创业板上市公司审计风险分析及规避对策

易志帅

摘要： 创业板是市场经济发展的产物，是一种特殊的股票市场。本文对国内创业板上市公司的审计风险进行分析与探讨，从审计风险的主要成因重大错报风险、检查风险、职业道德风险三个方面进行重点研究，结合内外部环境，并提出相对应的规避对策和解决方案，提高审计质量和内部控制质量，增强资本市场的稳定性，为创业板上市公司的投资者和监督者提供更为全面的视角，增强市场监督，维护创业板上市公司的可持续发展。

Abstract： GEM is the product of the development of market economy， is a special stock market. This paper analyzes and discusses the audit risk of domestic listed companies， analyzes the risks from the main causes of audit risk， the risk of inspection， and the risk of professional ethics. It combines the internal and external environment and puts forward the corresponding evasion strategies and solutions to improve the quality of audit and internal control， enhance the stability of the capital market， provide a more comprehensive perspective for investors and supervisors of GEM listed companies， enhance market supervision and maintain the sustainability of listed companies on the GEM development.

關键词： 创业板上市公司；审计风险；成因分析；规避对策

Key words： GEM listed companies；audit risk；main causes；coutermeasures

中图分类号：F239.4 文献标识码：A 文章编号：1006-4311（2017）35-0010-05

0 引言

我国在2009年推出创业板，根据深圳证券交易所提供的数据显示，截止到2016年10月份，中国创业板市场上共有484家上市公司，总股本达到了1728.4亿股，如果按照当天的收盘价格来计算的话，创业板上市公司所发行股票的总市值超过了45688.56亿人民币。由此可以看出，创业板上市公司的数量还是非常庞大的，总股本数和总市值也是非常大的，可以看作主板市场的一种重要补充。在创业板上市的公司可以为这些企业增添创业融资渠道，有利于我国现行经济政策，促进产业结构改革和经济发展。但根据2017年4月27日发布的最新股情来看，中国创业板上市公司指数再创新低，中国创业板股票市场又不容乐观。相对于主板企业来说，创业板上市公司的上市时间较短、上市门槛相对较低、研究并不透彻，研究方向不够明确，相关文献比较稀缺，其监管的机制与力度、内部信息披露的程度、审计风险和投资风险的控制也与主板企业有着较大的差异，为了积极发展我国创业板上市公司的发展与进步，对创业板上市公司开展关于内部控制信息披露质量、影响因素以及解决方案的研究就变得尤为重要。

21世纪以来，国内外公司的各种财务舞弊行为相继被曝光，财务丑闻背后给资本市场带来了极大的负面影响，打击了投资者的信心，使得整个资本市场变得动荡不定，审计风险的失效是这类问题的导火索，公司的财务状况不够明朗，财务报表的准确性和真实性不够客观，导致公司财务战略偏离，审计工作失效。因此，内部信息的披露和审计风险的控制在公司财务战略中的地位举足轻重。

1 审计风险

1.1 概述

审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。审计风险受到多种不同要素的影响，比如公司的内部控制，信息披露的真实性，公司的发展前景，财务人员的人品性情，财务报表的错误报告等等因素，将构成审计风险的各要素之间的相互关系和相互影响组建审计风险模型。

1983年，美国注册会计师协会（AICPA）提出传统审计风险模型，审计风险=固有风险*控制风险*检查风险。由于传统审计风险模型的局限性，2003年，国际审计和鉴证委员会（IAASB）提出现代审计风险模型，审计风险=重大错报风险*检查风险。由于创业板上市公司属于新兴产业，传统的审计风险模型不再适用，本文将采取现代审计风险模型对我国创业板上市公司的审计风险进行研究。

1.2 审计风险的危害

对于注册会计师来说，最大的审计风险就是最财务报表发表了错误或不正确的审计意见。导致财务报告使用者在依赖经审计的报告后所作出的决策后造成损失，从而引起被起诉的风险，造成审计人员的直接损失。对于注册会计师来说，个人和会计事务所名誉和形象造成的影响非常大。

