递延所得税资产确认合理性分析

万双婷　胡庆十

[提要] 乐视网最近可谓是“风头出尽”：2016年11月份爆發资金危机，2017年贾跃亭辞去乐视网总经理职务，黯然避走美国，再到2017年7月21日孙宏斌担任董事长仅237天，于2018年3月14日辞职，乐视的股票连续跌停。同时，曝光的还有其利润表问题：净利润于2014年下降却于2015年突增，所得税费用于2014年开始年年为负并在2015年达到最低值，同时还出现了净利润大于利润总额的怪相，查看其年报，发现原来是子公司亏损所确认的大额递延所得税资产所致。但是，其确认的金额大小是否合理，我们仍需具体问题具体分析。

关键词：可抵扣暂时性差异;递延所得税资产;所得税费用;可抵扣亏损

中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2018年4月2日

一、递延所得税及所得税费用的确认

（一）递延所得税资产的确认。准则18号中规定，当会计、税法上对资产负债确认条件不同，会计上已发生，但税法不承认该事项的发生，于是二者产生未来可以抵扣的差异，故企业提前交了税，那么未来时点当税法承认时，企业就可以抵扣，相当于是未来的一笔资产，故为递延所得税资产。

（二）所得税费用的确认。准则规定：资产负债表法通过确定递延所得税费用、应交税费金额，从而倒挤出所得税费用。

二、乐视网案例概况

（一）公司简介

1、乐视网公司简介。乐视网信息技术股份有公司，于2004年成立。2010年8月12日在深圳证券交易所上市交易，是所在行业的全球首家IPO上市公司，也是在中国A股最早上市的网络视频公司，股票代码为300104。

2、经营范围。主营业务是提供网络视频服务。于2014年复审通过为国家级高新技术企业，享受15%的所得税率。

3、乐视模式。乐视网公司独创“乐视模式”，但乐视网“烧钱模式”难再持续。生态的本质不应该只是简单的资源拼凑，而应该是一种资源的高效组合，且有一个强势的业务打通并串联起生态体态中各个环节。

（二）乐视网案例介绍

1、递延所得税资产确认分析。表1为乐视网2013～2016年利润表数据，分析可以发现以下现象：利润总额呈年年下降趋势、所得税费用于2014年开始为负，且于2015年达到负值最大、净利润于2014年开始大于利润总额、归属于母公司净利润高速增长的同时是少数股东损益的巨亏。（表1）

这些现象绝非凭空出现，于是在查看年报时发现：2014～2016年当期所得税费用为1.13亿元、1.62亿元、1.53亿元，代表这3年乐视网仍在向国家交税;不过在递延所得税费用-1.69亿元、-3.05亿元、-2.6亿元的调节下，出现所得税费用为负现象。（表2）

其实从2012～2016年开始，乐视递延所得税资产一直在增长，增长速度为1024.37%、633.26%、158.51%、50.49%，从238万元涨到了7.63亿元，并且从2014年开始，乐视净利润大于利润总额。在此，遵循谨慎性原则，笔者怀疑乐视网有利用递延所得税资产粉饰报表的嫌疑。

2、确认大量递延所得税资产的条件。在2015年、2016年年报中，乐视网递延所得税资产结构中大多来自于可抵扣亏损，分别为：7.22亿元、16.97亿元。而这些可抵扣亏损的来源皆为非全资子公司的亏损。（表3）

其2015年共有4家非全资子公司：乐视致新、乐视电子商务、乐视云计算和乐视网文化发展有限公司;分别亏损6.36亿元、7.37亿元、1，761.99亿元、28.99万元。乐视将这些亏损形成递延所得税资产，并计入合并报表：

（1）乐视对非全资子公司实现控制，子公司资产全部纳入了合并报表。

（2）在母公司合并报表中，这4家子公司的亏损也一并进入母公司合并报表，在所有非全资子公司中，恰好全部亏损，但是其不是全进，而是仅按照持股比例进行承担，导致少数股东巨亏。

