税务稽查视角虚开增值税专用发票罪

舒博佳

【摘 要】自从我国税法实施改革之后，我国就开始出现了一种新的罪名，即虚开增值税专用发票，本文将基于税务稽查视角，着手于虚开增值税专用发票罪的概念的分析，并针对本罪在现实中的现象进行了分类，然后相应分析和阐述了法律实践有关的问题，而这对于定罪和量刑虚开增值税专用发票，都有着非常大的价值和意义。

【关键词】税务稽查视角；虚开增值税专用发票罪；偷税罪；变造增值税发票罪

一、虚开增值税专用发票罪概念

对于虚开增值税专用发票，在学界基于不同的层面，也有着各种不同的界定，而根据对本文的分析认为：此种犯罪主要是指针对增值税专用发票，单位或者个人实施的虚开行为，或者是用于对出口退税进行骗取，以及对税款进行抵扣的其他发票，为他人或者是为自己等进行任意虚开的一种行为，和我国刑事法律规范不相符合，导致我国公共利益受到损害，而实施刑事处罚的一种行为。

二、虚开增值税专用发票的主要犯罪形式

基于税务稽查视角来看，我国虚开增值税专用发票在最近几年来，呈现出不断增加的频率，而且也开始有了不同的形式。而如下分析则为较为频繁发生的形式：

（一）增值税发票采取“大头小尾”的开具形式

此种手段主要是指，在开票方上，将较小的数额分别填写在存根联和记账联上，而在收票方上，将比较大的数额分别填写在发票联和和抵扣联上，通过对两者之间所存在的差额，从而达到对销项税额少记入的目的。在纳税的过程中，由开票方对记账联进行出示，因为数额并不是非常大，由此应纳税额自然而然也就非常少；而在对税款实施抵扣时，由收票方进行抵扣联的出示，有着较大的数额，由此可抵扣的税额也相应的多了起来。这样一来不管是开票方还是收票方，都会对我国的税款造成侵蚀。

（二）“拆本使用，单联填开”发票

开票方在使用的过程中，将整本发票通过拆开的方法进行使用，而且根据具体商品交易额，对存根联和记账联进行填写，将较大的数额，填写早开予对方的发票联和抵扣联，进而让收票方可以实现对税款多抵扣，或者是少缴甚至是不缴的目的，这样可以和收票方的犯罪需要相满足，有利于自身的销售。

（三）“撕联填开”发票

此种发票即为“鸳鸯票”。就是对出口货物的进项金额和进项税额进行故意抬高。

（四）开票方与受票方“对开”

此种发票即为开票方和受票方，互相对对方进行增值税专用发票的虛开，由此称之为两者分别为开票方和受票方。

三、税务稽查视角虚开增值税专用发票罪法律实践中有关疑难的分析

（一）税务稽查视角下虚开增值税专用发票罪的计算疑难

针对虚开用于抵扣税款等其他发票的行为，我国刑法在第205条中就给出了明确的规定：按照本条款在适用于法律期间，应如何计算此种行为，给我国税收流失所造成的损失，是界定虚开增值税专用发票罪一个不可或缺的手段，基本来讲，以虚开所造成的损失相对而言较容易计算。但当行为人除了自己虚开之外，还为别人进行虚开的时候，应该如何计算出给国家造成的损失，这个时候在计算上就产生了相应的争议。按照《增值税暂行条例》中的规定：“凡在我国境内销售货物，或者提供加工以及进口货物的单位和个人，均认为增值税纳税人，应该根据本条例对增值税进行缴纳。”基于此，在对损失的界定上，我们可以以虚开行为人是否进行生产经营的活动，作为主要界定损失的分界线，当虚开行为人在进行虚开增值税发票时，是为了自己的生产经营活动，并让自身在实际经营期间所产生的税款得到抵扣时，则在给我过所造成的损失额当中，应该记入进项税，而剩下的情况则在为他人虚开的销项税额中记入，这样对于违法犯罪金额的操作上，就拥有了较强的操作性。