对于投资者来说，由于注册会计师审计结论的不真实失效，导致投资的决策失误而遭到权益和资产的损失。投资一旦失败，投资者因为受到财产的损失，将会通过起诉被投诉方和审计人员来尽量降低自身的损失。投资者将花费高昂的费用以及大量的精力来解决问题，在损失资产之外，还蒙受巨大的信任危机。

审计风险对国家对个人都有不同程度的危害。财务报告刊载的信息的不真实，将导致国家监管与决策的失误。审计意见的发表不但实现不了其价值，还给企业制造了偷税漏税的条件，与此同时，也给银行信贷带了风险。endprint

2 创业板上市公司审计风险的类型

2.1 重大错报风险

重大错报风险是财务报表在审计前存在重大错报的可能性。在2016年最新发表的《中国注册会计师审计准则》中，对错报风险定义为事实错报、判断错报和推断错报。事实错报是毋庸置疑的错报；判断错报是由于注册会计师认为管理层对会计估计作出不合理的判断或不恰当的选择和会计政策而导致的差异；推断错报是注册会计师对总体存在的错报作出最佳估计数，设计根据在审计样本中识别出的错报来推断总体的错报。

重大错报风险包括两个层次：财务报表层次重大错报风险和认定层次重大错报风险。财务报表层次重大错报风险一般与控制环境相关，它会影响多项认定，与财务报表整体紧密联系，是高度汇总后的错报，不能归属于某类认定，如管理层缺乏诚信、治理层形同虚设而不能对管理层进行有效监督、经济萧条、企业所处行业处于衰退期等，此类风险增大了一个或多个不同认定发生重大错报的可能性，与注册会计师考虑由舞弊引起的风险特别相关。具体认定层次的错报是指与特定财务报表的项目相关。比如说企业的收入入账时间不正确，则影响到的是与交易相关的认定。区分这两个层次重大错报风险的主要标准就是看识别的重大错报风险是与特定的某类交易、账户余额、列报的认定相关，还是与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定。如果是后者，则属于财务报表层次的重大错报风险；如果是前者，则属于认定层次重大错报风险。

2.2 检查风险

检查风险是指注册会计师通过预设计的审计程序并未发现被审计单位的财务报表上存在的一些重大错报或漏报的可能性。被审计单位的经济状况的错报或者舞弊行为由于内部控制的失效而登上财务报表，导致注册会计师不能发现其中的错报和舞弊行为，是审计活动面临失效的风险。检查风险与注册会计师的业务水平有关，注册会计师的业务水平越强，审计方法和审计判断的能力越高，检查风险就越小。审计风险在整个审计过程中都是独立存在的，不受其他风险的影响，只与注册会计师的工作有关。检查风险不但会影响注册会计师所进行的实质性检验的时间、范围和性质，而且影响注会计师所发表的审计意见的类型。

2.3 职业道德风险

职业道德是指从业人员在其工作行为中应当遵循的基本原则和基本制度，包括职业品德、执业纪律、执业能力及职业责任等。审计是针对经济进行监督、管理、鉴证和评价的独立性非常强的活动，审计人员的职业道德是为审计工作承担起神圣的职责，为社会公众提供高质量的、可信赖的专业服务，是审计工作有效性和真实性的保障。审计人员的道德水平关系到整个行业的生存和发展。特别是在我们中国，注册会计师事业恢复与重建的历史只有20多年，审计人员尚未普遍树立起强烈的风险意识、责任意识和道德意识。在推进社会主义市场经济建设中，强调审计人员的职业道德，有着深刻是现实意义和发展意义。

3 创业板上市公司审计风险的成因

3.1 创业板本身

3.1.1 上市门槛低

创业板上市公司多为中小型科技创新型企业，如果以主板市场的要求来规定创业板，必然违背创业板的设置初衷。通过对比创业板与主板市场的上市条件，我们可以看出不管是对于资本额、净资产以及股票市值或者总资产的要求，创业板的上市条件比主板市场的上市条件更加宽松，门槛更加低，导致创业板上市公司的管理较为松懈，监管力度也不够严格，创业板上市公司是审计风险频发的高危地带。特别面对变故频发的市场经济，面对投资者的期望，这些中小企业可能铤而走险，发生审计风险。还有一些中小型企业以求达到一定的经济目的，利用创业板较为宽松的政策，对企业财务报表进行包装粉饰，给财务报表的使用者造成一种误会，让创业板上市公司审计的难度增加，复杂性增加，是审计风险频发的一个重要原因。

