方面应关注的主要问题，总结了其中的利弊，以期更好地服务于企业的经营发展。

【关键词】事业部 ； 会计核算模式

一、事业部制下会计核算模式实施的背景

事业部制是企业按照所经营的事业，以产品、地区或客户等为依据来划分部门，在企业内部设立若干事业部。每个事业部之间独立核算，在企业内部的经营管理上拥有自主性，因此各事业部实际就是一个利润中心，对产品设计、生产及销售负有统一的领导职能。事业部制的突出特点是“集中决策、分散经营”，它在保持企业灵活性、适应市场需求、整合内部资源及提高员工积极性等方面的有较多优势。

S公司以生产制药设备的冻干机起家，在20多年的发展中不断提升制造技术水平，获得国际及国内冻干机市场占有率第一，并在2011年在深圳创业板成功上市。上市后公司对自身重新审视、结合行业发展，规划了公司未来的发展战略，即“智慧药厂的交付者”。随着公司新战略定位，公司高层就战略开始做布局，采用内生动力和外延并购相结合的模式，期间碰到很多管理方面的问题，包括组织架构、人员整合及业务管理等问题，导致公司的市场占有率、净利润及净现金流等核心指标都大幅下降。同时这几年中，公司竞争对手发展很快，从订单至净利润等核心指标逐步赶超上来。S公司决定改变传统的集权管理方式，改变集团化管控模式，建立了事业部制的组织架构，按业务板块划分出三大板块、6个中心、9个事业部、25个产品部（19家子公司）、2个基础制造部，分别明确了总部与各事业部及子公司的责权分工。总部对事业部及子公司的业务战略、人事、财务等进行控制；各事业部按总部确定的分工和各自的经营领域，在贯彻总部经营战略的同时，独立经营、自负盈亏，形成责任、权利、义务平衡明确的经营实体。

由于传统会计核算模式主要反映和监督企业过去经济活动而形成的财务状况、经营成果等，更多承担着对外信息披露的职能。在S公司事业部转制过程中，则需要采用把传统会计核算模式与管理会计核算模式相结合的思路，在遵循可靠性、相关性、可比性等基本核算原则的基础上，在会计核算上更多关注企业战略管理、投融资规划等信息，以更好地服务日常的经营管理。因此事业部制的建立，迫使公司财务部门在做好传统的会计核算工作的同时，还要更多地关注预算控制、财务分析、业绩考核等事项，组织结构的复杂性也促使企业在财务管理及核算模式上作出相应的调整，使总部财务摆脱繁琐的日常核算，从而可以将工作重点转移至提高财务管理水平，更多地为领导者的决策提供支持。

二、事业部制下会计核算模式的构建

重构会计核算模式总体思路。

S公司事业部下的核算模式的转型，首先要保证各事业部及子公司的财务核算信息的集中及规范，总部可以通过使用统一的会计核算系统，设立统一的会计科目及核算规则，规定统一的业务流程，并对相关人员权限实行统一管理。其次通过财务核算网络ERP平台，实现财务数据跨账套的处理、查询和分析，将各事业部的所有信息集中反映，以达到全过程监控及实时分析的目的。

会计核算体系的建立不仅要配合S公司的发展战略、总部及事业部的管理需要，还要考虑满足对外各项业务包括财务报告、纳税等事项对会计信息的需求。S公司重构会计核算模式主要包括以下几方面：

1.完善设置会计科目及统一核算规则

S公司通过多方考证，决定在总部统一的财务核算软件中设置总账账套及事业部多个分账套的二级核算框架，同时在原有基础上完善会计科目设置并统一核算规则。以下举例S公司在会计科目设置过程中的关注点：

（1）事业部组织结构设计要求设置相关的会计科目，根据事业部具体业务情况增设相关科目。新增设虚拟管理科目，以产品部做核算项目，虚拟管理科目在科目编号上标识XN；例如 XN银行存款 – A部门、XN应收账款 –X公司 –[A1设备]。