（二）税务稽查视角下界定虚开增值税专用发票罪与偷税罪

长时间以来，对于虚开增值税专用发票罪都被按照偷税罪实施处理，这主要是因为这两者在手段和目的上存在着一定的牵连性，但事实上两者有着根本上的不同。

虚开增值税专用发票罪，即为行为人对此种手段和方法进行实施，而偷税罪以此种结果真正发生后，才被认定为犯罪的行为，根据此可知，在行为犯和结果犯上，两者的行为人存在着非常明显的不同。我国刑法针对虚开增值税发票，在第205条中规定：实施此种行为并通过其骗取我国较大额税款的，视情节而定，如存在非常严重的情节，并且给我国带来非常大的损失，全部按照虚开增值税专用发票罪进行处理，而不是根据偷税罪实施处理。所以在对这两种罪刑进行区分期间，就实施了吸收的原则，这样可以在实践的过程中，对这两种罪刑进行非常好的区分。

（三）税务稽查视角下界定虚开增值税专用发票罪与伪造、变造增值税专用发票罪

因为在实践的过程中，所伪造和变造的发票是增值税专用发票，由此，在审判过程中，极易和虚开增值税专用发票。对于增值税专用发票的伪造还有变造的行为，不能仅仅因为增值税专用发票犯罪的相关规定，就将所有犯罪的行为全部归结于虚开增值税专用发票罪，而是要根据实际的情况实施区分处理的原则。对于伪造和变造的行为，假如行为人进行了实施，但并未利用其实施偷税的行为，由此根据罪刑法定的原则，不应以犯罪进行论处。但，如果有有充分的证据可以表明行为人有上述的主观意图，则按照实际情况可根据上述行为的未遂罪来进行相应的处理，一旦行为人进行了上述行为之后，并通过此种行为最终达到了自身对发票虚开的目的，同时对我国的利益造成损害时，在这个期间行为人分别采取了伪造和变造的两个行为，构成了对增值税专用发票虚开，还有伪造和变造的罪刑，对上述犯罪的行为采取数罪并罚的原则。当行为人对增值税发票仅仅只是出售伪造，或者是出售变造时，则这个时候就应该分开实施相应的处理，即对增值税专用发票是出售伪造，亦或者是出售变造的行为进行认定。而对增值税发票进行购买伪造及变造，并且通过对其的利用实施虚开的行为，这个时候可以认定行为人为虚开增值税专用发票罪。如果从理论层面上来讲，对增值税专用发票的虚开可以称为行为犯，一旦此种虚开行为实施了，这个时候犯罪既遂罪就已经构成。但也需要从不同的层面，去认识和界定此种犯罪行为，对于行为犯，按照刑法所规定的原则，即犯罪中止是完全不存在的，但对于虚开增值税专用发票罪，但并没有造成损失的行为就不应该实施处罚。事实上，虚开增值税专用发票罪的最终目的，就是为了避免我国税款出现流失的现象，在我国税款未受到损失时，应按照从轻或不实施处罚的原则，这样才可以将我国法律所具有的科学性和公平性原则，得到更充分的体现，而并不是一味地照搬我国法律的规定。

四、结束语

由于实践存在相应的复杂性，由此本文基于税务稽查视角，只仅仅分析了虚开增值税专用发票罪，旨在提供给实践一定的参考价值。通过对本文的探索，发现已经有了逐渐完善和成熟的增值税发票管理制度和增值税发票防伪技术，然而行为人借助增值税发票虚开的方式，从而达到自身税款偷逃和骗取的目的，必然会呈现出逐渐下降的趋势，因为不断创新的技术，所以势必会打击此种犯罪行为，但此种罪也会因为趋利心理的作怪，而会以其他不同的形态呈现出来。基于此，就非常有必要对制度体系加强研究，并将其切实的构建起来，降低此种不法行为的发生。

【参考文献】

[1]王春钧. 稽查视角下的增值税专用发票风险管理[J]. 天津经济， 2017（10）：35-38.

[2]满大千. 一起虚开增值税专用发票案的破获[J]. 中国税务， 2017（6）：48-49.