3.1.2 宏观经济状况不佳

企业最主要的外部环境就是宏观经济环境，特别是对于周期性行业来说，宏观经济环境是影响企业经营状况最重要的外部环境。由于近年来的金融危机的影响，我国的一些周期性行业例如煤炭钢铁行业现状每况日下，之前的煤矿重要产地山西近年的经济发展水平直线下降，这就是宏观经济状况产生的直接影响。宏观经济状况还影响着行业状况，当行业竞争压力较大或者经营不佳存在巨大压力的时候，一些经营状况不佳的企业可能采取财务舞弊的行为来欺骗投资者，行业状况较差的行业也有可能存在故意错报或漏报的行为。

3.2 创业板上市公司本身

3.2.1 持续经营能力不强

由于创业板上市公司大多属于中小型企业，绝大部分是从民营企业转变过来的，这些企业又绝大部分是属于“家族式”的管理模式，在对人力资源、财务状况、产品销售以及适应市场的管理能力较弱，在面对快速变化的市场状况时，难免出现一些错误的应对方法。由于公司规模小，经营风险和技术风险相对主板市场公司较大，一旦受到较大的经济损失，公司很难继续维持经营。创业板是给那些成长性强，能够为投资者带来可期的经济利益的企业提供融资平台的，而那些经营状况不佳的企业为了能够继续享受创业板上市公司的一些政策，将导致一些创业板上市公司对本公司的财务报表进行错报舞弊，导致审计工作的失效。

3.2.2 不合理的法人治理结构

合理的上市公司治理结构是一个公司成功经营，为投资者带来可期的经济收益的重要基础，能够使公司各个部门分工明确但又协调统一，提高持续经营能力。而创业板上市公司多为亲人朋友合伙建立的公司，股权集中于一人或几人的手中，公司的實际控制权掌握在这些创始人和他们的亲朋好友手中，而公司较为重要的职位也是由这些创始人和高层管理人员的亲属，这将导致在公司的管理过程中，董事会、监事会和管理者之间没有可以制衡的机制，而这些企业的创始人在公司上市之前多为技术人员，对公司管理状况的掌握能力较弱，对企业未来的发展存在隐患，不能再面对复杂的市场经济的时候做出合理的决策，从而会增加审计风险发生的可能性。根据相关统计，股权越集中的企业审计风险发生的几率越高，反之则越低，因为股权集中在个人或者利益集团的手中，这些人可能对被审计单位的鉴证状况产生重大影响，比如某项交易事项触及到自身的切身利益时，他们可能采取错报或者舞弊的行为扩大自己的经济利益从而产生较大的审计风险。endprint

3.2.3 内部控制不完善

内部控制制度的设定、执行的状况将直接关系到公司审计的成败，内部控制通过公司各部门各人员之间的协调控制，可以提高对经济业务的监督和控制，提高审计工作的质量，同时还可以加强企业的内部管理。但由于創业板上市公司的特殊性，这些公司的内部控制不够完善，甚至不存在内部控制。这些公司由刚开始的几人创立，对内部控制的法律法规了解不够细致和重视，在上市之后，导致这些公司基本不存在内部控制，亦或者内部控制仅仅停留在一些文件和规章制度上。这些“家族性”的企业在成立之初依靠企业亲友之间的凝聚力来完成治理，而上市之后随着企业规模的扩大，这种管理制度往往不能形成完整和有效的目的，导致企业内部失衡，而企业内部控制的失效，可能导致财务报表的错弊情况发生，审计风险增大。