案例： 收到X公司15万元设备款，原分录为：

借： 银行存款 – 中国银行人民广场支行 15000000

贷： 应收账款 – X公司 15000000

目前收到A客户货款，做设备款分配，销售业务人员在ERP子模块完成认款后，生成虚拟凭证：

借： XN银行存款 – A部门 10000000

XN银行存款 – B部门 5000000

贷： XN应收账款 – X公司 –[A1设备] 10000000

XN应收账款 – X公司 –[B1设备] 5000000

通过销售端的详细拆分，可以满足外部审计应收款函证要求；内部管理上可以对每一个订单、设备及设备款做细致核对，精细化核算产品部当月资金的发生额、资金余额及应收账款情况。

注释：[A1设备]不是三级科目，是核算项，可以在It系统依据业务部门需求，多维度统计。

（2）增设内部设备转移定价、成本费用分摊级绩效考核等相关科目。例如 XN主营业务收入 – A设备，Gt管理费用–办公费–A部门。

（3）将内部管理报告如业绩报告纳入报告体系中。例如**部门资产负债表、**部门利润表、**部门现金流量表、**部门应收账龄分析报告。

S公司在统一核算规则过程的难点：由于各业务部门在实际管理中侧重产品交付，对于此在关键时间截点上的业务单据操作不及时相应、不规范操作，形成子模块数据与总账数据差异额，形成业务实际情况与业务生成财务数据不匹配。因此需要编制各业务部门ERP操作SoP，将时间完成率、完成准确率纳入考核中。

2.建立内部定价体系

内部转移价格是指总部与事业部之间或事业部与事业部之间的中间产品转让价格。一般而言，在内部交易的情况下，提供商品或服务的售价是作为总部或某事业部收入来核算；而接受商品或服务的另一方是作为成本列示。如果有1个产品部承担了多个事业部下某些产品的生产过程，则销售收入应由各事业部依据内部转移价格机制进行分配。在事业部制下，各事业部独立经营核算及考核，作为集团公司的各个利润中心，S公司有必要在事业部管理过程中，确定相应的内部转移价格及其依据。以下例举S公司在建立内部定价体系中采用的一些方法：

（1）购销配件及劳务方面：事业部之间互相采购或销售配件、互委加工劳务等业务以内部实际工时*工资、采购成本的价格结算。基于公司情况，在结合配件、劳务业务特点基础上，转移定价方法主要有成本基础转移定价法、市场基础转移定价法和协议转移定价法。

（2）在设立内部转移定价中，区分商务与事业部，分别考核商务与事业部方案制造能力。对此结合公司各业务特点，做了初步分类后，选择以下分类管理原则：

①工程型产品每一个项目采用报价制，同时项目结束后，对项目报价与实际成本进行评审，管控随意内部提价行为。

②塑料包装产品标准化程度相对较高，则同类型给出标准价格，并依据核心部件建立高、中、低基准价格。

③成熟型产品按已有数据，并设定大类、小类的基准价格。

④不成熟型产品建立公司现有人工、制费占比核算的基准价格。

⑤每年重新认定成熟产品系列与成熟产品价格体系，修正内部交易定价。

S公司在建立内部定价体系过程的难点：

（1）在内部转移定价过程中，内部价格体系定价层次较多，包含2层以上的内部定价体系。第1层是销售层与事业部层内部定价体系，第2层是事业部层与本事业部下属产品部内部定价体系；可能存在第3层跨事业部生产的内部定价体系；也可能存在第4层是产品部与基础制造部门内部定价体系。内部定价体系越完整，对每一个层级的绩效、投入资源使用效率、领导管理能力要求就高；同时体系越完整，投入资源成本就高，也可能造成过度管理。

（2）内部定价体系人为判断因素影响。基于公司发展迅猛、相应缺少定制化产品的知识储备，无法做到模块化报价，缺乏一个平台化报价、核价软件或者体系；由此造成内部定价效率缓慢、拖延不决并且透明、公平及公正不足；涉及小股东利益更是单单必争，形成典型内耗弊端。

3.建立费用分摊标准划分

成本一般分为直接成本和间接成本，直接追溯到产品的成本属于直接成本，该部分成本各事业部在核算产品成本过程中已经列示；而间接成本是难以追溯到产品本身的成本，如总部员工薪资、信息系统软件的摊销、展览会支出等等，往往需要归集后通过分摊的方式划分至各个事业部。以下举例S公司在建立费用分摊标准过程的关注点：