乐视致新有限公司：58.55%。

乐视电子商务有限公司：乐视仅持有30%的股权，但其还拥有40%的委托表决权，根据会计信息质量要求实质重于形式原则，乐视对该公司实际上还是实现了控制，达到了合并报表要求。

乐视云计算有限公司：持股比例为50%。

乐视网文化发展有限公司：持股比例为51%。

乐视网合并报表可以说是用最少的持股比例，合并最多的资产，让子公司的小股东来承担大部分的亏损。2016年的少数股东损益甚至达到了-7.77亿元，由此衬托出乐视的归属于母公司净利润呈逐年增长趋势。

（3）子公司不同所得税税率对所得税费用的影响。可抵扣亏损要进合并报表，但其要按子公司税率确认递延所得税资产：乐视网的税率为15%，然而它的这4个子公司并非高新技术企业，其企业所得税税率为25%，也就代表其递延所得税比15%确认更多，再加上乐视网信息科技16.5%税率和霍尔果斯嗨文化5年内免税的影响，使得在所得税费用调整中产生了-1.01亿元的调整数。

（三）递延所得税资产合理性分析。《企业会计准则第18号——所得税》规定：确认因可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。按照税法调整后确认的亏损额可以用以后5个年度的应纳税所得额进行弥补才可以确认递延所得税资产。（表4）

由表4数据可得：除2013年以外，可抵扣虧损均大于利润总额，并且2016年利润总额甚至出现为负的现象，再加上乐视网出现的资金链断裂、拖欠供应商欠款等问题，预计其可抵扣亏损无法在5年内进行弥补，所以2015年不应全额确认递延所得税资产;于是，在2016年未确认5.14亿元可抵扣亏损，这也是信永中和会计师事务所审计的结果，但确认的可抵扣亏损数字依旧很大。由此，从该方面，笔者认为乐视网2015年递延所得税资产确认不合理。

三、总结

（一）递延所得税确认的合理性分析。根据乐视网的案例得出，确认递延所得税应以未来期间足够的应纳税所得额入手，结合行业特点（五粮液也因预提了22.31亿元的职工薪酬从而确认了2015年6.40亿元和2016年的6.18亿元递延所得税资产，但其所得税费用仍为正，并未过度影响利润），且一切都要建立在真实性原则上，维护商业信用、诚信经营。

（二）确认递延所得税资产的影响

1、提高资产净利率，影响公司的盈利能力。判断公司好不好，大多数人选择分析该公司的盈利能力，其中资产净利率是很有代表性的一个比率。比率越高，代表企业利用资产的效率越好，代表企业拥有更强的盈利能力和更好的经营水平。由于递延所得税资产也是资产，会增加企业资产，提高资产净利率，所以会使企业的盈利能力看起来更强。

2、过度确认会虚增企业净利润、净资产。在企业里，若确认了大量的递延所得税资产，合并报表中也确认了很多子公司的资产，则会使得企业的资产大增，若以后年度无法转回，则其并非真实的存在，有虚增嫌疑;同时，若递延所得税资产过多，则会使所得税费用为负，从而造成净利润大于利润总额、少数股东巨亏归母公司净利润巨大的现象。该现象就也就是我们常说的粉饰公司经营业绩、财务状况，常见措施有关联方交易等。

综上所述，递延所得税资产的合理性需要依据宏观条件、行业、企业自身等多个条件来进一步确认。

主要参考文献：

[1]刘华.乐视网所得税与盈亏疑云[N].中国会计报，2018.1.12.

[2]邹奕萍.9290万元以资抵债 乐视危机现死结[N].通信信息报，2018.1.10.

[3]曹中铭.乐视网复牌后三大悬念待解[N].金融投资报，2018.1.19.

[4]刘磊.所得税费用的确认和计量[N].中国税务报，2008.

[5]张晶迪.乐视网市值管理应用研究[D].安徽财经大学，2016.