3.2.4 重大错报风险大

由于公司规模较小，审计人员的专业胜任能力不够，可能存在重大错报风险。可能存在的重大错报风险包括：①易漏记的交易和事项是形成认定层次重大错报风险的重要原因；②重要交易或事项的复杂程度越高，重大错报风险越大；③遭受损失或被盗用的项目将导致重大错报风险；④运用判断的程度，判断的失误也将导致重大错报风险；⑤较难审查的账户或交易也是形成重大错报风险的原因。创业板上市公司的重大错报风险产生可能是单位内部财务人员的有意为之，财务人员一旦企图从财务报表的错误舞弊中取得经济利益，重大错报风险发生的几率将大大提高。

3.3 审计人员本身

3.3.1 职业道德风险防范意识不高

一些审计人员学习不够，对被审计单位进行工作的时候，职业道德风险防范意识不够，导致审计过程中存在一些隐患，可能存在接受被审计单位的特殊礼品或待遇，也可能与被审计单位存在特殊的利益关系，甚至被其他无关人员影响审计的公正性，最终导致审计工作的失效。

3.3.2 工作态度不端

工作态度是形成检查风险的一个重要原因，审计人员的工作态度深刻影响着审计工作的进行，工作态度主要指得是审计人员的客观性、独立性、公正性。独立性是审计工作有用性的基础，不受其他外部因素的影响，坚持完成审计工作，保持审计工作的客观性和公正性，才能使得审计工作正常进行，减少审计风险。审计工作的独立性包括两个方面，一个是形式上的独立，是指审计人员与被审计单位并没有经济业务或者财务上的联系，没有经济上的重大利害关系，比如不是被审计单位的投资者，与被审计单位管理人员有亲属关系等，不受被审计单位经济状况或财务状况的影响；另一个是实质上的独立，指的是精神和意识上的独立，审计人员不受其他人员或单位的影响和约束，保持客观公正的工作态度，发掘被审计单位存在的问题，保证审计工作的真实可靠。审计工作的客观性要求审计机构和人员可以不带偏见且不受干扰地执行任务，审计工作应当具有与其履行职责相应的组织地位。

3.3.3 工作能力不足

工作能力也是影响审计风险的重要原因，审计人员的工作能力不但包括专业胜任能力、管理协调和沟通能力。专业胜任能力是审计工作进行的基础，审计人员的专业胜任能力越强，检查风险就越低。影响专业胜任能力的主要是审计人员的业务水平，业务水平越高，对审计工作越熟悉，对被审计单位了解的越透彻，检查风险就越低。审计人员的协调和沟通能力是指一般审计工作是由审计机构和人员进行，审计人员不但要与审计机构共同工作的其他人员进行良好的协调与沟通，还要与被审计单位进行良好的沟通与协调，这样才能保证审计工作的正常运作，保证审计工作的真实性和有效性。我国国内创业板于2009年3月设立，到目前刚刚过去8个年头，对于创业板上市公司的监管力度不够大，一些审计人员对创业板上市公司的基本情况都没有摸清楚，对创业板审计工作经验不足，这也是审计风险发生的潜在原因。

3.3.4 工作方法不合理

审计工作方法是影响审计工作最为直接的一个方面，审计工作开始之前，审计机构和人员就应当根据被审计单位的不同情况提前做好预设审计方法，审计工作的每一个步骤都或多或少能影响审计风险的形成，选取正确的审计方法是保证审计工作有效进行的先决条件。在注册会计师没有对创业板上市公司的基本情况了解透彻的情况下，一些审计人员还按照主板上市公司的审计方法对这些企业进行审计工作，将导致审计工作完全偏离原有的轨道，为了保证审计工作的真实可靠，选取科学的审计方法能够使得审计工作事半功倍。

3.3.5 谋取自身利益

当审计人员与被审计单位存在利益关系的时候，审计人员可能参与被审计单位的经济活动并从中直接取得经济利益，这样很有可能产生职业道德风险；会计师事务所为了争取客户，谋取利益，无视被审计单位的财务报表中的重大错误和舞弊情况，完全违背审计人员的职业道德，将导致巨大的审计风险。审计人员可能收取被审计单位的特殊礼品或待遇而产生职业道德风险；审计机构或项目组成员与被审计单位存在间接的利益关系，可能使项目组成员对被审计单位有偏见的想法左右审计工作。