（1）明确了直接成本及间接成本的界限，即间接费用的种类。

（2）确定间接费用的分摊标准。例如XX费用按各事业部收入比重划分。

S公司在建立费用分摊标准过程的难点：新的费用项目增加需要不断维护到费用分摊标准，每年年底需要结合事业部发展近况，重新评估分摊标准，比如事业部快速增长、新事业部的成立等，往往需要实施更新标准。

4.财务分析及考核

通过完善设置会计科目及统一核算规则、建立内部定价体系及建立费用分摊标准，有了上述的基础铺垫，S公司不仅可以考核事业部的成本，而且可以将考核集团公司的各项指标引入对事业部的考核中，如总资产收益率、净资产收益率值等。S公司制定了以财务指标和非财务指标相结合的考核办法，并将考核结果与各事业部的薪酬挂钩，使各事业部的自我管理意识增强。以下列举了S公司的事业部在财务分析及考核过程中的关注事项：

（1）总部根据制定和分解的绩效考核指标（包括财务指标和非财务指标），对各事业部定期作出评价和预警。各事业部对照本部门的目标责任书，检查分析各项指标的完成情况，查找存在的问题和差距，提出解决方案并实施。例如事业部A月度资金流负数，经分析是事业部A下产品部存在2亿应收账款；财务深入挖掘，按客户、按项目以列表形式建立回款清单， 并且结合公司特点，针对2亿应收款账款，按照不同阶段（预收款、发货款、验证款、质保款）等做详细归类，考虑客户关系、设备运行情况、客户资金紧张程度，采用下列不同方针：

①预收款、发货款直接追讨。

②验证款追讨前，先以回访形式确认无质量问题。

③有质量问题设备，组建“扫雷组”，结合片区服务专员，完成质量问题。

④质保款，先电话沟通，后发函证，极个别律师函。

⑤跨产品部、事业部组建联合作战团。

⑥存在需要商务约谈，快速递交高管层做决策。

通过分类归集分类，分类确认责任人，快速把2亿元应收款账款下降到1亿元。

（2）强化预算管理。S公司通过对历史事业部、产品部的成本分析，通过成本中料、工、费与竞争对手数据比对，提出建立以材料毛利率报价为最基础的预算管理指标。

S公司在事业部财务分析及考核管控过程的难点：

（1）总部各职能中心与事业部、产品部虽然经过商讨、确认建立分摊原则，确保事业部、产品部利润合计与财务报表利润合计一致性，核算层面问题已经解决，但是在业务管理层面上，总部各职能中心耗用资源基于本职管理、目标与事业部背负指标不完全一致。在总费用过大时候，对事业部净利润形可能是决定性的；权利与责任不对等，长期会影响事业部积极发展。

（2）It信息系统需进一步加强、功能需不断优化且完善。由于业务模式较多，就销售端涉及的销售报价系统、订单管理系统、应收账款管理系统，需要不断升级，来应对业务变更与新模式。比如收款条件之一“设备发货款”，原来定义是款到后，设备发货；后新增新的收款条件“设备发货后一周内到款”，一个简单业务就需要增加一个It需求，并修改“订单管理系统、应收账款管理系统”和设备出门审批流程。

三、结论

事业部下全新核算体系的逐步建立代表一家企业规范化管理的转型过程，如果没有从业务、组织框架、权责分配上深层次支持事業部操作，那么即使核算出数据，也不能代表业务转型成功。若是公司依托事业部转型成功，本质上解决的将是公司内部资源调配问题，将有效促进内部生产力，而公司经营效率的改善也会让管理层真正重视事业部及事业部财务核算工作，并愿意为此投入精力、人力，从而形成良性循环。

参考文献：

[1]杰克.韦尔奇（美国）.赢[M].中信出版社，2013.

[2]荆新，王化成，刘俊彦.财务管理学（第六版.[M].中国人民人学出版社，2012.

[3]万克尔.波特.竞争优势.[M].华夏出版社，2010.

作者简介：

徐志军（1969年—），籍贯：上海，上海东富龙科技股份有限公司，注册会计师，本科学历，研究方向：事业部财务管理。