浅谈以递延所得税为手段的盈余管理

王晨斌

中图分类号：F812.42 文献标识：A 文章编号：1674-1145（2018）2-000-01

摘要 盈余管理现象在上市公司中非常的常见，近年来诸多上市公司为了业绩需求或者防止被退市等原因而采取多种会计上的方法来进行年度利润调节和盈余管理。而通过会计和税法差异形成递延所得税项目表现出来的盈余管理则不太常见。在讨论递延所得税资产对企业盈余管理的基础上，本文通过论述分析递延所得税资产对企业连续年度利润所造成的影响及产生递延所得税资产的负债项目在利润调节中的作用，从而起到一定的启示与防范作用。

关键词 盈余管理 年度利润调节 递延所得税资产

一、盈余管理的内涵

盈余管理的定义是指企业当局在不违反相应会计准则的前提下，运用相应的会计手段，调节或操控对外报送的各类财务报表，借以达到企业自身利益最大化的目的。

盈余管理是企业在遵循相关会计准则前提下实施的一种财务调控行为，但并不能因此说其是合法的，因为盈余管理肯定与会计信息质量要求中的相关性和可靠性相违背，是一种为达到某一目的而有意实施的行为，这种行为并不为外界所接受，只是没有证据查处而已。既然这种行为不为外界大众所接受，企业只能尽可能隐蔽的进行盈余管理，因此我们更多的是探讨企业盈余管理的目的或动机继而推断其是否存在盈余管理。企业盈余管理最终目的就是股东利益最大化，对于业绩不佳可能会亏损的企业而言，平滑利润防亏损防退市可能是其盈余管理的主要目的。

二、递延所得税资产与企业盈余管理之间的联系及其作用

（一）递延所得税资产确认、未来转回及减值时对盈余管理的作用

根据会计准则及相关文献研究，递延所得税资产的确认条件要求企业未来有足够的应纳税所得额并以此为限来抵扣产生的可抵扣暂时性差异，但这个条件并没有被明确量化来约束企业，企业在确认递延所得税资产上还是具有很大的主观随意性。确认递延所得税资产并在以后期间转回可对连续年度的应交所得税及所得税费用产生影响；正是由于未来是否有足够应纳税所得额的不确定性，才会有递延所得税资产减值及转回的存在。企业计提相应减值准备也主要依靠主观判断，计提减值并确认相应损益或减值损失会直接影响到利润总额、净利润，未来减值转回时也会再一次影响，这可用于企业盈余管理，但现行会计准则并没有明确对此采取约束。

（二）资产账面价值小于计税基础引起的递延所得税资产对盈余管理的作用

相关文献也指出，由于资产计提减值、折旧等因素造成了企业资产账面价值小于计税基础的暂时性差异，由此产生的递延所得税资产可用于年度利润调节。因为企业对资产减值、折旧的计提往往带有很大的主观判断，计提减值或改变折旧方法后对应的损益科目使利润的確定发生变化，产生的当期及递延税费也会变化，综合下来就成为了一种年度盈余管理。

（三）应付职工薪酬等负债科目产生的递延所得税资产对盈余管理的作用

由于企业提前计提应付职工薪酬或其他预计负债而产生的递延所得税资产可为企业调节年度利润，对于想要将利润往以后年度腾挪的企业而言，先大量计提负债提前确认成本费用，虚减了本期利润，但在以后年度可不必确认或减少确认成本费用从而虚增利润。企业调节年度利润往往会引起税收变化。由于暂时性差异下的递延所得税费用使企业在利润虚减时虽然不少交税但利润虚增时也不会再多交税，这就比采用永久性差异下的比如超额宣传业务费用等进行盈余管理来的划算，因为财税永久性差异下当年虚减利润时不会少交税但以后虚增利润时要按虚增的利润交税从而使企业为了平滑利润而多交了税。因此，企业更偏向使用暂时性差异下的递延所得税资产来平滑利润、进行盈余管理。

目前，通过应付职工薪酬等负债科目调整损益科目从而调节年度会计利润确实具有钻准则上漏洞的可能，但毫无疑问这是不被允许的，而且这会引起税收上的变化。不同的盈余管理会造成税收和会计上的差异（永久性差异或暂时性差异）。尽管都能达到调节利润粉饰财务报表的目的，但通过永久性差异来盈余管理最终是要多交税的，而通过暂时性差异下的递延所得税资产只是暂时多交税但最终还是不会多交税的。盈余管理不一定要多交税，但有些盈余管理是有税务成本的。如果企业因盈余管理而交税，那么很显然对股东也是不利的，所以企业更偏向与暂时性差异有关的盈余管理。

三、结语

正如本文所说的，递延所得税资产的确定条件带有太多的主观判断性、何种情况下的应付职工薪酬能确认递延所得税资产也有不少漏洞（企业若不能将应付职工薪酬的会税差异确认为递延所得税资产的话，盈余管理时可能就要多交税了，比如超标业务宣传费）。而与国际财务报告准则趋同的资产负债表债务法也给企业在盈余管理中的避税提供了可能，至少更注重永久性差异的应付税款法使得企业盈余管理时还要多交税。所以，这些都是会计准则制定者应该考虑到的。唯有更健全合理的会计规范准则才能确保会计数据信息质量的可靠。

对于企业自身而言，也应加强自律诚信。过度盈余管理有可能导致会计舞弊的产生，一旦东窗事发将失去社会公信力，给公司前景造成损失反而得不偿失。