4 创业板上市公司审计风险的规避对策

4.1 加强创业板上市公司的内部管理

4.1.1 改善持续经营能力

创业板上市公司多为中小型企业，这些公司的特点是创新和成长，面临的最大问题就是经营风险和技术风险。经营风险是指公司的高层管理人员或者决策者在经营管理活动中不能很好地认清公司的发展前景和未来规划，作出错误的决策导致公司盈利下降甚至破产，导致决策失败。技术风险是指公司由于科技的发展速度而产生对经营状况的影响，可能是技术的创新能力下降、技术的泄露或者破坏修改等，这些将导致公司的持续经营能力不强，引起重大错报风险。改善企业持续经营能力，公司的高层管理人员和决策者应当正视公司的市场定位，作出合理的市场规划，降低经营风险和技术风险，这样将可以减少审计风险。

4.1.2 调整法人治理结构endprint

从各个审计风险的事例来看，法人治理结构的有效活动是保证公司审计风险降低的条件之一。法人治理结构是公司治理的最重要的组织架构，公司法人治理的有效活动决定了公司的成败。而目前我国创业板上市公司的法人治理结构存在不合理的现象，一些公司的股权过于集中，股权越集中的单位重大错报风险越高，因为股权集中在个人或者利益集团的手中，这些人可能对被审计单位的鉴证状况产生重大影响，比如某项交易事项触及到自身的切身利益时，他们可能才去错报或者舞弊的行为扩大自己的经济利益，在财务报表中进行舞弊，而注册会计师未能发现其中的错弊时，将导致重大错报风险上升，调整法人治理结构，将股权分散，使得公司处于一个灵活有效的管理和决策制度之下，将大大减少审计风险的可能性。

4.1.3 加强内部控制

内部控制是指一个单位的各层，为了保证经济资源的真实可靠，保证会计信息的有效性而形成的一套完整有效的监督体系。财务报告的可靠性和真实性，公司的持续经营能力以及对法律法规的遵守，离不开内部控制作用。内部控制的核心是各个部门分工而产生的相互制约，创业板上市公司多为中小型企业，内部员工较少，大多是自主创业或由几个熟悉的合伙人创办，公司内部员工关系较为亲密，缺乏内部控制力度，所以很有可能产生重大错报风险。加强内部控制，让单位内部的各个部门相互制约，减少错报漏报的交易事项，加强企业会计人员的执业能力，可以减少审计风险。

4.2 提高审计人员工作水平

4.2.1 加强职业道德风险防范意识

提高审计人员的职业道德风险防范意识，学习相关的法律法规，了解职业道德风险产生的频发地带，杜绝被一些不良因素潜移默化，不做财务报表错误舞弊的“保护伞”，爱岗敬业、无私奉献，做到审计工作的独立性、客观性和公正性。

4.2.2 端正工作态度

审计人员的工作态度是影响审计工作的重要因素，首先，应该对审计人员的职业道德规范做好教育和审查工作，严格按照审计准则对审计人员进行监督和管理，依法审计，提高审计工作的质量。学习好审计工作的职业道德和执业准则。做好审计工作的独立性，不但要防范审计人员形式上的不独立，更应该杜绝实质上的不独立。审计人员一旦与被审计单位存在联系，非常有可能对审计工作的客观性和公正性带来不良影响。审计人员应当在审计工作中保持客观公正的态度，合理公平的对被审计单位的经济财务活动进行审计，起到审计检查风险的效果。

4.2.3 提高工作能力

提高审计人员的工作能力，不但要提高审计人员的工作胜任能力，还要提高审计人员的管理协调和沟通能力。提高审计人员的工作胜任能力可以通过丰富审计人员的知识结构来达到，要求审计人员对被审计单位的基本情况做深层次的了解，包括对公司的发展水平、市场前景、市场口碑等各方面的深入调查。俗话说“知己知彼百战百胜”，对被审计单位如果一无所知，那么被审计单位存在检查风险，审计人员也有可能无法排除。提高审计人员的管理协调能力和沟通能力对审计机构和人员也是刻不容缓的命题，只有审计人员之间的协调工作，审计机构的审计效率将事半功倍，审计工作的有效性和真实性也能得到保障。审计人员在对创业板上市公司进行审计工作时，应当对这些公司的发家历史、管理模式、经营状况先进行彻底的调查，熟悉和了解创业板上市公司审计风险的事故频发地带，可以通过学习创业板上市公司的情况来提高自身的工作能力，合理有效的利用外部条件对被被审计单位进行审计。

4.2.4 创新工作方法

随着经济环境的变化，市场的变化也越来越快，一些的传统的工作方法不再适用于当今快速发展的经济环境，审计的工作方法应当作出一些适当地创新，目前风险导向的审计方法还处于发展阶段，正是一个可以适合当今快速变化的市场环境的方法，审计机构和人员应当对审计方法进行一些新的改变，不应当拘泥于传统的审计方法，提高工作效率，保证审计工作的真实性和有效性，才能减少审计风险。审计机构和人员应当针对创业板上市公司提出新的工作方法，不应再沿用主板上市公司的审计方法来对创业板进行审计，所谓“因材施教、因地制宜”，完全不同类型的企业，不能使用同一種类型的方法，合理的工作方法的选取，将使审计工作事半功倍，审计风险大幅度降低。

4.3 政府的规避措施

4.3.1 调整宏观经济政策

对于某些周期性行业比如煤炭，钢铁行业公司的经营状况受世界经济状况的影响较大，在当今全球金融危机的局面下，为了减少审计风险的发生，建立一个稳定良好的宏观经济环境，促进这些周期性行业改革势在必行。我国近年的经济政策对这些周期性行业在进行供给侧结构性改革，所谓供给侧结构性改革，就是调整经济结构，是生存要素最优化，调高经济增长的动力和质量，调整产业结构，增强供给结构对需求变化的适应性和灵活性，去产能，去库存，去杠杆，降成本，补短板，为经济持续健康发展提供源源不断的内生动力，为创业板上市公司提供一个良好的宏观经济环境。

4.3.2 提高从业人员道德水平

会计师事务所应当建立一套完善的职业道德规范体系，以合理保证会计事务所及其人员的职业道德和职业操守，应当强调遵循职业道德基本原则的重要性，实施和监控项目质量控制的政策和程序，制定有关政策，以识别对遵循职业道德基本原则的威胁、评价这些威胁的重要程度、采取防范措施以消除威胁或将其降至可接受水平。让审计人员定期学习审计工作的道德要求和职业道德准则，提高审计人员的道德水平，建立完善的职业道德监督管理制度，保证审计人员的职业道德达到国家和社会要求，这样才可以保障审计工作的有效进行，减少职业道德风险。

4.3.3 建立有效的监督管理制度

建立包括证监会、交易所、会计师事务所还有创业板上市公司在内的多层次的监督管理机制，加强对创业板上市公司的监督，履行监督管理职责，严格按照市场相关制度把关，这样才能提高创业板上市公司的质量，减少创业板的风险，维护良好的市场秩序，降低创业板上市公司审计风险。endprint

审计机构的高层领导应当建立一个有效的监督管理机制，制定有关政策和程序，以监控和管理会计师事务所或项目组成员与被审计单位之间的利益或关系，防止项目组以外的人员对业务结果产生不当影响，及时与所有合伙人和专业人员沟通会计师事务所的政策和程序及其变化情况并对这些进行适当培训与教育，建立惩戒机制，以促进对政策和程序的遵循。公开相关程序和政策，以激励和授权员工向会计师事务所的高层反映遵循职业道德基本原则方面的问题。

5 结论与展望

创业板上市公司的审计风险的主要成因是创业板上市公司的管理能力、审记人员专业水平、政府的宏观调控作用。加强对创业板市场的监管，提高审计人员的专业胜任能力，增强企业的持续经营能力，这样可以最大限度地降低审计风险，国内创业板上市公司的前途大有可期。

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